193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde tevkifat yapmakla yükümlü olanlar belirtilmiş, aynı maddenin 11 numaralı bendinde de zirai ürün ve hizmetler için yapılan ödemeler üzerinden istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapılacağı hükme bağlanmış ve aynı madde ile Bakanlar Kuruluna bu oranları değiştirme ve farklılaştırma konusunda yetki verilmiştir.

Bakanlar Kurulu bu yetkisini 95/ 7137 sayılı Kararı(*) ile kullanarak zirai ürün ve zirai hizmet bedelleri üzerinden yapılacak tevkifat oranlarını 1.8.1995 tarihinden geçerli olmak üzere belirlemiş ve konuyla ilgili açıklamalar 188(**) seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yapılmıştır.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 52 nci maddesinde de zirai faaliyet; arazide, deniz, göl ve nehirlerde, ekim, dikim, bakım, üretme, yetiştirme ve ıslah yollarıyla veyahut doğrudan doğruya tabiattan istifade etmek suretiyle nebat, orman, hayvan, balık ve bunların ürünlerinin istihsalini, avlanmasını avcıları ve yetiştiricileri tarafından muhafazasını, taşınmasını, satılmasını veya bu ürünlerden sair bir şekilde faydalanılmasını ifade eder. denilmiş ve yukarıda yazılı faaliyetlerin içinde yapıldığı işletmelere zirai işletme, bu işletmeleri işleten gerçek kişilere (adi şirketler dahil) vergiye tabi olsun veya olmasınlar çiftçi ve bu faaliyetler neticesinde istihsal olunan maddelere de mahsul denileceği hükmüne yer verilmiştir.

Bu hükümlere göre çiftçilerin zirai işletmeleri ile tarımsal alet ve makinelerini kiraya vermeleri veya bunları el emekleri ile birleştirmek suretiyle yaptıkları hizmetler, zirai faaliyet kapsamında ifa edilen hizmet olarak kabul edilmektedir.

Ancak zirai faaliyette bulunmaması dolayısıyla çiftçi sayılmayanlar ile çiftçi olmakla beraber zirai faaliyetleriyle ilgili olmayan ziraat makine ve aletlerini başka çiftçilerin zirai istihsal işlerinde çalıştıranların, bu faaliyetlerinin ticari faaliyet kapsamında değerlendirilmesi gerektiği açıktır.

Ziraat makine ve aletlerinin zirai işletmeye dahil bulunması, yani çiftçiler tarafından bizzat kendi zirai faaliyetlerinde kullanılmak üzere edinilmiş olmaları halinde, kendi zirai faaliyet ve işletmesinin kapasite ve büyüklüğüne bakılmaksızın, bu araçların diğer çiftçilerin zirai istihsal işlerinde çalıştırılmasının zirai faaliyet kapsamında değerlendirilmesi gerekmekte olup, 90 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin bu hususa aykırı hükümleri yürürlükten kaldırılmıştır.

Diğer taraftan zirai işletmelerde ücretli durumuna girmeksizin çalıştırılan çiftçilerce bizzat yapılan sulama, süt sağımı, meyve toplanması, kavaklıklarda dikim, kesim, toplama, taşıma, gibi hizmetler de zirai faaliyet kapsamında ifa edilen hizmet olarak kabul edilecektir.

Bu durumda zirai faaliyet kapsamında söz konusu hizmetleri ifa eden çiftçilere ödenecek hizmet bedelleri üzerinden, 30.12.1993 tarihli ve 93/5148 sayılı Kararnamenin eki Kararın değişik 1 inci maddesinin 11 numaralı bendinin c / ii alt bendinde belirlenen % 4 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır.

Ancak bu hizmetlerin; müteahhit, taşeron veya dayıbaşılara yaptırılması halinde, gelir veya kurumlar vergisi mükellefi olan bu kişilere yapılan ödemelerden vergi tevkif edilmemesi, vergiden muaf esnafa yaptırılması halinde ise bu kişilere yapılan ödemeler üzerinden 30.12.1993 tarihli ve 93/5148 sayılı Kararnamenin eki Kararın değişik 1 inci maddesinin 13 numaralı bendinin (d) alt bendinde belirlenen % 10 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir.

Öte yandan, zirai faaliyet kapsamında ifa edilen hizmetlere ilişkin olarak esnaf muaflığından yararlananlara yapılacak ödemeler için gider pusulası düzenlenmesi gerekmektedir. Söz konusu ödemelerin kazancı gerçek usulde tespit edilmeyen çiftçilere yapılması halinde de gider pusulası düzenlenmesi (bu çiftçilerden zirai ürün alınması durumu hariç) , 213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 257 nci maddesi ile Bakanlığımıza verilen yetkiye istinaden uygun görülmüştür.

Tebliğ olunur.

(*) 6. 9.1995 tarih ve 22396 sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanmıştır.
(**) 15.9.1995 tarih ve 22405 sayılı Resmi Gazete’ de yayımlanmıştır