I – Yıl İçinde Mükellefiyetin Sona Ermesi Halinde Yapılacak Uygulama :

Bilindiği üzere, 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 161 inci maddesinde, vergiye tabi olmayı gerektiren muamelelerin tamamen durdurulması ve sona ermesinin işi bırakma sayılacağı belirtilmiş, aynı Kanunun 164 ncü maddesinde de "Ölüm işi bırakma hükmündedir." denilmiştir. 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu'nun 108/1 inci maddesinde ise, "Mükellefiyetin takvim yılında kalkması halinde, vergilendirme dönemi, takvim yılı başından mükellefiyetin kalkması tarihine kadar geçen süreye inhisar eder." hükmü yer almıştır.

Bu durum karşısında, Gelir Vergisinde Peşin Ödeme Esaslarının Tesbiti Hakkında Yönetmeliğin 5 inci nıaddesinde yer alan, mükellefiyetin işin bırakılması halinde işin bırakıldığı takvim yılı sonuna kadar, ölüm veya memleketi terk hallerinde ise beyannamenin verildiği güne kadar devam edeceği şeklindeki hükmün bu tür mükellefleri için, başlangıçta vergilendirme döneminin tamamında faaliyette bulunacağı varsayılarak tesbit ve tahakkuk ettirilen peşin verginin, faaliyette bulunulan süreye göre hesaplanacak nıiktarının ödenmesi yönünde anlaşılması gerekir.

Buna göre yıl içinde işi bırakan veya ölümü nedeniyle işi bırakmış sayılan mükellefler için tesbit ve tahakkuk ettirilen peşin ödeme miktarının, yıl 360 gün esas alınmak suretiyle faaliyette bulunulan süreye ilişkin miktarı tesbit edilecek ve aşan kısım Vergi Usul Kanu'nun düzeltmeye ilişkin hükümleri çerçevesinde terkin edilecektir.

Gelir Vergisi Kanunu'nun 92 nci maddesinde, mükellefiyetin takvim yılı içinde kalkması halinde takvim yılı başından işin bırakıldığı tarihe kadar geçen süreye inhisar eden vergilendirme dönemine ilişkin beyannamenin müteakip yılın Mart ayında verileceği hükme bağlanmıştır. Ancak hemen belirtmek gerekirki beyannamenin verilmesi yönün-den ölüm ve memleketi terk hallerinde farklı süreler öngörülmüş bulunmaktadır. Buna göre anılan 92 nci madde uyarınca, mükellefin hükmü halinde beyannamenin ölüm tari-hini izleyen 4 ay içinde, memleketi terk halinde ise terke tekaddüm eden 15 gün içinde verilmesi gerekmektedir.

Öte yandan Vergi Usul Kanunu'nun 12 nci maddesinde ölüm halinde mükelleflerin hak ve ödevlerinin mirası reddetmemiş kanuni ve mansup mirasçılara geçeceği hükme bağlanmıştır.

Bu nedenle, peşin verginin faaliyette bulunulan süreye isabet eden miktarı Gelir Vergisi Kanunu'nun Mükerrer 117 nci maddesi uyarınca esas itibariyle normal taksit süreleri içinde 3 eşit taksitte tahsil edilecek, fazla olarak tahsil edilmiş bulunan miktarlar mükelleflere red ve iade edilecektir.

Şu kadarki;

A – Ölüm Halinde : Peşin verginin faaliyette bulunulan süreye isabet eden miktarının üçte biri beher taksit miktarını teşkil edecek ve ölüm tarahine kadar ödenmiş olan taksitlerden herbir taksit için bu miktarı aşan kısım mirası reddetmemiş kanuni veya mansup mirasçılara red ve iade edilecektir. Beyannamenin verildiği tarihe kadar vadesi gelen taksitler ise yeni miktarlar üzerinden mirasçılardan tahsil edilecektir. Beyanname verildiğinde ölen mükellefin Gelir Vergisi açısından nihai vergilemesi yapılacağından, fiilen ödenmiş bulunan peşin verginin beyanname üzerinden hesaplanacak Gelir Vergisinden mahsubu yapılacak ve varsa vadesi gelmediği için ödenmeyen peşin ödeme taksit veya taksitlerine ilişkin miktar ayrıca terkin olunacaktır.

B – Memleketi Terk Halinde : Peşin Verginin faaliyette bulunulan süreye isabet eden miktarının üçte biri beher taksit miktarını teşkil edecek, işi terk tarihine kadar ödenmiş olan taksitlerden her bir taksit için bu miktarı aşan kısım mükellefe red ve iade edilecektir. Beyannamenin verildiği tarihe kadar vadesi gelen taksitler ise yeni miktarlar üzerinden tahsil edilecektir. Beyanname verildiğinde memleketi terk eden mükellefin nihai vergilemesi yapılacağından fiilen ödenen peşin verginin beyanname üzerinden hesaplanacak Gelir Vergisinden mahsubu yapılacak ve varsa vadesi gelmediği için ödenmeyen peşin ödeme taksit veya taksitlerine ilişkin miktar ayrıca terkin olunacaktır.

II – Serbest Meslek Faaliyeti Nedeniyle Elde Ettikleri Gelirden Stopaj Yolu ile Vergi Kesilen Mükelleflerin Durumu :

Bilindiği gibi Mükerrer 117 nci madde hükümlerine göre peşin ödeme kapsamına giren gerçek usulde Gelir Vergisine tabi serbest meslek erbabına yaptıkları serbest meslek faaliyeti nedeniyle yapılan ödemelerden Gelir Vergisi Kanunu'nun 94 üncü maddesi uyarınca bu maddede belirtilen gerçek ve tüzel kişiler tarafından vergi tevkifatı da yapılmaktadır.

Bu durumda cari yıl içinde ifa ettikleri serbest meslek faaliyeti nedeniyle yapılan ödemelerin brüt tutarı üzerinden tevkif yoluyla vergi ödemiş bulunan serbest meslek erbabı tevkif edilen vergiler mahsup edilmeksizin ayrıca Mükerrer 117 nci madde uyarınca peşin ödeme ile yükümlü tutulmaları halinde cari yıl kazançları üzerinden mükerrer peşin vergileme ile karşılaşmaktadırlar. Bunun ise Gelir Vergisi Kanunu'nun Mükerrer 117 nci maddesinin amacına uygun olmadığı ve verginin eşitliği ilkesine ters düştüğü açıktır.

Bu nedenle peşin ödeme kapsamına giren serbest meslek erbabı münhasıran cari yıl içinde ifa ettikleri serbest meslek faaliyeti nedeniyle kendilerine yapılan ödemeler üzerinden tevkif yoluyla ödedikleri gelir vergisini; yapılan ödemenin tarih ve tutarı ile tevkif edilen vergileri vergi sorumlusunun bağlı bulunduğu Vergi Dairesi ile hesap numarasını gösteren ve vergi sorumlusu tarafından tasdik edilen bir belgeyle tevsik etmek şartıyla Mükerrer 117 nci madde uyarınca yapmaları gereken ödemelerden mahsup edebileceklerdir.

Tevkif yoluyla ödenmiş bulunan Gelir Vergisinin peşin ödenen vadesi gelmiş bulunan taksit tutarından fazla olması halinde aşan kısım, peşin ödemenin müteakip taksit tutarlarından bu dönemler süresince tevkif yoluyle ödenmiş bulunan vergilerle birlikte mahsup edilebilecektir.

Bu durumda verilecek yıllık beyanname üzerinden hesaplanacak Gelir Vergisinden mükerrer 117 nci madde uyarınca mahsup edilecek verginin fiilen yapılan peşin ödemeye münhasır olacağı tabiidir.

III – Peşin Ödeme Derecelerine İtiraz Eden Mükelleflerin Durumu :

Bilindiği gibi Gelir Vergisi Kanunu'nun mükerrer 117 ve Vergi Usul Kanunu'nun mükerrer 86 ncı maddelerinde peşin ödeme derecelerine yapılacak itirazların Merkez Özel Komisyonunca incelenerek karara bağlanacağı ve Merkez Özel Komisyonunun bu konudaki kararlarının Resmi Gazete'de yayımlanacağı hükme bağlanmıştır. Vergi Usul Kanunu'nun sözü edilen Mükerrer 86 ncı maddesinde peşin ödeme derecelerine yapılacak itirazların tahakkuk ve tahsilatı durdurmayacağı belirtilmiştir.

Öte yandan Gelir Vergisinde Peşin Ödeme Esaslarının Tesbiti Hakkında Yönetmeliğin 30 uncu maddesinde peşin ödeme derecelerine ilişkin itiraz dilekçelerinin derece tesbitini yapan il veya İlçe Özel Komisyonları Başkanlığına verilmesi ve bu konudaki dilekçelerin verildikleri tarihi izleyen ayın 10 uncu günü akşamına kadar itirazlar hakkındaki komisyon görüşleriyle birlikte Merkez Özel Komisyonuna gönderilmesi öngörülmüştür.

Merkez Özel Komisyonu'nun karara bağladığı itirazlar Resmi Gazete'de yayımlanmakla birlikte Valiliklere de gönderilecek ve itirazı kabul edilen veya derecesi yeniden tesbit edilen mükellefler hakkında gerekli düzeltme işlemleri Vergi Daireleri tarafından derhal yapılacaktır. Yapılan düzeltme sonucu taksitlerden fazla tahsil edilmiş bulunanlar mükelleflere red ve iade edilecek, bu işlemlerin süratle yapılması için azami gayret gösterilecektir.

Komisyonlar, yapılan itirazların incelenerek Merkez Özel Komisyonuna gönderilmesi sırasında Yönetmeliğin 30 uncu maddesinde belirtilen esaslara titizlikle uyacaklardır.

Tebliğ olunur.