5811 SAYILI VARLIK BARIŞI KANUNU’NDAN SAHTE BELGE DÜZENLEYENLER FAYDALANIRKEN SAHTE BELGE KULLANANLAR FAYDALANAMIYOR MU?

5811 SAYILI VARLIK BARIŞI KANUNU’NDAN SAHTE BELGE DÜZENLEYENLER FAYDALANIRKEN SAHTE BELGE KULLANANLAR FAYDALANAMIYOR MU?

5811 sayılı “Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Kanun” ile gerçek ve tüzel kişilere ait olup yurt dışında bulunan para, döviz, altın, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının ekonomiye kazandırılması ve taşınmazların kayda alınması ile yurt içinde bulunan ancak işletmelerin özkaynakları içinde yer almayan bu türden varlıkların sermaye olarak konulmak suretiyle işletmelerin sermaye yapılarının güçlendirilmesini amaçlanmıştır. Söz konusu kanundan yazımızın ilerleyen bölümlerinde kısaca “Varlık Barışı Kanunu” olarak bahsedilecektir.

Bilindiği gibi en son varlık barışı kanuna benzer bir şekilde 2003 yılında 4811 sayılı Vergi Barışı[1] Kanunu uygulamaya girmişti. Beş yıl aradan sonra bugün de 5811 sayılı Varlık Barışı[2] Kanunu uygulamada. Bu iki kanun arasındaki en temel farklardan birisi de sahte belge düzenleyenler ile ilgili olarak 4811 sayılı Vergi Barışı Kanunu’nun 14. maddesinde vergi barışından yararlanamayacakları konusunda açık hüküm varken 5811 sayılı Varlık Barışı Kanunu’nda bir açıklık olmamasıdır. Hatta 1 Seri Nolu Varlık Barışı Genel Tebliği’nin “Bildirim ve Beyanın Vergi İncelemesi Karşısındaki Durumu” başlıklı 5. bendine göre bize göre sahte belge düzenleyenler Varlık Barışı Kanunu’ndan yararlanabilirken, sahte belge kullananlar Varlık Barışı Kanunu’ndan yararlanamayacaktır. Bu konu ile ilgili açıklamalar yazımızın ilerleyen bölümlerinde ayrıntıları ile açıklanacaktır.

2. 1 SERİ NOLU VARLIK BARIŞI KANUNU GENEL TEBLİĞİNDE GEÇEN MATRAH FARKI VE VERGİ FARKI TERİMLERİ:

Vergiyi doğuran olay, genel olarak, mükellef için bir vergi borcu ortaya çıkarır. Ancak verginin alınabilmesi için bu husus yeterli değildir. Mükellefin ödeyeceği verginin miktarının da somutlaşması gerekir. Burada karşımıza “matrah” kavramı çıkmaktadır. Verginin matrahı, üzerine bir oran veya tarife uygulanmak suretiyle tarh edilecek vergi miktarının hesaplanmasına yarayan ekonomik değer veya fiziki bir unsurdur.[3] Vergi ise kanunlarla belirlenen matraha ilgili oran veya tarifenin uygulanması suretiyle hesaplanan değerdir.

Yapılan vergi incelemelerinde, incelemenin konusuna yada gerekçesine göre kimi zaman matrah farkı çıkmakta kimi zaman da matrah farkı çıkmayıp vergi farkı çıkmaktadır. Bunun çeşitlerini aşağıdaki şekilde sıralayabiliriz.

- Matrah farkı çıkar, vergi tarhı önerilmez, (Örnek: belgesiz satış vardır, katma değer vergisi matrah farkı çıkmıştır ancak yüksek devreden KDV nedeniyle ödenecek KDV çıkmaz)

- Matrah farkı çıkmaz, vergi farkı çıkar, (Örnek: Burada bir matrah farkı bulunmamıştır. Ancak KDV indirim reddi nedeniyle vergi farkı çıkmıştır.)

Dolayısıyla yapılan vergi incelemelerinde her zaman matrah farkı bulunmaz. Diğer yandan her zaman da vergi farkı bulunmaz. Kimi zaman inceleme sonucunda matrah farkı çıkarken birçok sebepten dolayı vergi tarhiyatı yapılamaz. Örneğin belgesiz satış yapan bir işletmenin hesap ve işlemlerinin incelenmesi sonucunda Katma Değer Vergisi Matrah Farkı çıkacaktır. Diğer yandan bu işletmenin çok yüksek miktarda devreden katma değer vergisinin bulunması halinde vergi tarhiyatı önerilemeyecektir. Aynı şekilde sahte belge kullanan bir mükellefin kullandığı sahte belgeye isabet eden katma değer vergisinin indirimler arasından çıkarılması ile mükellef aleyhine vergi farkı çıkarken bu mükellef için bu incelemede matrah farkı ortaya çıkmamış olacaktır.

3. SAHTE BELGE DÜZENLEYEN ve KULLANANLAR NEZDİNDE YAPILAN VERGİ İNCELEMESİ SONUCUNDA YAPILAN İŞLEMLER:

Bilindiği gibi sahte belge ile ilgili olarak Vergi Usul Kanunu’nun 359. maddesinde gerekli tanımlar ve hükümler bulunmaktadır.

Buna göre yapılan vergi incelemeleri sonucunda sahte belge düzenleyenlerin faaliyetlerinin tamamı bu kapsamda ise yani sahte belge ticareti ise, incelenen mükellefin yasal defter ve kayıtları ve vermiş olduğu vergi beyannamelerin gerçek durumu yansıtmadığı kabul edilmektedir. Yapılan araştırmalar neticesinde düzenlediği sahte belgeler karşılığında elde ettiği komisyon gelirleri üzerinden verileme yapılmakta ve gelirleri üzerinden gelir yada kurumlar vergisi ile katma değer vergisi istenilmektedir. Bu kapsamda yapılan incelemeler sonucunda gerek Gelir yada Kurumlar Vergisi Matrah Farkı ile Katma Değer Vergisi Matrah Farkı ortaya çıkmaktadır. Dolayısıyla bu mükelleflerin varlık barışı hükümlerinden yararlanmaları mümkün bulunmaktadır.

Sahte belge kullananlar hakkında yapılan incelemeler neticesinde, kullanılan belgenin mahiyetine göre iki tür sonuç ortaya çıkmaktadır.

Bunlardan birincisi mükellefin söz konusu belgeye istinaden gider yada maliyet yazmış olduğu mal ve ya hizmetin mükellef tarafından gerçekten alındığı kabul edilir. Böylece mükellefin bu belgeye dayanarak yapmış olduğu maliyet yada gider kaydı kabul edilir. Böylece burada sadece katma değer vergisi açısından indirim reddi yapılırken kurum yada gelir vergisi yönünden matrah farkı ortaya çıkmaz. Yapılan indirim reddi ve mükellefin indirimler toplamı ile hesaplanan katma değer vergisi toplamı karşılaştırılarak ortaya her hangi bir matrah farkı çıkmadan vergi farkı çıkmış olacaktır. Yani sahte belge kullanımı ile herhangi bir katma değer vergisi matrah farkı bulunmadan vergi farkı ortaya çıkacaktır.

İkinci olarak kullanılan sahte belgeye istinaden yapılan maliyet yada gider kaydı ile katma değer vergisi indirimlerinin tamamı red edilir. Bu durumda mükellefin ilgili belgeye istinaden gerçekte hiçbir mal yada hizmet almadığı, bu belgeyi gider yada maliyetlerini şişirmeye ve katma değer vergisi indirimine yönelik olarak kullandığı kabul edilir. Bu durumda mükellefin aleyhine gelir yada kurumlar vergisi matrah farkı çıkarken katma değer vergisi açısından matrah farkı değil vergi farkı ortaya çıkacaktır. Bu durumda matrah farkı ortaya çıkan inceleme sonuçlarında varlık barışından yararlanılırken, matrah farkı değil de vergi farkı ortaya çıkan incelemelerde varlık barışı kanunundan yararlanılamayacaktır.

4. SAHTE BELGE DÜZENLEYEN ve KULLANANLARIN VARLIK BARIŞI KANUNU KAPSAMINDAKİ DURUMU:

5811 Sayılı Bazı Varlıkların Milli Ekonomiye Kazandırılması Hakkında Kanuna İlişkin Genel Tebliğ[4] (Seri No: 1) ‘ in “Vergi Farkları ve Diğer Vergiler” başlıklı 5.5. bendinde;

“Kanun kapsamında bildirim veya beyan dışındaki herhangi bir nedenle, Kanunun yürürlüğe girdiği tarihten sonra 1/1/2008 tarihinden önceki dönemlere ilişkin olarak vergi incelemesi yapılması halinde matrah farkından mahsup uygulaması, gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden tespit edilen matrah farklarıyla sınırlıdır.

Dolayısıyla, mükelleflerin gelir, kurumlar ve katma değer vergisine ilişkin vergi farkları ve haksız iadeden kaynaklanan tarhiyatlar ile bu vergiler dışındaki diğer vergilere yönelik yapılacak inceleme ve tarhiyatlar bu kapsamda değerlendirilmeyecektir.”

Buna göre yazımızın önceki bölümlerde de açıklandığı üzere, sahte belge düzenleyenlerin bu uygulamadan yararlanması için hiçbir engel yok iken, daha hafif bir cezaya muhatap olması gereken (özellikle bilmeyerek sahte belge kullananlar) sahte belge kullanıcıları bu varlık barışı avantajından faydalanamayacaktır.

Yazımızın önceki bölümlerinde açıklandığı üzere, sahte belge kapsamı ile ilgili olarak mükellefler üç grupta toplanabilir. Bunlardan birincisi Sahte Belge Düzenleyenler, ikincisi Sahte Belgeyi Bilerek Kullananlar, üçüncü olarak da Sahte Belgeyi Bilmeyerek Kullananlar olarak gruplanabilir.

Bu kapsamda, sahte belge düzenleyenler hakkında yapılan vergi incelemeleri sonucunda matrah farkı ortaya çıktığından bu mükellefler varlık barışı yasasından faydalanabileceklerdir. Diğer yandan sahte belgeyi bilerek kullanalar nezdinde yapılan incelemeler sonucunda katma değer vergisi matrah farkı çıkmasa da gelir yada kurumlar vergisi yönünden matrah farkı çıkmaktadır. Bu mükellefler de en azından gelir yada kurumlar vergisi yönünden varlık barışı yasası hükümlerinden yararlanabileceklerdir. Üçüncü olarak da sahte belgeyi bilmeyerek kullanan mükellef hiçbir şekilde varlık barışı kanunu hükümlerinden faydalanamayacaktır. Çünkü bu mükellefler hakkında gelir yada kurumlar vergisi yönünden matrah yada vergi farkı ortaya çıkmayacaktır.

Sadece katma değer vergisi yönünden matrah farkı değil vergi farkı ortaya çıkacaktır. Bu nedenle de tebliğin 5.5. bendi gereğince varlık barışı kanunundan yararlanamayacaklardır.

Bu nedenle mükelleflerden gelen talepler ve vergilemede adalet ilkesi gereğince gerekli düzenlemeler yapılamalı yukarıda açıklanan eşitsiz ve adaletsiz durumlar ortadan kaldırılmalıdır.

[1] 25.02.2003 tarihinde TBMM’ de kabul edilerek 27.02.2003 tarih ve 25033 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.

[2] 13.11.2008 tarihinde TBMM’ de kabul edilerek 22.11.2008 tarih ve 27062 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.

[3] Özhan ULUATAM, Yaşar METHİBAY, Vergi Hukuku, 5.Baskı, Ankara: Ekim 2001, s.111

[4] 06.12.2008 tarih ve 27076 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.