Bakanlığıma yapılan bir kısım müracaatlardan, Gelir Vergisi Kanununun bazı maddelerinin uygulanmasında tereddüde düşüldüğü anlaşılmış, bu hususlarla ilgili kanun hükümleri ve bunlara ilişkin uygulama şekilleri aşağıda açıklanmıştır.

A – İHTİYARÎ TOPLAMA VE BEYAN YÖNÜNDEN :

Bilindiği üzere, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 65 inci maddesinde, "Her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır" denilmiş ve aynı maddede serbest meslek faaliyeti "Sermayeden ziyade şahsî mesaiye, ilmî veya meslekî bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticarî mahiyette olmayan işlerin iş verene tâbi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır." şeklinde tarif olunmuştur.

Öte yandan, aynı kanunun 86 ncı maddesinde, "tam mükellefiyette vergiye tabi gelirin, sadece; ücretlerden, götürü usulde tesbit edilen ticarî veya meslekî kazançlardan veya bu kazançlarla ücretlerden ibaret olması halinde beyanname verilmiyeceği ve toplama yapılmıyacağı belirtilmiş, 87 nci maddesinde de" Tam mükellefiyette, vergiye tabi yıllık gayrisâfi kazanç ve iratlarının toplamı 10.000 lirayı aşmıyan mükelleflerin bu kazanç ve iratlarından tevkif yolu ile vergisi kesilmiş bulunanları beyannameye ithal etmeleri ihtiyaridir.

Ücretler, götürü usulde tesbit olunan ticarî ve meslekî kazançlar ile kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısımları 10.000 liralık haddin hesabında nazara alınmaz denildikten sonra, ticarî, zirai veya mesleki kazançlarını yıllık beyanname ile bildirme mecburiyetinde olanların (götürü gider usulüne göre tesbit edilen ziraî kazançlar için beyanname verenler hariç) ihtiyari toplama hakkında faydalanamıyacakları hükme bağlanmıştır.

87 nci maddenin yukarda işaret edilen 3 üncü fıkrasında yer alan meslekî kazanç tabirinden, serbest meslek kazançlarının anlaşılması ve yine bu maddede, serbest meslek faaliyetinin devamlı veya ârızî olması noktasından bir ayırım yapılmamış olduğundan, ârızî şekilde elde edilen serbest meslek kazançlarının da bu fıkra hükmü şumulünde mütalâa edilmesi lâzım gelir.

Belirtilen bu duruma ve mezkûr kanun hükümlerine göre :

1. Gerek bir işyeri açmak suretiyle ve gerekse bir işyeri açmaksızın serbest meslek faaliyetinde bulunanların,

2. Esas görevleri itibariyle hizmetli durumunda bulunmaları ve sair özel durumları sebebiyle arızî olarak serbest meslek faaliyetinde bulunanların ve bu meyanda telif esas vücuda getirmek suretiyle 18 inci maddede yer alan serbest meslek kazançları istisnasından yararlanan kimselerin,

3. Serbest meslek faaliyetinin terkinden sonra; bu faaliyeti ile ilgili olarak hasılat elde eden kimselerin,

İhtiyarî toplama hakkından faydalanmalarına imkân bulunmamaktadır. Bu kimselerin, bir takvim yılı içinde muhtelif kaynaklardan elde ettikleri kazanç ve iradlarını (vergileri tevkif suretiyle alınmış olsun veya olmasın) o yıl için verecekleri beyannamelerinde toplamaları icap eder.

Behemehal, bu zümreye dahil mükelleflerin dosyalarının taranarak, bu esas hilâfına yapıldığı tesbit edilen işlemlerin, zaman aşımı süresi içinde ıslahı ve bu noktadan mükellefler adına ikmalen yapılacak tarhiyatlara, Vergi Usul Kanununun 369/2 nci maddesi hükmü gözönünde bulundurulmak suretiyle ceza uygulanmaması ve yapılacak tarhiyatlar safahatından bilgi verilmesi.

B – TEVKİFAT YÖNÜNDEN :

Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında hangi idare, müessese ve kuruluşlarla kişilerin vergi tevkifatı yapmaya mecbur oldukları tadadi bir şekilde açıklanmış. aynı maddenin 3 numaralı bendinde de, "yaptıkları serbest meslek işleri dolayısiyle bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden (18 inci ve 69 uncu maddelerde yazılı otanlara ve noterlere serbest meslek faaliyetlerinde dolayı yapılan ödemeler hariç" vergi tevkif olunacağı belirtilmiştir.

Görüldüğü gibi, maddenin 3 numaralı bent hükmünde, tevkifat noktasından serbest meslek işinin devamlı veya ârızî olarak yapılıp yapılmaması hususunda bir ayırım yapılmamış, tevkifata tabi olmayan serbest meslek kazançları, parantez içindeki hükümle, sarih ve kesin bir şekilde açıklanmıştır.

Bu hükme göre :

1. G. V. K.nun 18 inci maddesi şumulüne giren serbest meslek kazanç sâhiplerine bu işleri dolayısiyle yapılan ödemelerin ,

2. Aynı kanunun 69 uncu maddesinde yazılı olanların (götürü usulde vergiye tabi serbest meslek erbabına) yapılan ödemelerin,

3. Noterlere, serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemelerin,

Vergi tevkifatına tabi tutulmasına imkân ve mahal yoktur..

Şu kadar ki, yukarda sayılanlar dışında kalan serbest meslek kazancı ödemelerinden –sahibinin, serbest meslek faaliyetinin, devamlı veya ârızî olup olmadığına ve ârizî serbest meslek faaliyeti karşılığında elde edilen kazancın da, 82/4 üncü maddeye göre, 1000 lirayı aşıp aşmadığına bakılmaksızın– vergi tevkif edilmesi gerekir.

Ancak, bir takvim yılı içinde arızi olarak elde edilen serbest meslek kazançlarının, 1000 liranın altında kalması halinde, G.V.K. nun 85 inci maddesinin 2 nci fıkrası gereğince istisna dahilinde kalan gelirler dolayısiyle bayanname verilmiyeceği için, mükelleflerin bu noktadan vâki olacak talepleri üzerine Vergi Usul Kanununun düzeltmeye ilişkin hükümleri dairesinde kendilerine red ve iade edilmesi, öteyandan, bu suretle elde edilen kazancın 1.000 liradan fazla olması halinde ise, söz konusu istisnanın, mükellefler tarafından verilecek beyannamede bidirilen serbest meslek kazancına uygulanması ve istisnaya isabet eden vergi kısmının, beyanname üzerinden bu kere hesaplanan gelir vergisine mahsup edilmesi iktiza eder.

C – İSTİSNANIN TATBİKİ YÖNÜNDEN :

Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde, müellif, mütercim, heykeltraş, ressam ve bestekârların ve bunların kanunî mirasçılarının kitap, resim, heykel ve nota halindeki eserlerini satmak veya bu eserler üzerinde mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle bir takvim yılı içinde elde ettikleri hasılâtın 10.000 lirasının (yabancı memleketlerde elde edilen hasılatın ayrıca 40.000 lirasının) gelir vergisinden müstesna olduğu hükme bağlanmış, 82/4 üncü maddesinde de, ârızi olarak yapılan serbest meslek faaliyetleri dolayısiyle tahsil edilen hasılatın 1.000 lirayı aşan kısmının, arızî kazanç olduğu belirtilmiştir.

Bu iki maddenin tetkikinden de anlaşılacağı üzere, 18 inci maddedeki istisna hükmü ile 82/4 üncü maddedeki hüküm arasında gerek mahiyetleri ve gerekse uygulama şekilleri itibariyle bir ilişki bulunmamaktadır. Her iki hükmün ayrı ayrı mütalâa edilmesi ve ayrı ayrı hadiselere uygulanması icap eder. Nitekim 94/3 üncü madde ile 18 inci madde kapsamına giren ödemelerin, vergi tevkifatı dışında bırakılması da bu görüşü doğrulamaktadır.

Şu hale göre, 18 inci maddedeki istisna hükmünden yararlanan bir kimsenin serbest meslek kazancına ayrıca 82/4 üncü maddedeki istisnanın uygulanması mümkün değildir.

Bilgi edinilmesi ve gereğinin bu esas dairesinde ifası,

Tamimen tebliğ olunur.