11 Aralık 2007

Sabri ARPAÇ

Yeminli Mali Müşavir

sabriarpacymm@gmail.com

sabri_arpac@turmob.org.tr

sabriarpac@saymm.com.tr

I- GENEL AÇIKLAMA

Bilindiği gibi, Türkiye’de yapılan ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 1. maddesinde sayılan işlemler katma değer vergisine tabidir. Katma değer vergisinin oranı, Kanun’un 28. maddesinde hükme bağlanmış olup, verilen yetki çerçevesinde Bakanlar Kurulu tarafından belirlenmektedir.

Bakanlar Kurulu mevcut yetki uyarınca; bazı işlemlerin bedeli üzerinden alınan katma değer vergisi oranlarını genel orandan daha düşük tespit edebilmektedir. Nitekim, Bakanlar Kurulu bu yetkisini muhtelif zamanlarda kullanarak mal ve hizmetlere uygulanacak katma değer vergisi oranlarını tespit etmektedir.

İndirimli oranda mal ve hizmet satışı, imali veya inşası işi ile uğraşan mükelleflerin alımlarının genel oranda katma değer vergisine tabi olması nedeniyle, yüklendikleri vergiyi indirim yolu ile telafi edememeleri iade sistemini zorunlu hale getirmiştir.

Kanunda indirimli orana tabi işlemler ile ilgili olup, yılı içinde indirim yolu ile giderilemeyen katma değer vergisinin mükelleflere iadesini sağlamak amacıyla, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 2. fıkrasında düzenleme yapılmıştır.

Vergi nispeti Bakanlar Kurulunca indirilen mükelleflere; indirimli orana tabi işlemler nedeniyle yılı içinde indirim yolu ile indirim konusu edemedikleri vergilerin, yıllık esasta, izleyen yılda iade edilmesi uygun bulunmuştur. Uygulamaya 2004 vergilendirme dönemi sonuna kadar bu şekilde devam edilmiştir.

Ancak, 2004 ve 2005 için Bakanlar Kurulu aylık mahsup limitini belirlemediğinden, bu dönemler için de yıllık nakden ödeme esası uygulanmıştır. Bakanlar Kurulu’nun 19.04.2006 tarih ve 2006/10379 sayılı Kararı (1) ile mahsuben iade limiti 10.000 YTL olarak belirlenmiş ve 99 Seri Numaralı KDV Genel Tebliği (2) ile yapılan düzenlemelere göre 2006 yılından itibaren “aylık-mahsuben, yıllık-nakit” iade şeklindeki yasada öngörülen uygulamaya geçilmiştir. Getirilen esasa göre; aylık mahsup uygulamasında vergi ve aşağıdaki bölümlerde açıklandığı üzere, diğer kamu kaynaklı borçlarına mahsup için yasal düzenleme yapılmıştır.

İndirimli orandan yararlanmak isteyen mükellefler, 2006 yılı sonu itibariyle indirim yoluyla gideremedikleri vergileri, 2007 yılı Ocak-Kasım vergilendirme dönemine ilişkin olarak verecekleri KDV beyannamelerinde belirtmek suretiyle iade talep edebileceklerdir.

Bu işlem, 2006 yılı vergilendirme dönemi için, Kasım 2007 KDV beyan dönemine kadar (bu dönem dahil) yani en geç 24 Aralık 2007 (3) tarihine kadar verilecek olan katma değer vergisi beyannamelerinin herhangi birisi ile indirimler içinden çıkarılıp, iade edilecek katma değer vergisi olarak talep edilebilecektir.

Bu yazımızın konusunu; konut yapı kooperatifleri müteahhitleri, toplu konut müteahhitleri ve özel inşaat müteahhitlerinin indirimli orana tabi işlemleri nedeniyle yılı içinde indirim yolu ile telafi edemedikleri vergilerinin, cari yılda vergi ve bazı kamu kaynaklı borçlarına mahsubu, kalan vergilerinin ise izleyen yılda mükelleflere iade edilmesi oluşturmaktadır.

Buna göre, iade ile ilgili açıklamalarımızı 1999-2005, 2006 ve sonrası uygulamalar şeklinde incelenmiştir.

II- 01.01.1999 – 31.12.2005 DÖNEMLERİ ARASINDAKİ UYGULAMA

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin 2. fıkrası, 5035 sayılı Kanun’un 9. maddesi ile değiştirilmeden önce;

“Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. (4369 sayılı Kanunun 61 nci maddesiyle değişen cümle. Yürürlük; 01.01.1999) Şu kadar ki, 28 inci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup yılı içerisinde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi iade olunur. Maliye Bakanlığı bu fıkranın uygulamasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.” şeklindeydi.

2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı’ (4) na ekli 1 sayılı listenin 11, 12 ve 13. sıralarında;

“net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimleri, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri, kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan sadece 150 m2’ye kadar konutlara ilişkin inşaat taahhüt işlerinin %1 oranında katma değer vergisine tabi tutulacağı” belirtilmiş olup, halen bu uygulamaya devam edilmektedir.

Ayrıca konu ile ilgili olarak, 74 (5), 76 (6), 85 (7), 91 (8), 92 (9) Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğleri ile Katma Değer Vergisi Sirküleri/5 (10), 27 (11) ve 29 (12) yayımlanmıştır.

Yukarıda sayılan yasal düzenlemeler, 1999-2005 dönemi yani KDV Kanunu’nun 29. maddesinin 2. fıkrası uyarınca, 5035 sayılı Kanun’un değişmeden önceki düzenlemesine göre; Bakanlar Kurulu tarafından indirimli oranda vergilenmesi öngörülen işlemlere ilişkin olarak satın alınan mal ve hizmetlerle ilgilidir. Bu düzenlemelerle, bir takvim yılı boyunca indirilmesi mümkün olmayan vergilerin iade edilebilmesi imkanı getirilmiştir. Ancak, iade edilecek tutar için bir alt limit getirilmesi konusunda Bakanlar Kuruluna yetki verilmiştir. Bu yetkiler kullanılarak yayımlanan 74 ve 76 Seri No.lu KDV Genel Tebliğlerinde belirlenen esaslara göre indirimli orana tabi işlemler nedeniyle indirilemeyen KDV’nin iadesi yapılmıştır. (13)

III- 2006 VE İZLEYEN DÖNEMLERLE İLGİLİ UYGULAMA

A- YASAL DÜZENLEMELER

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/2. maddesi aşağıdaki gibidir;

“(5035 sayılı Kanunun 9 uncu maddesiyle değişen fıkra; Geçerlilik: 01.01.2004, Yürürlük: 02.01.2004) Bir vergilendirme döneminde indirilecek katma değer vergisi toplamı, mükellefin vergiye tabi işlemleri dolayısıyla hesaplanan katma değer vergisi toplamından fazla olduğu takdirde, aradaki fark sonraki dönemlere devrolunur ve iade edilmez. Şu kadar ki, 28 inci madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan vergi, bu mükelleflerin vergi ve sosyal sigorta prim borçları ile genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına ya da döner sermayeli kuruluşlar ile sermayesinin % 51'i veya daha fazlası kamuya ait olan veya özelleştirme kapsamında bulunan (5615 Sayılı Kanunun 13 üncü maddesiyle değişen ibare. Yürürlük:04.04.2007) işletmeler ile organize sanayi bölgelerinden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına mahsuben ödenir. Yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi nakden iade edilir. Maliye Bakanlığı bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları tespit etmeye yetkilidir.”

KDV Kanunu’nun 29/2. maddesinde 5035 sayılı Kanun’la yapılan ve 01.01.2004 tarihinden itibaren yürürlüğe giren, ancak fiilen 2006 vergilendirme dönemi başında uygulama alanı bulan değişiklik hükmü ile, indirimli orana (halen uygulanmakta olan % 1, % 8) tabi teslim ve hizmetlerle ilgili olarak, teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilen sınırı aşan iade edilecek verginin yazımızın mahsupla ilgili VI/A bölümündeki açıklamalara göre mükelleflerin borçlarına mahsup edilmesi, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen verginin ise nakden iade edilmesi öngörülmüş ve Maliye Bakanlığı’na bu madde ile ilgili usul ve esasları tespit etme konusunda yetki verilmiştir.

Bu yetkiye dayanılarak 2006/10379 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı, 99, 101 (14), 102 (15), 105 (16) ve 106 (17) Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğleri yayımlanmıştır. 107 Seri No.lu Tebliğ ise taslak olarak hazırlanmış olup yayımlanmayı beklemektedir.

B- İADE EDİLMEYECEK VERGİNİN ALT SINIRI

Yukarıda açıklandığı üzere, indirimli orana tabi işlemler nedeniyle yüklenilen fakat yılı içerisinde indirilemeyen katma değer vergisinin, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/2. maddesi kapsamında iade edilebilmesi için, indirilemeyen katma değer vergisi tutarının ilan edilen alt sınırı geçmesi gerekir.

Buna göre, iadenin yapılabilmesi için yıllar itibariyle aşağıdaki asgari limitleri aşan vergi miktarları iadeye konu olabilecektir. Tablonun incelenmesinden de görüleceği üzere 2001 yılına kadar olan hadler Bakanlar Kurulu Kararı ile izleyen yıllarda ise Katma Değer Vergisi Genel Tebliğleri ile tespit edilmiştir.

Nitekim, 2001 yılı haddinin alt sınırını tespit eden aşağıda tarih ve numarası yazılı Bakanlar Kurulu Kararı’nın 2. maddesinde; “2002 ve izleyen takvim yılları için bu sınır, bir önceki yıldaki tutarın, Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca belirlenen yeniden değerleme oranında artırılması suretiyle uygulanır. Bu şekilde yapılacak hesaplamada, 50 milyon lira ve daha düşük tutarlar dikkate alınmaz, 50 milyon liradan fazla olan tutarlar ise 100 milyon liranın en yakın katına yükseltilir.” denilmektedir. Bu düzenleme nedeniyle 2002, 2003 ve 2004 yılları asgari hadleri Katma Değer Vergisi Genel Tebliğleri ile yapılmıştır.

İNDİRİMLİ ORANA TABİ İŞLEMLERE İLİŞKİN YILLAR İTİBARİYLE İADE EDİLMEYECEK ASGARİ VERGİ

Yılı	İade Edilemeyecek Asgari Vergi Miktarı	Dayandığı Belge
1999	1.000.000.000 TL	23.08.2000 tarih ve 2000/1074 sayılı BKK
2000	2.000.000.000 TL	16.03.2001 tarih ve 2001/2185 sayılı BKK
2001	4.000.000.000 TL	21.01.2002 tarih ve 2002/3606 sayılı BKK
2002	6.400.000.000 TL	85 Seri No.lu KDV Genel Tebliği
2003	8.200.000.000 TL	91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği
2004	9.100,00 YTL	92 Seri No.lu KDV Genel Tebliği
2005	10.000,00 YTL	2006/10379 sayılı BKK, 98 Seri No.lu KDV Genel Tebliği
2006	10.000,00 YTL	102 Seri No.lu KDV Genel Tebliği
2007	10.800,00 YTL	102 Seri No.lu KDV Genel Tebliği

İadenin yapılabilmesi için iade tutarının 2006 yılı için 10.000,00 YTL’den az olmaması gerekir. Müteahhitlere de bu tutarı aşan vergi, iade edilecektir.

Katma Değer Vergisi Sirküleri/29’da belirtildiği üzere, örneğin; 2006 yılında indirimli orana tabi işlemler nedeniyle yüklendiği ve yılı içinde indiremediği vergiler toplamı, 30.000,00 YTL olarak tespit edilen bir mükellefe, bu yıla ait 10.000,00 YTL’lik alt sınır düşüldükten sonra 20.000,00 YTL iade edilecektir.

Yani 2006 yılı için saptanan 10.000,00 YTL’lik alt sınıra geçmiş yıllar için saptanan tutarların aritmetik toplamının eklenmesi söz konusu olmayacaktır.

İadenin dönemine gelince, 5035 sayılı Kanun’la, Kanun’un 29. maddesinin 2. fıkrasında yapılan değişiklikle, öteden beri uygulanmakta olan yıllık iade sisteminin yanında bir de aylık mahsup sistemi getirilmiş; yılı içinde mahsuben iade edilemeyen verginin nakden iade edileceği hükme bağlanmıştır.

Yapılan düzenleme ile, aylık mahsuben iade sistemine geçilmiş, ancak Bakanlar Kurulu’nun mahsuben iade için gerekli aylık vergi sınırını tespit etmemesi ve Maliye Bakanlığı’nın da konuya ilişkin usul ve esasları belirlememiş olması nedeniyle, yıllık esasta iade uygulamasına 2006 yılına kadar devam edilmiştir.

C- İADE EDİLECEK VERGİDE SÜRE SINIRI

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 85 Seri No.lu Genel Tebliği’nde, yıllık iade tutarının en geç Kasım ayı beyanname verme süresinin verileceği 24.12.2007 tarihine kadar talep edilmesi gerekir. Bu uygulama daha önceki yıllarda da muhtelif tarihler uygun görülmek suretiyle uygulanmıştı. Maliye Bakanlığı bu süreden sonra yapılan talepleri süresinde yapmadığı gerekçesiyle reddetmekte ve vergi iadelerini yapmamaktadır.

D- İADENİN BELİRLENEN SÜREDEN SONRA İSTENMESİ

Öteden beri uygulanmakta olduğu gibi, mükellefler, 2006 yılı sonu itibariyle indirim yoluyla gideremedikleri katma değer vergilerini 2007 yılı Ocak-Kasım vergilendirme dönemine ilişkin verecekleri katma değer vergisi beyannamelerinde iade talep edebileceklerdir. Daha açık bir ifade ile; mükelleflerin 2006 yılına ait olup, indirim yolu ile telafi edemedikleri katma değer vergisi iadelerini alabilmeleri için en geç Kasım 2007 beyannamesinde indirilecek katma değer vergisi arasından çıkartılarak beyannamede iade edilecek vergi sütununa yazmaları gerekmektedir. Bu takdirde iade isteme beyan ve isteğinde bulunulmuş olacaktır. Bu tarih ise Kasım 2007 beyannamesinin verileceği 24 Aralık 2007 tarihidir.

Bu şekilde beyanda veya talebinde bulunamayanların, daha sonraki yıllarda iade talebinde bulunamayacaklarına yönelik vergi idaresinin uygulaması bulunmaktadır.

İadenin anılan genel tebliğde belirtilen sürenin sonuna kadar talep edilmeyerek, zaman aşımı süresi içerisinde her hangi bir tarihte istenmesinin yargıya intikalinde yargı tarafından aksi yönde karar verilmektedir. Nitekim, Danıştay’a intikal eden bir uyuşmazlıkta; “Yürürlükte bulunan vergi kanunlarında, iade talepleri konusunda herhangi bir süre sınırlandırılması öngörülmediğinden, bu tür taleplerin, vergi kanunlarındaki genel zamanaşımı süresi içerisinde her zaman yapılabileceğinin kabulü zorunludur.” (18) denilmek suretiyle Maliye Bakanlığı’nın süre kısıtlaması yapamayacağı, yani genel tebliğ ile süre kısıtlaması koyamayacağı karara bağlanmıştır. (19) Danıştay’ın bu kararı ve vergi mahkemelerinin yerleşik hale gelen kararlarına Maliye Bakanlığı’nın da yakın bir tarihte uyacağı beklenmektedir.

Danıştay 7. Dairesinin anılan Kararı’nın özeti; “Davacının iade talebi, vergi idaresince, 82 Seri No.lu Tebliğ dayanak gösterilerek, 2000 yılına ait iadesi gereken katma değer vergisi tutarının, en geç Haziran/1 dönemi beyannamesi ile talep edilmesi gerektiğinden bahisle reddedilmiş ise de; kişilerin bir takım haklarının kısıtlanmasını veya belli bir haktan yararlandırılmasının belirli sürelerle sınırlandırılmasını öngören düzenlemeler, Anayasa’nın belirlediği sınırlar dahilinde, ancak, yasalarla yapılabileceğinden, böyle bir düzenlemenin tebliğ ile yapılması olanaklı değildir. 3065 sayılı Kanun’un yukarıda yer verilen 29. maddesinin 2. fıkrasında, fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasların belirlenmesinde Maliye Bakanlığı yetkili kılınmış ise de söz konusu yetkinin, iade talebinin nereye ve nasıl yapılacağı, iade işleminde hangi vergilerin aranılacağı gibi düzenlemelerle sınırlı olduğunun kabulü zorunlu olup; hakkın özüne dokunabilecek düzenlemenin tebliğ ile yapılması söz konusu olamaz. Aksi düşünce; yani kanunla düzenlenmesi gereken bir konunun tebliğ ile düzenlenmesi, olayda olduğu gibi, kanunda öngörülmeyen bir sınırlamanın tebliğ ile getirilmesi, kuvvet ayrılığı rejimine ters düşeceği gibi, fonksiyon gaspına da yol açacağı kuşkusuzdur.

Yürürlükte bulunan vergi kanunlarında, iade talepleri konusunda herhangi bir süre sınırlandırması öngörülmediğinden, bu tür taleplerin, vergi kanunlarındaki genel zamanaşımı süresi içerisinde her zaman yapılabileceğinin kabulü zorunludur.

Bu durumda, kanunda öngörülmeyen bir süre sınırlandırması getiren tebliğe istinaden, davacının iade talebinin kabul edilmemesinde ve açılan davanın, aynı gerekçeyle reddi yolundaki mahkeme kararında isabet görülmemiştir.” şeklindedir.

IV- MÜTEAHHİTLERİN İNDİRİMLİ ORANDA TESLİMLERİ

A- NET ALANI 150 M2 VE ALTINDAKİ KONUT TESLİMLERİ

Net alanı 150 m2 ve altındaki konutların indirimli oranda katma değer vergisine tabi tutulabilmesi için ilk önce net alanın ne demek olduğunun tanımının yapılması gerekir. Net alan faydalı alan olarak da vergi uygulamasında ifade edilmektedir. Net alan yani faydalı alan, konut içerisinde duvarlar arasında kalan temiz alandır. Plan-proje gereği konut dışında bir amaçla kullanılacak bölümler net alan hesabına dahil edilecektir. (20)

Vergi mevzuatında net alan kavramı çok eski yıllardan beri uygulama alanı bulmuştur. Nitekim, mülga 12 Seri No.lu Emlak Alım Vergisi Kanunu Genel Tebliği’nde sosyal mesken, işçi meskenleri ve daha düşük nitelikteki meskenler tanımlanmış ve bir meskenin sosyal mesken sayılabilmesi için, faydalı alanın İmar ve İskan Bakanlığınca tespit edilen halk konutları standartlarından asgari nitelikteki binalar için kabul edilen 69,30 m2’yi aşmaması (Faydalı alandan maksat, konut içerisinde duvarlar arasında kalan temiz alandır) (21) gerektiği açıklanmıştır.

Katma değer vergisi uygulaması için ise 9 ve 30 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğlerinde net alan ile ilgili açıklamalar bulunmaktadır. Bu tebliğlerde 3 Seri Numaralı Konut İnşaatı ve Yatırımlarda Vergi, Resim, Harç, Muafiyet ve İstisnası Genel Tebliği’ndeki faydalı alan tanımı esas alınmaktadır.

30 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde faydalı alanla ilgili olarak;

“1. Balkon, kömürlük, garaj, asansör boşluğu ve benzeri yerler, konutlardan ayrı olarak kullanılmaları mümkün olmadığından prensip olarak istisna kapsamı içinde mütalaa edilecektir.

2. Bu yerlerin 150 m2’lik sınırın hesabında ne ölçüde dikkate alınacağı ise 3 Seri No.lu Konut İnşaatı ve Yatırımlarda Vergi, Resim, Harç Muafiyet ve İstisnası Genel Tebliği’nin 4. bölümündeki açıklamalara göre belirlenecektir.

‘Halk konutu standartları’nın değişik 3 ve 4. maddelerine atıfta bulunan bu açıklamalara göre;

a. Faydalı alan konut içerisinde, duvarlar arasında kalan temiz alandır.

b. Faydalı alan genel olarak duvar yüzlerinde 2,5 cm sıva bulunduğu kabul edilerek, proje üzerinde gösterilmiş bulunan kaba yapı boyutlarının her birinden 5’er cm düşülmek suretiyle hesaplanır.

Ancak konutlarda kapı ve pencere şeritleri, duman ve çöp bacası çıkıntıları, ışıklıklar ve hava bacaları; karkas binalardaki kolonların duvarlardan taşan dişleri; bir konuttaki balkonların veya arsa zemininden 0,75 m’den yüksek terasların toplamının 2 m2’si çok katlı binalarda yapılan çekme katların etrafında kalan ve ticaret bölgelerinde zemin katların komşu hududuna kadar uzaması ile meydana gelen teraslar; çok katlı binalarda genel giriş, merdiven, sahanlıklar ve asansörler; iki katlı tek ev olarak yapılan konutlarda iç merdivenlerin altında 1,75 m. yüksekliğinden az olan yerler; bodrumlarda konut başına bir adet, konutun bulunduğu bina dışında konut başına 4 m2’den büyük olmamak üzere yapılan kömürlük veya depo; kalorifer dairesi, yakıt deposu, sığınak, kapıcı ve kalorifer dairesi, müşterek hizmete ayrılan depo, çamaşırlık, bina içindeki garajlar ile bina dışında konut başına 18 m2’den büyük olmamak üzere yapılan garajlar, faydalı alan dışındadır.

Bina dışındaki kömürlük ve depoların 4 m2’yi, garajların 18 m2’yi aşan kısmı, ait oldukları konutun faydalı alanına dahil edilirler.”

denilmektedir.

Yukarıdaki açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, net kullanım alanları 150 m2’yi geçmeyen konutların teslimi yüzde 1 oranında, net kullanım alanları 150 m2’yi geçenler ile işyerlerinin teslimleri ise yüzde 18 oranında katma değer vergisine tabi tutulacaktır.

İndirimli oran kapsamına giren konutlar aşağıda açıklanmıştır.

1. Çok Katlı Konutlar

Bilindiği üzere günümüzde binalar çok katlı bağımsız bölümler halinde inşa edilmektedir. Katma değer vergisi uygulamasında bağımsız bölümler yani daire ya da işyerleri ayrı birer bağımsız bölüm sayılmaktadırlar. 150 m2 hesabında bağımsız bölüm esas alınacaktır. Buna göre 150 m2 ve altında büyüklükte olan konutlar için katma değer vergisi yüzde 1 olarak hesaplanacaktır.

2. Çok Katlı İnşa Edilen Binalardaki İşyerleri

Çok katlı binalardaki bağımsız bölümlerin tamamı ya da bir kısmı işyeri olarak inşa edilebilir bu takdirde indirimli oran yalnızca 150 m2 ve altındaki konutlar için getirildiği için, işyerleri ve 150 m2’den büyük konutlar % 18 oranında katma değer vergisine tabi tutulacaktır.

3. Bahçeli Bağımsız Konutlar

Bilindiği üzere konutlar tek kat, dubleks ya da tripleks bağımsız olarak inşa edilmektedir. Bu şekildeki konutlar için de 150 m2 ölçüsü yukarıda açıklandığı üzere uygulanacaktır. Bahçe büyüklüğü için bir kısıtlama getirilmemiştir. Ancak, milli örfe göre bahçenin de konuta uygun büyüklükte olması gerekir.

B- KONUT YAPI KOOPERATİFLERİNE YAPTIKLARI İNŞAAT TAAHHÜT İŞLERİ

Kooperatiflerin kurumlar vergisi mükellefi ya da bu vergiden muaf olmalarının indirimli oranda katma değer vergisi uygulamasına bir etkisi yoktur. Bu nedenle bu ve ileriki bölümlerde kooperatiflerin kurumlar vergisi karşısındaki durumu irdelenmeyecektir.

Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri, halen uygulanmakta olan, Mal ve Hizmetlere Uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespit Edilmesi Hakkında 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile %1 oranında (Daha önce de 97/10465 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile de aynı oran uygulanmaktadır.) katma değer vergisine tabi tutulmaktadır.

Dikkat edileceği üzere, indirimli % 1 oranı sadece konut yapı kooperatiflerine yapılacak inşaat taahhüt işlerine uygulanacaktır. İşyeri kooperatiflerinin indirimli orandan yararlanması söz konusu değildir. Kooperatifler için herhangi bir metrekare sınırlaması da getirilmemiştir.

% 1 indirimli oranın uygulanabilmesi için;

• Kooperatifin, konut yapı kooperatifi olması,

• İşin, konut yapı kooperatifine yapılması,

• Yapılan işin, inşaat işi olması ve taahhüde dayanması,

Ancak, son zamanlarda “inşaat ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmemiş olması” gerekçe gösterilerek iadelerin yapılmadığı görülmektedir.

Buna hukuki gerekçe olarak da, Katma Değer Vergisi Sirküleri/5 gösterilmektedir. Bu Sirküler’de yer alan ve iadelerin yapılmasını engelleyen “inşaat ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olması” ibaresi Danıştay 4. Dairesinin Kararı (22) ile iptal edilmiştir.

Yukarıda da açıklandığı üzere, mal teslimi ve hizmet ifalarına uygulanacak katma değer vergisi oranları, 3065 sayılı Kanun’un 28. maddesinin verdiği yetkiye dayanılarak Bakanlar Kurulunca belirlenmektedir. Bu madde hükmüne istinaden çıkarılan 97/10465 sayılı BKK ile, indirimli % 1 oranlı teslimlere, konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işleri de eklenmiş ve 2002/4480 sayılı BKK ile de, % 1’lik bu oranla ilgili herhangi bir değişiklik yapılmamıştır.

Konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerine indirimli oran uygulaması ile ilgili olarak 66 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde ve 49 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde yer alan açıklamaların geçerli olduğu belirtilmiştir.

49 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde konut yapı kooperatiflerine yapılan inşaat taahhüt işlerinde % 1 katma değer vergisi oranının uygulanabilmesi için, kooperatifin konut yapı kooperatifi olması, işin konut yapı kooperatifine yapılması, yapılan işin inşaat işi olması ve taahhüde dayanması şartlarının aranacağı belirtilmiştir.

Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/2. maddesinin Maliye Bakanlığı’na verdiği yetkiye dayanılarak çıkarılan Genel Tebliğlerde, indirimli oran uygulanması için yapı ruhsatının münhasıran kooperatif adına düzenlenmesi gerektiğine ilişkin bir düzenleme yoktur. Anılan Sirküler’in iptal edilen ibaresinden sonra yayımlanan 106 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği yayımlanıncaya kadar tebliğlerde böyle bir hüküm bulunmamaktaydı.

106 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile yapılan açıklamalar, daha önce yayımlanan genel tebliğler ve sirküler ile yapılan düzenlemelerin tekrarından ve konuya ilişkin görüşlerinin aynen ısrarından ibarettir. Bu durum, KDV Sirküleri/5’in Danıştay tarafından iptal edilmesi ile birlikte ortaya çıkan boşluğu kapatmak amacını gütmektedir. (23)

Bilindiği üzere sirküler; vergi hukukunda, belli bir konuda, çok sayıda mükellefi ilgilendiren konularda, uygulamanın nasıl yapılacağı konusunda, yapılan yazılı başvurular üzerine, Maliye Bakanlığınca yayımlanan yazılardır (VUK Md. 413). Verilen yanıt yazılı olup, belirli bir kişinin adına yönelik değildir. Başka bir anlatımla, sirküler; soru soranlara yönelik genel cevap niteliği taşıyan ve muhatabı anonim olan yazılardır. Sirkülerin, mükellef ya da yargı organları açısından bağlayıcı yönü yoktur. (24) Sirküler, vergi hukukunun bağlayıcı bir kaynağı olarak değil, bağlayıcı olmayan yardımcı kaynak olarak değerlendirilebilir. (25)

İlke olarak, sirkülerler dava edilemez. Ancak, sirküler yayımlamak suretiyle, vergilendirmeye ilişkin düzenleme de yapılamaz. Başka bir anlatımla, sirküler düzenleyici nitelikte bir işlem değildir. Maliye Bakanlığı’nın aksine hareket etmesi yani düzenleyici nitelikli işlem yapması durumunda, iptali için, dava açılması mümkündür. (26)

Yukarıdaki açıklamalarımızdan da anlaşılacağı üzere, kooperatiflere yapılan inşaat ve taahhüt işleri indirimli oranda katma değer vergisine tabidir. Yani indirimli katma değer oranı konut yapı kooperatiflerine tanınmıştır. Kooperatifler müteahhitlerin hakediş bedellerine % 1 katma değer vergisi ödemektedirler.

Müteahhit ise, indirim yolu ile telafi edemediği katma değer vergisini iade yolu ile alma hakkına sahiptir. Konu ile ilgili yasal düzenlemelerde müteahhitlerin indirimli oran uygulamasından kaynaklanan iadelerini alabilmeleri için; inşaat ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmesi gerektiğine ilişkin herhangi bir koşul olmamasına rağmen yukarıda sözü edilen Sirküler’de bu koşul getirilmiş ve uygulama da bu yönde devam etmektedir. Sirkülerle getirilen bu koşul, açıklama niteliğini aşarak yaptırım haline gelmiş ve mükellefler hakkında hukuki sonuç doğuran düzenleyici işlem niteliği kazandığından Sirküler’in “inşaat ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olması” gerektiğine dair ibareyi Danıştay 4. Dairesi iptal edilmiştir.

“İnşaat ruhsatının münhasıran konut yapı kooperatifi adına düzenlenmiş olması” gerekeceği koşulu, konut yapı kooperatiflerinin düşük oranlı katma değer vergisi uygulanmasından yararlanmaları için sadece kendi arsaları üzerine inşaat yapmaları gerektiği sonucunu doğurur ki, bu da kooperatiflere düşük oranda katma değer vergisi uygulanmasına yönelik düzenlemelerin amacına uygun düşmez.

Arsanın kooperatif adına olmasının ya da ruhsatın kooperatif adına alınmamış olmasının indirimli orana bir etkisi yoktur. Çünkü, yapılan işin niteliği değişmemektedir. Yani işin, inşaat ve taahhüt işi olma niteliğinde bir değişme olmamaktadır.

Bilindiği üzere, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır. Bu ilke, Vergi Usul Kanunu’nun 3/B maddesinde düzenlenmiş olup, maddenin son fıkrasında, iktisadi, ticari ve teknik icaplara uymayan bir durumun iddia olunması halinde, ispat külfetinin bunu iddia eden tarafa ait olduğu hükme bağlanmıştır.

Amaçları üyelerini daha ucuz konut sahibi yapmak olan konut yapı kooperatiflerinin, bu amaçlarını başkalarının arsaları üzerine inşaat yapmak suretiyle gerçekleştirmeleri de normal, mutat bir yoldur. Bu şekilde yapılan inşaatlara ilişkin bina inşaat ruhsatının arsa sahibi adına olması gerekmektedir. Özel mülkiyete ait arsanın kat karşılığı müteahhide verilmesinde taraflar yapmayı ve vermeyi taahhüt ettikleri arsa payı ve bağımsız bölümlerin sayısı ve niteliklerini gösteren bir sözleşme yapmakta ve bu sözleşmeye göre arsa sahibi, müteahhide vermeyi taahhüt ettiği bağımsız bölümleri arsa payları üzerine “kat irtifakı hakkı” tesis ettirerek müteahhide devretmekte veya vekaletname vermekte, ancak, kendisine verilecek bağımsız bölümlerin arsa paylarını ise kendi uhdesinde bırakmaktadır. İnşaat tamamlandığı zaman, gerek arsa sahibi gerekse müteahhit veya alıcı durumundaki üçüncü şahıslar yapı kullanma izin belgelerini belediyeden kendi adlarına müracaat etmek suretiyle almaktadırlar. Müteahhitler çoğunlukla kendilerine ait bağımsız bölümleri inşaatın başlangıcında kat irtifakı ile üçüncü şahıslara satmaktadırlar. Bazı arsa sahipleri ise arsa paylarının tamamını kendi uhdelerinde tutmakta, müteahhide sözleşme ile verilen bölümlerin satışını tapuda müteahhit adına kendileri yapmaktadırlar. Yukarıda genel hatları ile verilen kat karşılığı inşaat işlerinin temel özelliklerinden kaynaklanan nedenlerle, bina ruhsatının kat karşılığı inşaat işi yapan konut yapı kooperatiflerinin adına düzenlenmesi söz konusu değildir.

Ayrıca, 3194 sayılı İmar Kanunu’nun 22. maddesine göre; inşaat yapı ruhsatı ancak arsa maliki adına düzenlenebilir. (27)

İndirimli orandan yararlanmak için, kanun ve genel tebliğlerde yer almayan bina inşaat ruhsatının konut yapı kooperatifi adına alınmadığı gerekçesiyle, konut yapı kooperatifine yapılan teslimler nedeniyle indirilemeyen katma değer vergilerinin iade istemlerinin reddi yolunda işlem tesis edilmesi, indirimli oran uygulamasının genel mantığına da uymamaktadır.

Ayrıca, konu ile ilgili olarak yayımlanan 106 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin B alt başlığında aynen; “…Bu Tebliğ’in yayımlandığı tarihten itibaren (yani 28.07.2007 tarihinden itibaren) sözleşmesi imzalanacak inşaat taahhüt işlerinde istisna veya indirimli oranda KDV uygulamasından yararlanılabilmesi için, yukarıda belirtilen düzenlemelerde aranılan şartların yanı sıra, inşaatın yapıldığı arsanın tapu sicilinde inşaat taahhüt hizmetini alan kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş olması gerekmektedir.” denilmektedir.

Yukarıda belirtildiği üzere KDV Sirküleri/5’in Danıştay tarafından iptal edilen ibaresine rağmen 106 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile, daha da ağırlaştırılmış bir uygulama getirilmektedir.

İstisna ve indirimli oranda katma değer vergisi uygulamasından yararlanmaya koşul getiren Sirküler’in ilgili ibaresi de iptal edildiğine göre, tebliğ ile, sirkülerin yürürlükte olduğuna dair tartışmalı düzenleme, abes bir hukuki düzenlemedir.

C- KONUT YAPI KOOPERATİFİNİN ARSASINI KAT KARŞILIĞI MÜTEAHHİTLERE VERMESİ HALİNDE İADE UYGULAMASI

Konut yapı kooperatifinin arsasını kat karşılığı müteahhitlere vermesi halinde kooperatiflere karşı bir inşaat ve taahhüt işinden söz edilemeyeceğinden, bu kapsamda indirimli orandan müteahhidin yararlanması söz konusu değildir. Bununla birlikte, yukarıda açıklandığı üzere, müteahhidin 150 m2’den küçük konut teslimleri için genel indirimli oran ile ilgili hükümlerin uygulanacağı tabidir. Bu takdirde indirimli oranın 150 m2 ve daha küçük konutlarla ilgili açıklamalarımız geçerli olacaktır.

D- KONUT YAPI KOOPERATİFİNİN BAŞKASININ ARSASI ÜZERİNE KAT KARŞILIĞI İNŞAAT YAPMASI

Konut yapı kooperatiflerinin başkalarının arsaları üzerine kat karşılığı inşaat yaptırmaları da yine genel esaslara tabidir. Yani konutlar 150 m2’den büyükse % 18, 150 m2 ve daha küçük ise bu takdirde % 1 oranı uygulanacaktır.

E- SOSYAL GÜVENLİK KURULUŞLARI İLE BELEDİYELERE YAPILAN 150 M2’NİN ALTINDAKİ İNŞAAT TAAHHÜT İŞLERİ

Katma Değer Vergisi Kanunu’na ekli 4480 sayılı Mal ve Hizmetlere Uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespit Edilmesi Hakkındaki Karar’ın % 1 oranı uygulanacak mal ve hizmetlerle ilgili I sayılı listesinin 13 numaralı sırasında; “Kanunla kurulmuş sosyal güvenlik kuruluşları ve belediyelere yapılan sadece 150 m2’ye kadar konutlara ilişkin inşaat taahhüt işleri” sayılmıştır.

Katma değer vergisinin % 1 oranında uygulanabilmesi için;

• İnşaat ve taahhüt işinin kanunla kurulan sosyal güvenlik kuruluşları ile belediyelere yapılması,

• Konutların 150 m2’yi geçmemiş olması,

Konut yapı kooperatifleri ile ilgili olarak yapılan açıklama ve uygulamalar kanunla kurulan sosyal güvenlik kuruluşları ile belediyelere yapılan inşaat ve taahhüt işleri yapan müteahhitlere de aynen uygulanacaktır.

V- BELEDİYELER, ÖZEL İDARELER VE TOPLU KONUT İDARESİNİN 150 M2’NİN ALTINDAKİ KONUTLARA İSABET EDEN ARSA SATIŞLARI

Bilindiği üzere, Toplu Konut İdaresi Başkanlığı planladığı alanları arsa tahsis, gelir bölüşümü ve benzeri yöntemlerle kooperatif birliklerine, belediyelere, il özel idarelerine arsa tahsisi ya da satışı yapmakta ve arsa satışlarından % 18 oranında katma değer vergisi alınmaktaydı. Ancak, 26.06.2006 tarih ve 2006/10620 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı (28) ile;

• Belediyeler,

• İl özel idareleri,

• Toplu Konut İdaresi Başkanlığı (TOKİ),

• Bu kurum ve kuruluşların %51 veya daha fazla hissesine veya yönetiminde oy hakkına sahip oldukları işletmeler,

tarafından konut yapılmak üzere projelendirilmiş arsalardan net alanı 150 m2 ve altındaki konutlara isabet eden kısmının tesliminde katma değer vergisi oranının % 1 olarak uygulanması kararlaştırılmıştır.

Son yıllarda gelişen gayrimenkul yatırım ortaklığı kapsamında üretilecek konutlarla ilgili bu uygulamada, anılan kuruluşlar tarafından konut yapılmak üzere projelendirilmiş arsaların, sosyal tesis yapımına ayrılan bölümler de dahil olmak üzere net alanı 150 m2 ve altındaki konutlara isabet eden kısmının hesaplanması önem taşımaktadır. Bunun için, öncelikle projelendirilen arsa üzerinde 150 m2 ve altında konut yapımı öngörülmüş olmalıdır. Projedeki konutların tamamının 150 m2 ve altında olması halinde, bu projenin uygulanacağı arsanın tamamı için % 1 KDV oranı uygulanacaktır. Projede 150 m2’nin üzerinde konut da olması halinde, arsanın 150 m2 ve altındaki konutlara isabet eden kısmı üzerinden % 1, diğer kısmı üzerinden de % 18 oranında KDV hesaplanacaktır. Bu kısımların hesaplanmasında Maliye Bakanlığınca bir formül verilmediğine göre, basit orantı ile hesaplama yapılabileceği düşünülmektedir. Buna göre 150 m2 ve altındaki konutların net alanları toplamı ile 150 m2’nin üzerindeki konutların net alanları toplamının birbirine oranına göre, arsanın %1 ve %18 oranında vergilendirilecek tutarları bulunabilecektir. Konutların net alanları, yukarıda “Net Alanı 150 m2 ve Altındaki Konut Teslimleri” ile ilgili bölümde yapılan açıklamalara göre hesaplanabilecektir. (29)

VI- İADE İSTEME YÖNTEMLERİ VE SUNULACAK BELGELER

Mükellef öncelikle iade yöntemini seçmelidir. Mükellef, iadesini, vergilerine mahsup şeklinde veya nakden olarak isteyebilir. Eğer, nakden almak isterse, teminat mektubu, yeminli mali müşavirlik katma değer vergisi iadesi tasdik raporu ya da inceleme raporuna istinaden alabilir.

A- İADENİN BORÇLARA MAHSUBU

Mükellefler, 2006/Ocak ve izleyen vergilendirme dönemlerine ilişkin indirimli orana tabi işlemlerden doğan katma değer vergisi iade alacaklarını;

• İthalde alınanlar da dahil vergi borçlarına,

• SSK tarafından tahsil edilen vergi ve prim borçlarına,

• Genel ve katma bütçeli idareler ile belediyelere olan borçlarına,

• Döner sermayeli kuruluşlardan temin edilen mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına,

• Sermayesinin %51’i veya daha fazlası kamuya ait olan kuruluşlardan temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına,

• Organize sanayi bölgelerinden temin edilen mal ve hizmet borçlarına,

• Özelleştirme kapsamında bulunan işletmelerden temin ettikleri mal ve hizmet bedellerine ilişkin borçlarına,

mahsup edilebilecektir. (30) Ayrıca, bu alacakların, 01.10.2006 (bu tarih dahil) tarihinden itibaren elektrik ve doğalgaz borçlarına da mahsubu talep edilebilecektir.

Konu ile ilgili olarak, ayrıca, bu alacakların, hak sahibi kurumların ortaklarının vergi borçları ile kendisinin, ortaklarının ve mal veya hizmet satın aldığı mükelleflerin SSK prim borçları ile mükelleflerin elektrik ve doğalgaz borçlarına mahsup edilmesinin mümkün olabileceği (31) ile ilgili görüşler de bulunmaktadır.

99 No.lu KDV Genel Tebliği’nde de belirtildiği üzere, mahsup talepleri bir dilekçe ile yapılacak ve mahsup için vergi dairesine verilecek iade talep dilekçelerine;

• Takvim yılı başından mahsup hakkının doğduğu döneme kadar yapılan alışlara ilişkin fatura ve benzeri belgeler ile aynı dönemde yapılan indirimli orana tabi satışlara ilişkin fatura ve benzeri belgelerin listesi (bu listelerde fatura düzenleme haddinin altında kalan tutarlar ile aynı mükelleften yapılan alımların toplamı tek tutar olarak belirtilebilecektir),

• Takvim yılı başından mahsup hakkının doğduğu döneme kadar iade edilecek vergi tutarının hesaplanmasına ilişkin olarak dönemler itibariyle hazırlanacak tablo,

• Mahsup hakkının doğduğu dönemden itibaren sadece mahsup talep edilen vergilendirme dönemine ait olmak üzere; indirilecek KDV listesi, indirimli orana tabi işlemlere ait satış faturaları ve yüklenilen KDV tablosu,

99 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’ne göre, vergilendirme dönemleri itibariyle 4.000 YTL’yi aşmayan mahsup talepleri inceleme raporu ve teminat aranılmaksızın yerine getirilecektir. Talep tutarının 4.000 YTL’yi aşan kısmı kadar teminat gösterilmesi halinde, ilgili belgelerin tamamlanıp teminatın verildiği tarih itibariyle mahsup talebi geçerlik kazanacak, teminat vergi inceleme veya YMM tasdik raporu ile çözülebilecektir.

B- İADENİN BANKA TEMİNAT MEKTUBUYLA NAKDEN ALINMASI

İade, banka teminat mektubu ile de alınabilmektedir. İade edilmeyecek asgari tutarı aşan iade miktarı 4.000 YTL’den az ise bu takdirde teminat ve inceleme aranmaksızın iade alınabilmektedir. İade miktarının 4.000 YTL’den fazla olması halinde, iade; inceleme sonuçlanıncaya kadar banka teminat mektubu karşılığında yapılmakta, inceleme sonuçlandığında teminat çözülmektedir.

Teminatın çözümü için inceleme beklenmeden yeminli mali müşavirlik katma değer vergisi iadesi tasdik raporu da ibraz edilebilir. İadenin nakden veya teminat karşılığı alınması halinde, mükellefler iade talep dilekçelerine; yukarıda mahsup ile ilgili açıklamalarımızda belirtilen belgeler yanında banka teminat mektubunu da iade işleminden önce ibraz edeceklerdir.

C- İADENİN YEMİNLİ MALİ MÜŞAVİRLİK TASDİK RAPORLARI İLE ALINMASI

Yukarıda açıklandığı üzere, nakden talep edilecek iade tutarının 4.000,00 YTL’yi aşması halinde inceleme raporu veya teminat mektubu karşılığında iade yapılmaktadır. Ancak, mükelleflerin istemesi halinde iade, Katma Değer Vergisi Yeminli Mali Müşavirlik Tasdik Sözleşmesine göre de yapılabilmektedir.

İade isteminde bulunan mükellef ile yeminli mali müşavir arasında süresinde düzenlenmiş tam tasdik sözleşmesi bulunması halinde, iade miktarına bakılmaksızın Yeminli Mali Müşavirlik Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporu ile iade, teminatsız ve incelemesiz alınmaktadır. Alınacak katma değer vergisi iadesi miktarında herhangi bir iade sınırı bulunmamaktadır.

Mükelleflerin yeminli mali müşavirlerle süresinde imzalanan tam tasdik sözleşmesi bulunmaması halinde ise, 2005 yılı için 420.000 YTL, 2006 yılı için 461.000 YTL ve 2007 yılı için ise 498.000 YTL (37 Sıra No.lu Serbest Muhasebecilik; Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Genel Tebliği ve bugüne kadar yayımlanmış olan 3568 sayılı Serbest Muhasebecilik, Serbest Muhasebeci Mali Müşavirlik ve Yeminli Mali Müşavirlik Kanunu Tüm Genel Tebliğlerinin Tek Tebliğ haline getirilmesi için Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yapılan taslak çalışmasının örneğinin parasal hadler ile ilgili bölümünde belirtildiği üzere)’ye kadar olan iadeleri yine Yeminli Mali Müşavirlik Katma Değer Vergisi İadesi Tasdik Raporu ile alınabilmektedir.

VII- İADENİN HESAPLANMA ŞEKLİ

İndirimli orana tabi mal ve hizmetler nedeniyle yüklenilip yılı içerisinde indirilemeyen vergilerin iadesine ilişkin olarak 2006 yılına ait olup, 2007 yılında yapılacak yıllık iade, aşağıdaki gibi hesaplanacaktır.

1- İade tutarı, vergilendirme dönemleri esas alınarak takvim yılı itibariyle hesaplanacaktır. 2006 takvim yılında iade edilecek vergi, aynı yılın Ocak-Aralık arasındaki oniki aylık vergilendirme dönemlerine ilişkin olarak tespit edilecektir.

2- İndirimli orana tabi işlemlerde tam veya kısmi istisna kapsamına girenler bu istisnaların uygulanmasına ilişkin genel esaslara tabi olacaktır. İndirimli orana tabi işlemler kısmi istisna kapsamına giriyorsa, işlemlerin bünyesine giren verginin indirim konusu yapılmaması, tam istisna kapsamına giren işlemlere ait yüklenilen vergilerin ise indirim konusu yapılması, indirimle telafi edilememesi halinde, o istisnanın uygulanmasına (örneğin, indirimli orana tabi malların ihraç edilmesi) ilişkin usul ve esaslar çerçevesinde iade olarak talep edilmesi gerekmektedir. İndirimli orana tabi olup, tam ve kısmi istisna kapsamına giren işlemler dolayısıyla yüklenilen vergiler yıllık iade hesabına dahil edilmeyecektir.

3- İndirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergilerin hesabına, genel imal ve idare giderleri ile amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen vergiler de alınabilir. Bu takdirde; 24 ve 36 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliğlerinde yer alan açıklamalara göre; “genel imal ve idare giderleri ile amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen vergilerden bu işlemlere isabet eden tutarlar da” iade hesabına dahil edilebileceklerdir.

4- İade tutarının hesaplanmasına, her takvim yılının Ocak ayı itibariyle başlanılacaktır. Bu dönemde vergi dairesine verilmiş olan 1 numaralı Katma Değer Vergisi Beyannamesinin “Sonraki Döneme Devreden KDV” ile ilgili 41. satırında bir rakam yok ise, bu dönem için iade doğmayacağından hiçbir hesaplama yapılmayacaktır. Bu satırda, sonraki döneme devreden katma değer vergisinin beyan edilmiş olması halinde, Ocak döneminde indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergiler ile indirimli orana tabi işlemler nedeniyle hesaplanan vergi, defter ve belgeler esas alınarak hesaplanacaktır. Bu şekilde hesaplanan indirimli orana tabi işlemlere ait yüklenilen katma değer vergisi tutarı, bu işlemlerden tahsil edilen vergiden az ise bu dönem için iade edilecek vergi çıkmayacaktır. İndirimli orana tabi işlemler nedeniyle yüklenilen verginin bu işlemler nedeniyle hesaplanan katma değer vergisinden büyük olması halinde, indirimli orana tabi işlemler nedeniyle yüklenilen vergiden hesaplanan vergi çıkarılarak indirilemeyen vergi tutarı tespit edilecektir.

Bu tutar, Ocak 2006 beyannamesinin 41. satırındaki tutar ile karşılaştırılacak, küçük olan rakam bu döneme ait iade rakamı olarak hesaplanacaktır.

Yukarıdaki açıklamalarımız YTL’ye geçiş nedeniyle yeniden düzenlenen beyannamelere göre yapılmış olup; iade miktarının 2006 ve öncesi yıllarla ilgili olması ve 2006 yılı ile ilgili olarak iade talebinde düzeltme verilmesini gerektirecek bir durumun olmaması halinde yeniden beyanname verilmesi söz konusu olmayacağından eski beyannamelerde yer alan 28 no.lu satır dikkate alınacaktır.

5- Şubat dönemi hesaplamasına da bu döneme ait beyannamede sonraki döneme devreden katma değer vergisi olup olmadığına bakılarak başlanacaktır. Şubat dönemi beyannamesinde sonraki döneme devreden vergi beyan edilmemişse, bu ay için iade ile ilgili hesaplama yapılmayacağı gibi, Ocak dönemi için hesaplanan bir tutar varsa o da iade hesabına dahil edilmeyecektir. Şubat döneminden sonraki döneme devreden vergi beyan edilmişse, bu dönemde varsa indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergiler ve bu işlemlerle ilgili hesaplanan vergi farkı hesaplanacak, bu fark Ocak ayına ait iade edilebilir vergi tutarı ile toplanacak, bulunan tutar Şubat ayında sonraki döneme devreden katma değer vergisi tutarı ile karşılaştırılacak ve küçük olan rakam ilk iki ay için iade edilecek vergi miktarı olarak dikkate alınacaktır.

Şubat döneminde indirimli orana tabi işlemlerin bünyesine giren vergi, hesaplanan vergiden küçükse indirilemeyen vergi olmayacaktır.

Bu durumda Ocak dönemine ait iade rakamı Şubat dönemi beyannamesinin 41. satırındaki rakamla karşılaştırılacak, küçük olan rakam Şubat dönemi iade rakamı olacaktır.

6- Bu hesaplamaya 2006 yılı Aralık dönemine kadar aynen devam edilecektir. Yani hesaplama yapılacak ayda sonraki döneme devreden katma değer vergisi beyan edilmemişse hiç hesaplama yapılmayacak ve önceki aylardan gelen iade rakamı da sıfırlanmış olacaktır.

7- Aralık 2006 dönemine kadar her ay sonraki döneme devreden katma değer vergisi beyan edilmişse, Aralık dönemindeki indirimli orana tabi işlem bedeli üzerinden hesaplanan vergi, bu işlemlerle ilgili yüklenilen vergiden indirilecek, varsa Kasım dönemi iade tutarıyla toplanacak ve bu toplam ile Aralık dönemi beyannamesinin 41. satırındaki rakam karşılaştırılacaktır. Küçük olan rakam 2006 yılı iade tutarı olarak ortaya çıkacaktır.

8- 102 Seri No.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği ile indirimli orana tabi işlemlerde iade edilecek verginin alt sınırı 2006 yılı için 10.000 YTL olarak belirlemiştir.

9- 85 Seri Numaralı Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde, indirimli orana tabi teslim ve hizmetlerde bulunan mükelleflerin, sözü edilen Tebliğlerdeki açıklamalara uygun olarak hesaplanan ve ilgili yıl için geçerli alt sınırı aşan iade tutarlarını, izleyen yılın Kasım dönemine kadar (bu dönem dahil) verilecek 1 numaralı Katma Değer Vergisi Beyannamelerinin herhangi birisinde, sonraki döneme devreden vergi tutarından çıkarılmak suretiyle iadesini talep edebilecekleri açıklanmıştır. Dolayısıyla, 2006 yılı içinde indirimli orana tabi işlemlerden doğan iadeler, Ocak 2007 döneminden başlamak üzere Kasım 2007 dönemi beyannamesine kadar (bu dönem dahil) herhangi bir dönemde verilecek Katma Değer Vergisi Beyannamesinde sonraki döneme devreden vergi tutarından çıkarılmak suretiyle iade talep edilebilecektir.

Ancak, 2006 yılı için hesaplanan iade tutarı ile iadenin talep edileceği döneme kadar verilen Katma Değer Vergisi Beyannamelerinin 41. satırlarındaki tutarları ile de karşılaştırılması gerekmektedir. 2007 yılının Ocak döneminden iadenin talep edildiği döneme kadar herhangi bir dönemde ödenecek vergi beyan edilmişse, iade tutarı indirimle giderilmiş olduğundan iade edilecek katma değer vergisi kalmayacaktır.

İadenin talep edildiği döneme kadar hiç ödenecek vergi olmaması, verginin sürekli olarak sonraki döneme devretmesi 2007 yılı iade tutarından daha düşük bir tutarda sonraki döneme devreden katma değer vergisi beyan edilmişse, bu takdirde iade tutarı en fazla bu rakam olacaktır. (32)

DİP NOTLAR

(1) 06.05.2006 tarih ve 26160 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(2) 11.07.2006 tarih ve 26225 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(3) Mal ve hizmetlere uygulanacak katma değer vergisi oranlarını tespit eden 2002/4480 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı 30.07.2002 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanmıştır. Bu Kararnamede muhtelif tarihlerde değişiklik yapan kararnamelerde yayımlanmış ve metnine işlenmiştir. Kararnameye ekli Kararın (l) sayılı listesinde yer alan teslim ve hizmetler için %1, (ll) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetlere için ise %8 oranı uygulanmaktadır. Bunların dışındaki mal ve hizmetlere ise %18 oranı uygulanmaktadır.

(4) 30.07.2002 tarih ve 24831 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(5) 74 Seri No.lu KDV Genel Tebliği, 14.09.2000 tarih ve 24170 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(6) 76 Seri No.lu KDV Genel Tebliği, 23.09.2000 tarih ve 24179 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(7) 85 Seri No.lu KDV Genel Tebliği, 19.03.2002 tarih ve 24700 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(8) 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği, 28.02.2004 tarih ve 25387 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(9) 92 Seri No.lu KDV Genel Tebliği, 22.12.2004 tarih ve 25678 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(10) Katma Değer Vergisi Sirküleri/5, 21.11.2003 tarih ve 2003/5 sayılı

(11) Katma Değer Vergisi Sirküleri/27, 17.02.2005 tarih ve 2005/6 sayılı

(12) Katma Değer Vergisi Sirküleri/29, 11.04.2005 tarih ve 2005/8 sayılı

(13) Kemal OKTAR, KDV İstisnalar ve İadeler, Maliye Hukuk Yayınları, 7.Baskı, s.312.

(14) 15.11.2006 tarih ve 26347 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(15) 20.12.2006 tarih ve 26382 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(16) 30.06.2007 tarih ve 26568 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(17) 28.07.2007 tarih ve 26596 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(18) Dn.7.D.’nin 09.11.2004 tarih ve E:2003/1094, K:2004/2800 sayılı Kararı

(19) Recep KAYA, “İndirimli Orana Tabi İşlemlerde KDV İade Uygulaması”, Vergi Dünyası, Haziran 2005, Sayı:286, s.123

(20) OKTAR, a.g.e., s.278

(21) Sabri ARPAÇ, Emlak Alım Vergisi Uygulaması ve Bundan Doğan Uyuşmazlıkların Çözüm Yolları, Olgaç Matbaası, s.205

(22) Dn.4.D.’nin 31.10.2006 tarih ve E:2006/1452, K:2006/2080 sayılı Kararı

(23) Nuri DEĞER, “Konut Yapı Kooperatiflerine Verilen İnşaat Taahhüt İşlerinin KDV Karşısındaki Durumu”, Yaklaşım Yayınları, Aralık 2007, Sayı:180, s.32

(24) KIZILOT-Doğan ŞENYÜZ- Metin TAŞ-Recai DÖNMEZ, Vergi Hukuku, Yaklaşım Yayınları, 2.Baskı, Mart 2007, s.50

(25) Gündoğan DURAK, “İnşaat Ruhsatı Kendi Adına Olmayan Kooperatiflerin İndirimli KDV Oranı veya KDV İstisnasından Yararlanamamasını Öngören Gelir İdaresi Sirkülerinin Danıştayca İptali ve Sonuçlarının Değerlendirilmesi”, Vergi Dünyası, Temmuz 2007, Sayı:311, s.55

(26) Dava açma konusunda geniş bilgi ve ayrıntılı açıklama için bkz. Şükrü KIZILOT-Zuhal KIZILOT, Vergi İhtilafları ve Çözüm Yolları, 12.Baskı, Yaklaşım Yayınları, Ankara 2007, s.35

(27) DEĞER, a.g.m., s.32

(28) 08.07.2006 tarih ve 26222 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(29) OKTAR, a.g.e., s.282

(30) Nuri DEĞER, Açıklamalı ve Uygulamalı Katma Değer Vergisi Kanunu, Yaklaşım Yayınları, Temmuz 2007, s.781

(31) Harun KAYNAK, “İndirimli Orana Tabi Teslimlerde Mahsuben İadenin Sınırı”, Vergi Dünyası, Haziran 2007, Sayı:310, s.51

...............................

:. Alohaber, Anında Haber

:. Yararlı Dosyalar (xls)

:. Ücretsiz Programlarımız

:. Ücretsiz Programlar

...............................

© www.alomaliye.com

Her Hakkı Mahfuzdur. İzinsiz Yayımlanamaz