Öte yandan 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 11. maddesine 3418 sayılı Kanunla eklenen hükümle tevkif yoluyla ödenen vergilerde müteselsil sorumluluk esası getirilmiştir. Söz konusu maddede, mal alım ve satımı dolayısıyla vergi kesintisi yapmak ve vergi dairelerine yatırmak zorunda olanların, bu yükümlülüklerini yerine getirmemeleri halinde, verginin ödenmemesinden, alım satıma taraf olanların tümünün müteselsilen sorumlu olacakları belirtilmiştir.

Aynca, söz konusu madde ile zirai ürünlerin alımında yapılacak vergi tevkifatının, hangi safhada yapılacağı konusunda Maliye ve Gümrük Bakanlığına yetki verilmiştir.

Yukarıda yapılan açıklamalar çerçevesinde, zirai ürünlerin alım bedelleri üzerinden yapılacak vergi tevkifatı ile ilgili olarak aşağıdaki esaslar belirlenmiştir.

1. Destekleme Alımı Yapan Kamu Kurum ve Kuruluşlarının, Zirai Ürün Alımlarında Gelir Vergisi Tevkifatı ve Müteselsil Sorumluluk :

Bu Tebliğin yürürlüğe girdiği tarihten itibaren, destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşları, (Tarım Satış Kooperatifleri Birlikleri ve benzerleri dahil) gerek çiftçilerden, gerek çiftçi dışındaki kişi ve kuruluşlardan destekleme kapsamına girsin veya girmesin, satın aldıkları tüm zirai ürünlerin alış bedelleri üzerinden (işlenmiş olanlar dahil, örnek : elyaf, pamuk, yıkanıp temizlenmiş buğday, elekten geçirilip paketlenmiş mercimek, nohut, kuru fasulye, kuru kayısı, paketlenmiş meyve ve sebze...) gelir vergisi tevkifatı yapacaklardır. Tevkif edilen bu vergilerin zamanında ilgili vergi dairesine yatırılması ile bu kurum ve kuruluşların, bu alımlardan doğan vergi sorumlulukları sona erecektir.

Destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşlarının, zirai ürünlerle ilgili gelir vergisi tevkifatını yapmamaları halinde, ödenmeyen vergi ile buna bağlı ceza ve gecikme faizinden kendileri sorumlu olacaklardır.

Yukarıdaki açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, Vergi Usul Kanununun 11. maddesinin Bakanlığımıza verdiği yetki uyarınca, zirai ürünlerin alım bedelleri üzerinden yapılacak gelir vergisi tevkifatı, destekleme alımı yapan kamu kurum ve kuruluşlarında zirai ürünün alım safhasına kaydırılmıştır.

Örnek : Toprak Mahsulleri Ofisi (A) çiftçisinden 150 ton buğday, (B) tacirinden 600 ton mercimek satın almıştır. Aynı şekilde Tariş (A) çiftçisinden 15 ton üzüm, (B) tacirinden de 40 ton incir satın almıştır.

Bu durumda, zirai ürün alımında bulunan Toprak Mahsulleri Ofisi ve Tariş, hem çiftçiden hem de tacirden satın aldığı bu ürünlerle ilgili olarak gelir vergisi tevkifatını yapacak ve ilgili vergi dairesine beyan ederek yatıracaklardır.

2. Destekleme Alımı Yapmayan, Ancak Zirai Ürün İşleyen veya İmalatçı Olmamakla Beraber Faaliyet Konusu İtibariyle Zirai Ürün Alımında Bulunan Kamu Kurum ve Kuruluşlarında Gelir Vergisi Tevkifatı ve Müteselsil Sorumluluk:

Destekleme alımı yapmayan ancak zirai ürün işleyerek imalat faaliyetinde bulunan kamu kurum ve kuruluşları ile imalatçı olmamakla beraber faaliyet konusu itibariyle zirai ürün alım-satımında bulunan kamu kurum ve kuruluşları zirai ürün alımlarında gelir vergisi tevkifatı yapmak zorundadırlar.

Örnek 1 – İplik imal eden Sümerbank'a ait bir fabrika, satınaldığı kütlü veya elyaf pamuk dolayısıyla alım bedelleri üzerinden tevkifat yapmak zorundadır. Tevkifatın yapılmasında satıcının müstahsil veya tacir olması durumu değiştirmemektedir.

Örnek 2 – Tariş, ihraç edilmek veya iç piyasaya sunulmak amacıyla ambalajlanmış kuru üzüm satın almıştır. Bu alım bedelleri üzerinden de, Tariş, gelir vergisi tevkifatı yapmak zorundadır. Satıcının müstahsil veya tacir olması tevkifatın yapılmasına engel değildir.

3. Tevkifat Yapmak Zorunda Olan Kamu Kurum ve Kuruluşları Dışındaki Kurum, Kuruluş ve Kişilerce Zirai Ürün Alımında Yapılacak Gelir Vergisi Tevkifatı ve Müteselsil Sorumluluk :

Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinin (A) fıkrasında, vergi tevkifatı yapmak zorunda olanlar aşagıdaki gibi sayılmıştır.

– Kamu idare ve müesseseleri,

– İktisadi kamu müesseseleri,

– Sair kurumlar,

– Ticaret şirketleri,

– Kooperatifler,

– İş ortaklıkları,

– Dernek ve vakıflar,

– Dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri,

– Menkul kıymetler yatırım fonu yönetenler,

– Gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı,

– Zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler.

Aynı fıkranın 13 numaralı bendinde ise çiftçilerden satın alınan zirai ürünlerin alış bedelleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır.

Bu nedenle yukarıda sayılan kurum, kuruluş ve kişiler, çiftçilerden satın aldıkları zirai ürünler için yaptıkları ödemelerden (avans olarak ödenenler dahil) tevkifat yapmak zorundadırlar. Ancak bu tevkifatın yapılmaması halinde, ürünü çiftçiden satın alanın sorumluluğu olmakla birlikte, bu ürünün daha sonraki safhalarda alım-satımına taraf olanlar da tevkif yoluyla ödenmeyen bu vergi ile buna bağlı ceza ve gecikme faizinden müteselsilen sorumlu olacaklardır. Diğer bir anlatımla zirai ürünlerin çiftçi dışındaki kişilerden satın alınması halinde, ürünü satın alanlar, bu ürünlerle ilgili gelir vergisi tevkifatının yapıldığına kanaat getirirlerse gelir vergisi tevkifatını yapmayabileceklerdir. Bu durumda, tevkif yoluyla ödenmesi gereken vergi ile buna bağlı ceza ve gecikme faizinden müteselsilen sorumlu olacaklardır. Ancak mükelleflerin, müteselsil sorumluluğun dışında kalmayı tercih etmeleri halinde, zirai ürünü kimden satın almış olurlarsa olsunlar, gelir vergisi tevkifatı yaparak ilgili vergi dairesine yatırmak zorundadırlar.

Örnek – Gerçek usulde vergiye tabi tacir (A), (B) Değirmencilik Anonim Şirketine 20.000.000.– liralık buğday satmıştır. (B) Değirmencilik A.Ş. bu ürünle ilgili olarak gelir vergisi tevkifatının yapılmadığına kanaat getirdiğinden, tevkifat yapmak istemiş, tacir (A) da bunu kabul etmiştir. Bu durumda (B) Değirmencilik A.Ş.nin düzenleyeceği fatura şöyle olacaktır.

– Buğday bedeli ...........................................................	20.000.000,–TL.
– Katma değer vergisi (20.000.000 % 3 =) ..................	+ 600.000,–TL.
– TOPLAM ...................................................................	20.600.000,–TL.
– Gelir Vergisi Tevkifatı (20.000.000 x % 4 =) ..........	– 800.000,–TL.
	19.800.000,–TL.
– S.S.D.F. (800.000 x % 4 =) ......................................	– 32.000,–TL.
	19.768.000,–TL.

Bu örneğe göre, (B) Değirmencilik A.Ş. tacir (A) dan 20.000.000,–liralık buğday alımına karşılık, gerekli kesintileri yaptıktan sonra 19.768.000,–lira ödeyip, müteselsil sorumluluktan kurtulacaktır.

4. Müteselsil Sorumluluğun Belirlenmesi :

Ziyaa uğratılan veya beyan edildiği halde ödenmeyen bir vergi ile buna bağlı ceza ve gecikme faizinin, müteselsil sorumludan istenebilmesi için, müteselsil sorumlu tutulacak kişinin ve bu sorumluluğu gerektiren olayın bir vergi inceleme raporuyla tespit edilmesi gerekmektedir. Dolayısıyle vergi dairesi, bir vergi inceleme raporu olmaksızın müteselsil sorumluluğa dayanarak herhangi bir işlem yapmayacaktır.

Müteselsil sorumluluğa dayanarak işlem yapılması istenen vergi inceleme raporlarında, mükellefin ve müteselsil sorumlunun kim olduğu, niçin müteselsil sorumlu olduğu ve müteselsil sorumluluğu gerektiren olay ayrıntılarıyla belirtilecektir.

Ayrıca, söz konusu gelir vergisi tevkifatı, çifçilerden satın alınan zirai ürünlerin alış bedeli üzerinden yapılacağından, ödenmemiş vergi dolayısıyle müteselsil sorumlu tutulacak kişinin, çiftçilerden satın alınan zirai ürünün alış bedeli üzerinden yapılması gereken gelir vergisi tevkifatı ile buna bağlı ceza ve gecikme faizinden sorumlu olacağı açık bir şekilde ortaya konulacaktır.

Ancak vergi incelemesi sırasında; satın alınan zirai ürünlerin, çiftçilerden satın alınması safhasındaki alış bedelinin tespit edilememesi halinde, aşağıdaki şekilde işlem yapılacaktır.

a) Vergi incelemesine konu olan ürünün satış fiyatı, resmi kuruluşlar veya birliklerce tespit ve ilân olunuyorsa, açıklanan en son fiyatlar esas alınacaktır. (VUK Madde : 49)

b) Destekleme kapsamında olmayan ürünler için ise, Zirai Kazançlar Merkez Komisyonunca belirlenip, Bakanlar Kurulunca ilan edilen fiyatlar esas alınarak tevkif edilmesi gereken vergi hesaplanacaktır.

5. Kiralanan Sınai İşletmelerde Zirai Ürün İşleyenlerle İlgili Müteselsil Sorumluluk :

Bir fabrikayı kiralamak suretiyle zirai ürünü işleyen mükellefler, çiftçilerden satın aldıkları zirai ürünler için gelir vergisi tevkifatı yapmak zorundadırlar. Bu kişiler, çitfçi dışındaki kişilerden satın aldıkları zirai ürünler için yapılması gereken gelir vergisi tevkifatından da yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde müteselsilen sorumlu olacaklardır. Ayrıca, bu ürünlerle ilgili gelir vergisi tevkifatının yapılmamış olması halinde, kiralanan sınai işletmenin sahip ve yöneticileri de ödenmemiş vergi ile buna bağlı ceza ve gecikme faizinden müteselsilen sorumlu tutulacaklardır.

6. Çiftçilerin ve Nihai Tüketicilerin Müteselsil Sorumluluk Karşısındaki Durumu :

Çiftçilerin sattıkları zirai ürünlerin alım bedelleri üzerinden tevkifat yapılmaması, çiftçilerin müteselsil sorumlu tutulmalarını gerektirmez. Aynı şekilde nihai tüketicilerin de müteselsil sorumluluğu sözkonusu değildir.

7. Gelir Vergisi Tevkifatının Yapılmayacağı Durumlar ve Müteselsil Sorumluluktan Kurtulma :

Satınaldığı zirai ürünler dolayısıyla tevkifat yapmak zorunda olan kamu kurum ve kuruluşlarından zirai ürün satın alanların, satın aldıkları bu ürünlerle ilgili olarak ödenmesi gereken gelir vergisi dolayısıyle müteselsil sorumlulukları yoktur. Dolayısıyle, sözkonusu kurum ve kuruluşlardan, satın alınacak zirai ürünlerin alım bedelleri üzerinden herhangi bir tevkifat yapılması sözkonusu değildir.

Satınaldığı zirai ürünler dolayısıyle tevkifat yapmak zorunda olan kamu kurum ve kuruluşları dışında, herhangi bir kişi veya kurumdan zirai ürün satın alanların müteselsil sorumluluğun dışında kalabilmeleri için, satın alınan zirai ürünlerle ilgili gelir vergisi tevkifatını yaparak ilgili vergi dairesine yatırmaları zorunludur.

8. Tevkif Yoluyla Alınan Vergilerin Mahsubu :

Yukarıda da belirtildiği üzere, zirai ürünlerin alımında gelir vergisi tevkifatının ilk safhada yapılması esastır. Diğer bir anlatımla, tevkifatın, ürünün çiftçiden alınması safhasında yapılması zorunludur. Ancak zirai ürünlerin çiftçi dışındaki kişilerden satın alınması halinde, ürünü satın alanlar, bu ürünlerle ilgili gelir vergisi tevkifatının yapıldığına kanaat getirmezlerse, mütesesil sorumluluktan kurtulmak için, tevkifat yapabileceklerdir. Bu uygulamanın mükerrer vergilemeye yol açmaması için tevkif edilen vergiler; aşağıda belirtilen esaslara göre mahsup edilebilecektir.

aa) Çiftçilere Yapılan Ödemelerden, Tevkif Edilen Vergilerin Mahsubu :

Küçük çiftçi muaflığından yararlanan çiftçiler tarafından satılan zirai ürünlerin alış bedeli üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinin 13 numaralı bendi uyarınca yapılan gelir vergisi tevkifatının, çiftçiye veya tevkifatı yapanlara red ve iadesi mümkün değildir. Küçük çiftçi muaflığından yararlananlar yıllık gelir vergisi beyannamesi vermediklerinden bu vergi, çiftçinin nihai vergisi olacaktır.

Örnek 1 – Küçük çiftçi muaflığından yararlanan çiftçi (A), tacir (B)'ye 1988 yılında 8.000.000 liralık pamuk satmış ve bu ürünlerin alış bedeli üzerinden tacir (B) tarafından 320.000 lira tutarında geir vergisi tevkifatı yapılmıştır. Çiftçi (A) muaflıktan yararlandığı için yıllık gelir vergisi beyannamesi vermeyecek ve tevkif edilen gelir vergisi, çiftçi (A)'nın nihai vergisi olacaktır.

Diğer taraftan, küçük çiftçi muaflığından yararlanamayan çiftçilerin satışını yaptıkları zirai ürünün alış bedeli üzerinden aynı madde hükmüne göre yapılan gelir vergisi tevkifatı (ödenmiş olması şartıyla) bu çiftçilerce, Gelir Vergisi Kanununun 121. maddesi hükmüne göre yıllık gelir vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edilebilecektir. Ancak, mahsubu yapılan miktarın hesaplanan gelir vergisinden fazla olması halinde, mahsup fazlasının mükellefe red ve iadesi mümkün değildir.

Örnek 2 – Zirai faaliyetten elde ettiği kazancı nedeniyle yıllık beyanname vermek zorunda olan çiftçi (B), tacir (C)'ye 40.000.000 liralık fındık satmış ve bu ürünlerin alış bedeli üzerinden tacir (C) tarafından 1.600.000 lira tutarında gelir vergisi tevkifatı yapılmış ve vergi dairesine yatırılmıştır. Çiftçi (B), tevkif edilen 1.600.000 lirayı, verdiği yıllık beyannameye göre hesaplanan gelir vergisinden mahsup edebilecektir.

Zirai ürünlerin çiftçilerden satın alınması sırasında, alış bedeli üzerinden yapılan gelir vergisi tevkifatı, bu tevkifatı yapmak zorunda olanlar tarafından beyan edilecek ve vergi dairesine yatırılacaktır. Tevkif edilen ve vergi dairesine yatırılması zorunlu olan bu vergilerin, zirai ürünü satın alanların vergi borçlarına hiçbir şekilde mahsup edilmesi mümkün değildir.

Örnek 3 – Yukandaki 2 numaralı örnekte yeralan tacir (C) tarafından tevkif edilen gelir vergisi, vergi dairesine yatırılacaktır. Bu vergi, tacir (C)'nin hiçbir vergi borcuna mahsup edilmeyeceği gibi kendisine red ve iade de yapılmayacaktır.

bb) Çiftçi Dışındaki Kişi ve Kurumlarca Yapılan Zirai Ürün Satışlarında, Alıcıların Gelir Vergisi Tevkifatı Yapması Halinde, Tevkif Edilen Vergilerin Mahsubu :

Zirai ürünlerin çiftçi dışındaki kişi ve kurumlardan satın alınması sırasında alıcının, müteselsil sorumluluğun kapsamı dışında kalmak amacıyla tevkif edip vergi dairesine ödediği vergilerin, bu zirai ürünleri satan kişi ve kurumlarca Gelir Vergisi Kanununun 121 ve Kurumlar Vergisi Kanununun 44. maddesi hükümlerine göre, yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannamesi üzerinden hesaplanan vergiden mahsubu mümkündür. Ancak, mahsup edilebilecek miktarın, hesaplanan vergiden fazla olması halinde, mahsup fazlasının mükellefe red ve iadesi yapılmayacaktır.

Öte yandan, ilk safhada çiftçiden satın alınan zirai ürünlerin alış bedeli üzerinden tevkifatın yapılmış ve vergi dairesine yatırılmış olması, mahsubun yapılabilmesi için temel şarttır. Dolayısıyle ilk safhada yapılmayıp, daha sonraki safhalarda yapılan vergi tevkifatı, ödenmiş olsa dahi, mahsup konusu olamayacaktır.

Bu mahsubun yapılabilmesi için zirai ürünleri satan kişi ve kurumların satışını yaptıkları zirai ürünlerin, kendileri tarafından satın alınması sırasında, yapılması gereken gelir vergisi tevkifatının yapılmış ve vergi dairesine yatırılmış olması zorunludur.

Örnek – Tacir (B), küçük çiftçi muaflığından yararlanan çiftçi (A)'dan 5.000.000 liralık buğday satın almış ve bu ürün bedeli üzerinden 200.000 lira vergi tevkif ederek vergi dairesine yatırılmıştır. Tacir (C) ise tacir (B)'den 4.000.000 liralık buğday satın almıştır. Ancak Tacir (C) müteselsil sorumluluğun dışında kalmak amacıyla ürün bedeli üzerinden 160.000 lira gelir vergisi tevkif ederek vergi dairesine yatırmıştır. Tacir (D), tacir (C)'den 6.000.000 liralık buğday satın almış ve ürün bedeli üzerinden herhangi bir vergi tevkif etmemiştir. Bu durumda mahsup işlemleri aşağıdaki gibi olacaktır.

1. Çiftçi (A), küçük çiftçi muaflığından yararlandığı için beyanname vermeyecektir. Ancak kendisine yapılan ödemelerden tevkif yoluyla kesilen 200.000 liralık vergi, tacir (B) tarafından süresinde beyan edilecek ve vergi dairesine yatırılacaktır.

2. Tacir (B), sattığı buğday dolayısıyla kendisine yapılan ödemelerden tevkif edilen 160.000 liralık vergiyi, vereceği yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edebilecektir. (B)'nin çiftçi (A)'ya yaptığı ödemelerden tevkif ettiği 200.000 lirayı ise mahsup etmesi mümkün değildir.

Tacir (B)'nin kendisine yapılan ödemelerden tevkif edilen 160.000 lira vergiyi mahsup edebilmesi için, bu verginin tevkifatı yapanlarca (Tacir C tarafından) vergi dairesine yatırılmış olması, ayrıca çiftçi (A)'dan satın almış olduğu zirai ürünün alış bedeli üzerinden tevkif ettiği vergiyi de ilgili vergi dairesine yatırmış olması gerekmektedir.

3. Tacir (C), vereceği yıllık gelir vergisi beyannamesinde, bu satış dolayısıyla mahsup edebilecegi bir vergi göstermeyecektir. Ancak, Tacir (B) nin mahsuptan yararlanabilmesi için, (C)'nin (B)'den tevkif yoluyla aldığı vergiyi, vergi dairesine yatırması zorunludur.

cc) Zirai Ürün Satışı Yanında Başka Faaliyetleri de Bulunan Kişi ve Kurumlara, Zirai Ürün Satışları Nedeniyle Yapılan Ödemelerden Gelir Vergisi Tevkifatı Yapılması Halinde, Tevkif Edilen Vergilerin Mahsubu :

Zirai ürün satışı yapan kişi ve kurumların, zirai ürün satışı yanında başka faaliyetlerinin de bulunması halinde, bu mükelleflerin yıllık gelir veya kurumlar vergisi beyannameleri üzerinden hesaplanan vergiden, zirai ürün satışı nedeniyle mahsup edebilecekleri miktar, ürün satışından elde ettikleri kazançlara isabet eden vergi kadar olacaktır. Diğer bir anlatımla, zirai ürün satan mükellefler tarafından beyan edilen kazanç ve iratlar üzerinden hesaplanan vergiden, sadece zirai ürün satışından elde edilen kazanca isabet eden vergi kadar mahsup yapılabilecektir.

Öte yandan, gerek gerçek kazanç usulünde vergilendirilen çiftçiler, gerekse zirai ürün ticareti ile uğraşan ve dahili tevkifat yapmak zorunda olan mükellefler, bu satışlar dolayısıyla kendilerine yapılan ödemelerden, tevkif edilen gelir vergisini, yukarıda belirtilen bütün şartların gerçekleşmesi halinde 148 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yeralan esaslar çerçevesinde hesaplanan dahili tevkifat tutarından mahsup edebileceklerdir.

9. Yıllık Beyannameye Eklenecek Belge :

Mükellefler, kendilerine yapılan ödemelerden tevkif edilen vergileri, tevkif edenin adı, soyadı, ünvanı, adresi, bağlı olduğu vergi dairesi, hesap numarası (mükellef sicil numarası) ve kendilerine yapılan ödeme tutarı ile tevkif edilen vergilerin miktarını bir tablo halinde yıllık beyannamelerine eklemek zorundadırlar.

Öte yandan, mükelleflerin satın almış olduk1arı zirai ürünlerle ilgili olarak tevkif ettikleri vergileri muhtasar beyanname ile eki tabloyu eksiksiz doldurarak vergi dairesine verecekleri tabiidir.

10. Kaldırılan Tebliğler ve Yürürlük :

Daha önce yayımlanan 151 ve 152 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğleri, bu Tebliğin yayımlandığı tarih itibariyle yürürlükten kaldırılmıştır.

Tebliğ olunur.