|
04
Nisan 2005
Altar Ömer ARPACI
Maliye Bakanlığı
Gelirler Kontrolörü
altararpaci@yahoo.com
KURUM KAZANCININ
TESPİTİNDE İNDİRİLEMEYECEK GİDERLER (KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER)
I – GİRİŞ
Kurumlar Vergisi
Kanununun 13. maddesinin ikinci fıkrası hükmü gereğince Gelir Vergisi
Kanunu’nun “gider kabul edilmeyen ödemeler” başlıklı 41. maddesinde yazılı olan giderler, kurum kazancının tespiti
sırasında da gider olarak kabul edilmez. Kanunen kabul edilmeyen giderlerin
diğer kısmı da Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15. maddesinde "kabul edilmeyen
indirimler" başlığı altında yer almaktadır.
Dokuz bentten müteşekkil
41. maddede sayılan ödemelerden ilk 4 bendi, şahsi işletmelerde teşebbüs
sahibinin, şahıs şirketlerinde ise ortakların ticari mameleki ile özel mameleki
arasındaki ayrımla ilgilidir. Bu bentlerin ihtiva ettiği hükümlere göre, bu
kimselerin işletmeden çektikleri iktisadi kıymetler, kendilerine ve eşine ve
küçük çocuklarına işletmece ödenen aylık, ücret, komisyon ve tazminatlar,
işletmeye konulan sermayeye veya yukarıda sayılan kimselerin cari hesap ve
diğer alacakları için yürütülen faizler, işletme açısından gider olarak kabul
edilmeyecektir. Burada amaç ticari mamelekten özel mameleke kıymet aktarılması
suretiyle ticari işletme bünyesinde doğacak kârın azaltılmasını önlemektir.
Gelir Vergisi Kanunu’nun 41. maddesinin yukarıda bahsettiğimiz ilk dört bent
hükmü kurumlarda, sadece eshamlı komandit şirketlerde komandite ortakların
kendileri ile aile fertlerine yapılacak ödemelerin matrahtan indirilmemesi
şeklinde işlerlik bulur.
II - İNDİRİLEMEYECEK
GİDER ÇEŞİTLERİ :
1 - Öz
sermaye
Üzerinden Ödenen veya Hesaplanan Faizler
Kurumlar Vergisi
Kanunu’nun 15/1. maddesinde öz
sermaye
üzerinden hesaplanan veya ödenen faizlerin indiriminin kabul edilmeyeceği hüküm
altına alınmıştır. Bu hüküm Gelir Vergisi Kanununda yer alan ticari kazancın
tespitinde gider kabul edilmeyen, teşebbüs sahibinin işletmeye koyduğu sermaye
için yürütülen faiz ile paralellik taşımaktadır. Bilançonun aktif toplamı ile
borçlar arasındaki fark, müteşebbisin işletmeye mevzu varlığını (öz sermayeyi)
teşkil eder. (V.U.K. madde 192) Öz sermaye bilançonun pasifinde yer alan;
ödenmiş sermaye, sermaye yedekleri, kâr yedekleri, geçmiş yıllar kârları
toplamı ve bundan geçmiş yıllar zararının tenzili sureti ile bulunur. Esas
olarak Türk Ticaret Kanunu’nda ticaret şirketlerinin esas sermaye üzerinden
faiz yürütmeleri yasaklanmıştır. Yine aynı kanunun 471. maddesinde anonim
şirketlerin, işletmenin faaliyetine başlamasına kadar geçecek olan süre için
pay sahiplerine “hazırlık devresi faizi” denilen belirli bir faizi ödemelerine
izin verilmiştir. Ancak, bu faizin ödenmesi iki şarta bağlıdır. Bunlardan
birincisi, hazırlık dönemi faizi ödenmesine ilişkin ana sözleşmede (esas
mukavelenamede) hüküm bulunması, ikincisi de faizle ilgili işlemlerin hesaba
geçirilmesidir. Kooperatifler Kanununun 38. maddesinde de kooperetif
gelir-gider farkının en az % 50’si ortaklara dağıtıldıktan sonra, ortakların
sermaye paylarına, genel kurul kararı ile en çok % 7 oranında faiz
ödenebileceği hüküm altına alınmıştır. Kurumlar Vergisi Kanununun 15/1.
maddesinde gerek hazırlık devresi faizi olarak adlandırılan ödemeler, gerekse
Kooperatifler Kanununa göre ortak sermaye paylarına ödenen faizler de dahil
olmak üzere sermaye üzerinden hesaplanan her türlü faiz ödemeleri, kurum
kazancının tespitinde gider olarak kabul edilmez ve ilk tesis ve taazzuv
giderlerine de dahil edilemez.
Öz sermaye üzerinden
ödenen veya hesaplanan faizlerin gider olarak kabul edilmemesi, kurum
ortaklarının koydukları sermayenin getirilerini kâr payı dışında
adlandırılarak, kurum bünyesinde vergilendirilmeden ortaklara dağıtılmasına
engel olmak içindir. Bir başka anlatımla kurum ortaklarının koydukları sermaye
için yürütülen faizler, ortaklara yapılan kâr dağıtımı olarak kabul edilmektedir.
2 - Örtülü Sermaye
Üzerinden Ödenen veya Hesaplanan Faizler
Örtülü
sermayenin oluşumuna temel sebep; sermayeyi sağlayanların, farklı kazanç
sağlama beklentileridir. Örneğin, bir şirketler grubunda şubenin kârların ana şirkete faiz biçiminde
aktarılması, faiz ödemeleri şube açısından vergi matrahından indirilebilir
olduğundan, kâr transferi biçimindeki aktarmadan daha avantajlı olmaktadır.
Özellikle ana şirketin bir ülkede şube ya da diğer grup şirketinin başka ülkede
olması halinde bu durum daha açıktır. Hizmet
sektöründe faaliyet gösteren yabancı ortaklı kurumlarda sık rastlanılan bir
durum, yabancı ortak veya ortaklardan döviz üzerinden borç alınması, alınan
borç dolayısıyla oluşan kur farkı ve faiz tutarının kanuni defterlere gider kaydedilerek
kurumlar vergisi matrahının azaltma çabası içine girilmesidir. Bu durumu
engelleyebilecek müessese ise Kurumlar Vergisi Kanunu’nda yer alan ve bir vergi
güvenlik müessesesi olan “örtülü sermaye” dir.
Kurumlar
Vergisi Kanunu’nun 15. maddesinin 2 numaralı bendi, örtülü sermaye üzerinden
ödenen veya hesaplanan faizlerin kurum kazancının tespitinde indirim konusu
yapılamayacağı hükmünü içermektedir. Sözkonusu Kanunda öz sermaye üzerinden
ödenecek faizlerin hasılattan indirilmemesi kuralı getirilmiş, bunu tamamlayıcı
nitelikte olmak üzere örtülü sermaye üzerinden ödenecek faizlerin kurum
kazancından indirilmesi de yasaklanmıştır. Örtülü sermaye düzenlemesiyle
gerçekte sermaye olarak konması gereken meblağın basit borç şeklinde
gösterilip, bunun üzerinden ödenecek faizlerle kurum kazancının aşındırılmasına
engel olunmak istenmiş, ticari hayatın icaplarından doğan borçlanmaları aşan
borçlanmalar örtülü sermaye sayılmıştır.
Yine
aynı Kanunun 16. maddesinde örtülü sermayenin hangi durumlarda sözkonusu olacağı
açıklanmıştır. Anılan madde hükmü şu şekildedir; “Kurumların aralarında
vasıtalı, vasıtasız bir şirket münasebeti veya devamlı ve sıkı bir iktisadi
münasebet bulunan gerçek ve tüzelkişilerden yaptıkları istikrazlar, teşebbüste
devamlı olarak kullanılır ve bu istikrazlarla, kurumun öz sermayesi arasındaki
nispet, emsali kurumlarınkine nazaran bariz bir fazlalık gösterirse mezkur
istikrazlar örtülü sermaye sayılır.”
(İkraz, karz kökünden gelir ve “borç
verme, ödünç verme” demektir. İstikraz da yine karz kökünden gelir ve “ödünç
para alma” demektir.)
Bir kurumun,
kazancın elde edilmesi veya faaliyetlerin devam ettirilmesi için gereksinim
duyduğu sermayenin tamamını öz kaynaklarından temin etme zorunluluğu yoktur.
Kurumlar gereksinim duydukları sermayeyi öz kaynaklarının yanında borçlanma
yoluyla yabancı kaynaklardan da sağlayabilirler. Kurumlar, borç verenlere
ödedikleri faizleri, bir çeşit faiz olan vade farklarını ve kur farklarını,
borçlanmaya ilişkin diğer masraflarını gider kaydedebilirler. Bununla birlikte,
öz kaynakların getirisi sadece kârdır ve bu kârlar ancak vergi kanunları ile
getirilen yükümlükler yerine getirildikten (vergilendirildikten) sonra
ortaklara dağıtılabilmektedir. Dağıtılabilir durumdaki bu vergilendirilmiş
kârlar bir gider ve maliyet unsuru değildir. Oysa yabancı kaynakların, yani
borçların getirisi borç verenler için faiz olup, bu kaynakları kullanan
işletmeler ödedikleri veya hesapladıkları faizleri bir gider ve maliyet unsuru
olarak dikkate alabilmektedirler
Kurum tarafından yapılan borçlanmanın
sermayenin yerine ikame edilmiş olması halinde örtülü sermayenin varlığından
bahis edilebilir. Bir başka anlatımla şirket sahiplerinden (veya kanunda
belirtilen ilişkiler içinde bulunan diğer gerçek ve tüzel kişilerden) alınan
borç, örtülü yoldan konmuş bir sermaye niteliği kazandığı anda söz konusu
borçlanma vergi matrahının tespitinde ayrı bir önem kazanmaktadır.
Örtülü
sermaye üzerinden ödenen faizlerin gider olarak matrah tespitinde dikkate
alınmaması bir vergi güvenlik müessesesi olup, kurum kazancının
aşındırılmasının önlenmesi ve kurumda pay sahibi olan küçük yatırımcıların
korunması amaçlanmıştır. Diyebiliriz ki örtülü sermaye müessesesi ile
amaçlanan, gerçekte sermaye olarak konulması gereken payların borçlanma yoluyla
kurum bünyesinde devamlı olarak kullanılması sonucu ödenen veya hesaplanan
faizlerin kurum kazancını aşındırmasını önlemektir. Esasen, örtülü sermaye
üzerinden hesaplanan veya ödenen faizlerin kurum kazancından indirilememesi,
özsermaye üzerinden hesaplanan faizlerin gider olarak kabul edilmeyişinin doğal
bir sonucudur.
Gerçekte,
öz sermayeye yürütülecek faizlerin matrahtan indirilemeyeceği esası, örtülü
sermaye faizi ile tamamlanmadıkça, kurum ortak ve sahiplerinin, sermaye payı
olarak koymaları gereken meblağı borç olarak verip, bu kaynağın
değerlendirilmesi ile kurum bünyesinde doğacak kârdan, kurumlar vergisi
ödenmeksizin, faiz adı ile pay almaları imkânı doğmuş olur.
Madde
hükmüne göre şirket tarafından yapılan borçlanmanın örtülü sermaye niteliğine
sahip olabilmesi için aşağıdaki şartları topluca taşıması gerekmektedir;
-
Borçlanma, kurumun arasında vasıtalı, vasıtasız bir şirket münasebeti veya
devamlı ve sıkı bir iktisadi münasebet bulunan, gerçek veya tüzel kişilerden
yapılmış olmalıdır;
-
Borçlanma, teşebbüste devamlı olarak kullanılmalıdır,
-
Borç
alınan meblağla, kurumun özsermayesi arasındaki nispet emsali kurumlarınkine
nazaran bariz bir fazlalık göstermelidir.
Söz
konusu
şartların açıklaması aşağıdaki bölümlerde yer almaktadır. Ayrıca söz
konusu
maddelerin hükümlerinden anlaşılacağı üzere örtülü sermaye niteliğine sahip
borçlanmalar nedeniyle herhangi bir faiz hesaplanması veya ödenmesi söz
konusu
değilse kurum yönünden bir matrah
aşındırması sözkonusu değildir. Bu durumda örtülü sermaye niteliğine sahip
borçlanma nedeniyle kurum kazancında herhangi bir değişiklik meydana
gelmeyecektir. Bu nedenle örtülü sermaye niteliğine sahip söz
konusu borçlanma
nedeniyle kurumda vergi uygulaması açısından herhangi bir işlem
yapılmayacaktır. Bir başka deyişle; Kurumlar vergisi açısından önemli olan
husus, örtülü sermayeye faiz hesaplanması veya ödenmesi değil; hesaplanan veya
ödenen faizin kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilip
indirilmediğidir. Dolayısıyla, örtülü sermayeye hesaplanan veya ödenen faiz,
kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilmediği sürece vergileme
açısından bir sorun doğmaz. Ancak, örtülü sermayeye yürütülen faiz, kazancın
tespitinde gider olarak indirilirse, Kanunun 15/2. maddesi hükmü uyarınca gider
olarak kabul olunmayacak ve vergi inceleme elemanı tarafından matrah farkı
ihdas edilecektir. Bu durumda ek bir tarhiyat yapılabilmesi için;
i) Faizin örtülü sermaye niteliğindeki bir borç üzerinden hesaplanmış
olması,
ii)
Söz konusu faizin gider kaydedilmiş olması ve
iii) Bu faizin kurumlar vergisi matrahı saptanırken, beyan aşamasında
kanunen kabul edilmeyen gider satırında
kurum kazancına eklenmemiş olması gerekmektedir.
Diğer taraftan, tarhiyat aşamasında dikkat edilmesi gereken bir diğer husus
kurumun belli ilişkiler içinde bulunduğu gerçek ve tüzel kişilerden alıp
işletmede devamlı olarak kullandığı borçlar, öz sermayeye göre belli bir oranı
aştığında, borcun sadece bu oranı aşan kısmının değil, tümünün örtülü sermaye
olarak değerlendirileceğidir.
3 - Sermaye
Şirketlerince Dağıtılan Örtülü Kazançlar
Kurumların hesap dönemi sonunda oluşan kazançları, kurumlar vergisine
tabi tutulur ve diğer yasal yükümlülükler de yerine getirildikten sonra
ortaklarına dağıtılmakta veya ortaklara dağıtılmayıp kurum bünyesinde
bırakılmaktadır. Kurumlar tarafından elde edilen kazançların kurumlar vergisine
tabi tutulduktan ve diğer yasal yükümlülükler yerine getirildikten sonra
dağıtılma işlemine kâr dağıtımı denilmektedir.
Örtülü kazanç dağıtımı ise; kuruma ait servet unsurlarının normal
şekilde sermaye azaltılması dışında ortaklara dağıtılmasıdır. Servet
unsurlarının öz veya yabancı kaynaklardan sağlanmış olması sonucu etkilemez.
Ayrıca bu servete dahil olması gereken bir unsurun, kurumun aktif bir eylemi
veya ihmali ile, ortaklara intikal etmesi de aynı çerçevede değerlenir.
Gider kabul
edilmeyen bu indirim türü, Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15/3. maddesinde hüküm
altına alınmıştır. Aynı Kanunun 17’nci maddesinde yer alan örtülü kazanç
müessesesi, özellikle şirketleşmelerin ağırlık kazanmasıyla günümüzde oldukça
işlerlik kazanmıştır. Sermaye şirketlerinin varoluş nedenleri, her ne kadar
ortakların ekonomik çıkarlarına da dayansa, ayrıca ortaklar ile olan ilişkiler
sürekli ve önemli olsa da şirketlerin ayrı bir hukuki varlıkları (tüzel
kişilikleri) ve kendilerine ait mal varlıkları bulunmaktadır. Bu nedenle
ortakların şirket varlığı üzerinde dolaysız hakları yoktur. Ancak kurum
kazancından, eğer dağıtımına karar verilirse temettü alabilirler.
Örtülü kazanç dağıtımına ilişkin Kurumlar
Vergisi Kanunu’nun 17. maddesinde yer alan düzenleme, kurumun iktisadi ve
ticari faaliyetinden doğmuş kârın, vergiye tabi olmadan kurum dışına
çıkarılmasını, dolayısı ile kurum mal varlığının ortakların mal varlığı lehine
azaltılmasını önlemeye yöneliktir. Genel esaslarına yukarıda kısaca yer verilen
örtülü kazanç dağıtımı, aşağıdaki hallerde, gerçekleşmiş sayılır.
- Şirket
kendi ortakları, ortaklarının ilgili bulunduğu gerçek ve tüzel kişiler, idaresi
murakabesi veya sermayesi bakımlarından vasıtalı vasıtasız olarak bağlı
bulunduğu veya nüfuzu altında bulundurduğu gerçek ve tüzel kişiler ile olan
münasebetlerinde emsaline göre göze çarpacak derecede yüksek veya düşük fiyat
ve bedeller üzerinden yahut bedelsiz olarak alım, satım, imalat, inşaat
muamelelerinde ve hizmet ilişkilerinde bulunursa,
-
Şirket
yukarıda yazılı kimseler ile olan münasebetlerinde emsaline göre göze çarpacak
derecede yüksek veya düşük bedeller üzerinden kiralama veya kiraya verme
muamelelerinde bulunursa,
-
Şirket
yukarıda yazılı olan kimselerle münasebetlerinde emsaline göre göze çarpacak
derecede yüksek veya düşük faiz ve komisyonlarla ödünç para alır ve verirse,
-
Şirket
ortaklarından veya bunların eşleri ile usul ve füruundan ve 3. dereceye
kadar(dahil) kan ve sıhri hısımlarından şirketin idare meclisi başkan veya
üyesi, müdürü veya yüksek memuru durumunda bulunanlara emsaline göre göze
çarpacak derecede yüksek aylık, ikramiye, ücret verir veya benzeri ödemelerde bulunursa.
Sermaye şirketlerince,
yukarıya aktarılan yasal çerçevede dağıtılan örtülü kazançlar, Kurumlar Vergisi
Kanununun 15. maddesinin 3. bendi gereğince kanunen kabul edilmeyen gider
niteliğindedir. Örtülü kazancı dağıtan şirket yönünden yapılmış olan ödemeler
gider yazılamaz. Başka bir anlatımla bunlar kurum matrahından indirilemezler.
Yani dağıtılan örtülü kazanç miktarının matraha ilavesi gerekir.
4 - İhtiyat Akçeleri
Kurumlar Vergisi
Kanunu’nun 15/4. maddesinde her ne şekilde ve her ne isim altında olursa olsun
ayrılan ihtiyat akçelerinin (yedek akçe) gider yazılamayacağı hükmü yer
almaktadır. İhtiyat akçeleri, Türk Ticaret Kanunu’na göre kurumların özel
kanunlarına veya esas mukavelename ve nizamnamelerine göre muhtelif adlarla
zorunlu ya da ihtiyari olarak ayrılan meblağdır. Bankaların Bankalar Kanununa
göre ayırdıkları karşılıklar da bu niteliktedir.
İhtiyat akçeleri ileride
ortaya çıkabilecek riskleri karşılamak ve mali bünyeyi sağlam tutmak amacını
taşır. Kazancın elde edilmesi ile değil fakat elde edilmiş kazancın tahsis yeri
ile ilgili olduğundan gider olarak indirimi mümkün değildir. Günümüz vergileme
rejimine göre gerek kanuni gerekse fevkalade ihtiyat akçeleri (yedek akçeler)
vergi sonrası kâr üzerinden ayrıldığından gider olarak indirimi ne hukuken ne
de fiilen mümkündür.
5 - Kurumlar Vergisi,
Para Cezaları, Vergi Cezaları, Gecikme Zammı ve Faizi
Kurumlar Vergisi
Kanunu’nun 15/6. maddesinde; bu kanuna göre hesaplanan kurumlar vergisi ile her
türlü para cezaları, vergi cezaları ve Amme Alacaklarının Tahsil Usulü
Hakkındaki Kanun hükümlerine göre ödenen cezalar, gecikme zamları ve faizlerin,
ortaya çıkan tereddütlerin giderilmesi amacıyla da Kurumlar Vergisi Kanunu’na
3505 sayılı Kanunla eklenen 15/10. maddesi ile de Vergi Usul Kanununa göre
ödenen gecikme faizlerinin, kurum kazancının tespitinde indirim olarak dikkate
alınmasının kabul olunmayacağı hükme bağlanmıştır. Sosyal sigorta primlerinin
geç ödenmesinden kaynaklanan gecikme zamları da Sosyal Sigortalar Kanunu’nun
80. maddesinde yer alan hüküm uyarınca Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında
Kanun hükümlerine göre tahsil edildiğinden, kurum kazancının tespitinde indirim
konusu yapılamaz. Ayrıca hatırdan çıkarılmaması gereken husus, Gelir Vergisi
Kanununun 41/5. maddesi uyarınca akitlerde ceza şartı olarak derpiş edilen
tazminatların cezai mahiyette tazminat sayılmadığından indiriminin mümkün
olduğudur.
6
- Menkul Kıymetlerin İtibari Değerinin Altında Satışından Doğan Zararlar ile
Ödenen Komisyonlar
Kurumlar Vergisi Kanunu’nun
15/9. maddesi hükmüne göre, kanunlarla veya kanunların verdiği yetkiye
dayanarak tespit edilen hadler saklı kalmak üzere, menkul kıymetlerin itibari
(nominal) değerlerinin altında satışından doğan zararlar ile ödenen komisyonlar
ve benzeri her türlü giderler kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate
alınmaz.
Menkul kıymetlerin
ihracı ve alım satımıyla ilgili şartlar ilgili kanun hükümlerine göre tespit
edilir. Menkul kıymetlerin nominal bedelinin altında satışlar sonucunda oluşan
giderler bu kanunların belirlediği şartlar dahilinde kanunen kabul edilen gider
niteliğindedir. Yasaların kabul ettiği miktar ve sınırları aşan zararlar,
komisyonlar ve diğer giderler masraf olarak kayıtlara intikal ettirilemez.
7
- İşletmenin Esas Faaliyet Konusu ile İlgili Olmayan Deniz ve Hava Taşıtlarının
Giderleri ve Amortismanları
Kurumlar Vergisi
Kanunu’nun 15/12. maddesinde yer alan düzenlemeye göre; (paralel düzenleme
Gelir Vergisi Kanununun 41/7. maddesinde yer almaktadır) kiralama yoluyla
edinilen veya işletmede kayıtlı olan yat, kotra, tekne, sürat teknesi gibi
motorlu deniz, uçak helikopter gibi hava taşıtlarından işletmenin esas faaliyet
konusu ile ilgili olmayanların giderleri ile amortismanları kanunen kabul
edilmeyen giderdirler.
Sözü edilen bentte yer alan deniz ve hava taşıtlarını
işletmenin esas faaliyet konusuyla ilgili olmaması durumunda zati veya ailevi
ihtiyaçlarda kullanılması veya sadece işletmede kullanılmış olması sonucu
değiştirmemektedir. (Ayrıntılı bilgi
için bkz. 180 seri no’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği. (10 Şubat 1995 tarih ve
22198 sayılı Resmi Gazete’de yayınlanmıştır.)
8 - Alkol ve Tütün
Reklam ve İlan Giderlerinin Kanunen Kabul Edilmeyen Gider Kısmı % 0 Olarak
Belirlenmiştir
Gelir
Vergisi Kanunu’nun 41/6 ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 15/11. maddelerinde, her
türlü alkol ve alkollü içkiler ile tütün ve tütün mamüllerine ait ilân ve
reklam giderlerinin % 50'sinin indiriminin mümkün olmadığı belirlenmiş ve
Bakanlar Kurulu bu oranı % 100'e kadar artırmaya, sıfıra kadar indirmeye yetkili
kılınmıştır. Bakanlar Kurulu da bu oranı 90/1081 sayılı Kararı ile % 0 (sıfır)
olarak belirleyerek, bu giderlerin tamamının (oranda bir değişiklik yapılmadığı
müddetçe) indirilebilmesine imkân tanımıştır.
9
– Basın Yayın Yoluyla İşlenen Fiiller Dolayısıyla Ödenen Tazminat Giderleri
Gelir
Vergisi Kanununa 41/9 ve Kurumlar Vergisi Kanununa 15/14 bentleri 4756 sayılı Kanunla 21.05.2002 tarihinden geçerli
olmak üzere eklenmiştir. Buna göre; basın yoluyla işlenen fiillerden veya radyo
ve televizyon yayınlarından doğacak maddi ve manevi zararlardan dolayı ödenen
tazminat giderleri kanunen kabul edilmeyen gider niteliği taşımaktadır.
10 -
Tevsik Edilemeyen Giderler
Vergi
Usul Kanununa göre tutulan defterlerde yer alan ve üçüncü şahıslarla olan münasebet
ve muamelelerle ilgili bulunan kayıtların tevsiki Vergi Usul Kanununun 227'nci
maddesi gereğince zorunludur. Maddede ayrıca belirtilmemiş olmakla beraber,
vergiyi doğuran olayla ilgili dahili muamelelerin tevsiki de gereklidir.
Örneğin, envanter kayıtları amortisman kayıtları, emsal bedelinin hesaplanması
vs.
Usulüne
uygun belgelerle tevsik edilemeyen giderler kanunen kabul edilmeyen gider
halini alır.
11
- Kurumlar Vergisinden İstisna Edilen Kazançlara İlişkin Giderlerin İndirimi
Kabul Olunmaz
3946
sayılı Kanunla Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 8. maddesine "kurumların,
kurumlar vergisinden istisna edilen kazançlarına ilişkin ödemelerin kurum
kazancından gider olarak indirimi kabul edilmez." hükmü eklenmiştir. Bu
hüküm istisna kazançlara ilişkin olarak yapılan giderlerin, kurumun vergiye
tabi diğer kazançlarının tespitinde kurum kazancını azaltıcı veya kurum zararlı
ise bu zararı artırıcı bir unsur olarak indirim konusu yapılamayacağını ifade
etmektedir. Başka bir deyişle, gider kabul etmeme uygulaması istisna kazancın
tutarının tespiti ile ilgili değildir. Bu nedenle, bu gelirlerin elde edilmesi
için yapılan giderlerin sadece kurumlar vergisinden müstesna kazançların
tespitinde indirim konusu yapılacaktır.
12 -
Dar Mükellef Kurumların Ayrıca İndiremeyecekleri Giderler
Dar
mükellef kurumların Türkiye’de elde ettikleri kazancın tespitinde, tam mükellef
kurumların tabi oldukları hükümler geçerlidir. Ancak dar mükellef kurumların,
yabancı kurum olmaları nedeniyle ortaya çıkan bazı ödemelerin kurum kazancından
indirilemeyeceği şeklinde özel düzenleme yapılmıştır. Bu düzenleme Kurumlar
Vergisi Kanunu’nun 15/5. maddesinde yer almaktadır. Buna göre;
Bu
kurumlar hesabına yaptıkları alım-satımlar için, ana merkeze veya Türkiye
dışındaki şubelere verilen faizler, komisyonlar ve benzerleri,
Ana
merkezin veya Türkiye dışındaki şubelerin giderlerine veya zararlarına iştirak
etmek üzere ayrılan hisseler,
kazancın
tespitinde matrahtan indirilemez.
Bununla
birlikte, Türkiye'deki kurumun teftiş ve murakabesi için yabancı memleketlerden
gönderilen kimselerin seyahat giderleri, indirimi kabul olunmayan ödemelerden
hariç tutularak bu giderlerin indirim imkânı tanınmıştır. (Söz konusu seyahat giderleri,
ilgili kimsenin gerçek yol masrafları ile bu kişilere verilen yemek ve yatmak
giderleri karşılıklarını kapsayan yolculuk ve oturma gündeliklerinden
oluşmaktadır.(G.V.K. 24/2) Ayrıca kanuni haddi aşan gündeliklerin ise ücret
olarak vergilendirileceğini belirtmekte yarar görüyoruz.)
Kanuni
ve iş merkezlerinden her ikisi de Türkiye’de bulunmayan kurumlar yalnız
Türkiye’de elde ettikleri kurum kazançları üzerinden dar mükellefiyet esasında
vergilendirilirler.(K.V.K. md. 11)
13 -
Kazancın Elde Edilmesi Ve İdame Ettirilmesi İle İlgili Olmayan Giderler
Vergi
mevzuatımıza göre bir giderin kanunen kabul edilen veya edilmeyen gider olarak
değerlendirilmesindeki temel kriter kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi
çerçevesinde yapılıp yapılmadığıdır. Yapılan giderle kazancın elde edilmesi ve
idamesi arasında doğrudan ve açık illiyet bağının bulunmaması halinde, yapılan
gider vergi matrahının tespitinde dikkate alınamaz.
Genellikle
yapılan her gider ile kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi arasında
çeşitli derecelerde dolaylı bir ilişki kurmak mümkündür. İşletme adına yapılsa
dahi, bir giderin işle ilgisi çok açık olarak kurulamıyorsa bu giderin
matrahtan indirimi kabul olunmaz. Bir giderin kazancın elde edilmesi ve idame
ettirilmesi çerçevesinde yapıldığının kabulü yönünden önem taşıyan bir diğer
husus, giderin keyfilik unsuru taşıyıp taşımadığındadır.
Uygulamada
sık karşılaşılan bu tür giderlerin örnekleri aşağıda yer almaktadır.
- Dinlenme
sitesi ve kamp giderleri,
-
Baş
sağlığı ilanları,
-
Çalınan
para ve mal bedelleri,
-
İşletmeye
kayıtlı olan cep veya araç telefonlarına ilişkin haberleşme giderlerinden
yapılan işin mahiyetine uygun olmayan ve işin hacmi ile mütenasip olmayan
kısımları,
-
Bazı
kişi ve gruplara değişik otel ve lokantalarda verilen ziyafet, içki ve yemekler
için yapılan masraflar,
- İşletme
personeli için kurulmuş bulunan kulübe ait lokalin kira ve bakım masrafları,
-
Eşinin
iş gezisine refakat eden şahsın her türlü seyahat ve konaklama giderleri,
- Fiilen
sürdürülen ticari faaliyetlere uygun olmayan, zati ve ailevi işlerde kullanılan
taşıtların giderleri(Bu giderlerin kanunen kabul edilmeyen gider niteliğinde
olmaları işle ilgili olmamalarındandır)
| 
KURUM KAZANCININ
TESPİTİNDE İNDİRİLEMEYECEK GİDERLER (KANUNEN KABUL EDİLMEYEN GİDERLER)