KATMA DEĞER VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ (SERİ NO:48)      

Sitemizi Tavsiye Etmek İster misiniz?

13 Temmuz 1995 Tarihli Resmi Gazete

Sayı: 22342

KATMA DEĞER VERGİSİ GENEL TEBLİĞİ (SERİ NO:48)

Bazı Vergi Kanunlarında değişiklik yapan 4108 sayılı Kanun 2.6.1995 tarih ve 22301 sayılı Resmi Gazete'de yayınlanarak yürürlüğe girmiştir.

Söz konusu Kanunun katma değer vergisine ilişkin hükümleri konusunda aşağıdaki açıklamalara gerek duyulmuştur.

A – ARAÇLARA İLİŞKİN İSTİSNA

Katma Değer Vergisi Kanununun 13. maddesinin 4008 sayılı Kanunla değişik (a) bendinde 4108 sayılı Kanunla yapılan değişiklik ile "deniz, hava ve demiryolu taşıma araçları ile yüzer tesis ve araç"ların imal ve inşası ile ilgili olarak yapılan teslim ve hizmetler de istisna kapsamına alınmıştır.

Katma Değer Vergisi Kanununun 13/a maddesinin 4008 ve 4108 sayılı Kanunlarla değişik yeni şekline göre, faaliyetleri sözü edilen araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere;

-bu araçların teslimi,

-bu araçlarla ilgili olarak verilen tadil, bakım ve onarım hizmetleri,

-bu araçların imal ve inşası ile ilgili teslim ve hizmetler,

istisna kapsamında yer almaktadır.

Katma Değer Vergisi Kanununun 13. maddesinin (a) bendinde düzenlenen araçlara ilişkin istisnanın uygulanmasında aşağıdaki şekilde hareket edilecektir.

l. İstisnanın Kapsamı

İstisnanın kapsamına; deniz taşıma araçları, yüzer tesisler ve yüzer araçlar ile hava ve demiryolu taşıma araçları girmektedir.

Bu araçların aksam ve parçaları için istisna uygulanamaz. Ancak araçlarda hareket ettirici rol oynayan "ana motor"lar, aracın fonksiyonel bütünlüğünün zorunlu bir unsuru olmaları nedeniyle araçlardan ayrı mütalaa edilemeyeceğinden, istisna kapsamı içinde yer alacaktır.

2. İstisna Uygulanacak Mükellefler

a) Araçların Teslimi İle Tadil, Bakım ve Onarım Hizmetlerinde;

İstisnanın uygulanabilmesi için teslim ve hizmetlerin, faaliyetleri sözü edilen araçların kiralanması veya çeşitli şekillerde işletilmesi olan mükelleflere yapılması şarttır.

Buna göre, araçların özel mülk olarak iktisap edilmesi ve kullanılması halinde araçların teslimi ile tadil, bakım ve onarım hizmetlerinde istisna uygulanmayacaktır.

Araçların bir iktisadi işletme için iktisap edilmesi halinde ise mükellefin iştigal konusuna bağlı olarak aracın kullanım şekline bakılacaktır. Araç, işletme yönetici ve personelinin veya işletmesiyle ticari ilişkide bulunan alıcı ve satıcıların taşınması gibi amaçlarla kullanılıyor ise istisna uygulanmayacaktır.

Buna mukabil araç, bedel karşılığı; yük ve yolcu taşımak, reklam hizmeti vermek, ilaçlama yapmak vb. faaliyetlerde bulunmak veya bu amaçlar için kiralanmak suretiyle kullanılıyorsa ve bu faaliyetler işletmenin asli iştigal konuları arasında yer alıyorsa istisna uygulanabilecektir. Ancak, bu faaliyetlerle mutad ve sürekli olarak uğraşılması şarttır. Buna göre, iştigal konuları arasında gösterilseler bile bu faaliyetlerin hiç icra edilmemesi ya da arızi olarak icra edilmesi halinde, araçların tesliminde veya tadil, bakım ve onarım hizmetlerinde katma değer vergisi uygulanacaktır.

İşe yeni başlayacak olanlar ile bu faaliyetleri yeni icra edecek olanlara istisna uygulanabilmesi için sayılan faaliyetlerin iştigal konuları arasında yer alması, faaliyetin gerektirdiği organizasyonun kurulmuş olması ve zorunlu resmi işlemler için yetkili mercilere yazılı olarak başvurulması gerekmektedir.

b) Araçların İmal ve İnşası İle İlgili Teslim ve Hizmetlerde;

Araçların imal ve inşası ile ilgili mal ve hizmet alımlarında istisna uygulanabilmesi için, imal ve inşa edenin gerçek usulde katma değer vergisi mükellefi olması yeterlidir. Ancak; imal ve inşa ile ilgili mal ve hizmet faturalarının imal ve inşa eden adına düzenlenmesi zorunludur.

Araçları imal ve inşa edenlerin imal ve inşa bittikten sonra araçları satarken veya aktife alırken istisna uygulanıp uygulanmayacağı, yukarıdaki açıklamalara göre belirlenecektir. Ancak, imal ve inşa edilen aracın daha sonra vergi uygulanarak teslim edilmesi, imal veya inşa ile ilgili mal ve hizmet alımlarında istisna hükümlerine göre işlem yapılmasına engel değildir.

ÖRNEKLER

-Bir mimari bürosuna yapılacak yat tesliminde ve bu yata verilen tadil, bakım ve onarım hizmetlerinde istisna uygulanamayacaktır. Büronun yatı iktisaptan sonra kiraya vermesi de istisna şartlarının tekemmülü için yeterli değildir. İstisna uygulanabilmesi için yat kiralama faaliyetlerinin mükellefin asli iştigal konuları arasında yer alması, bu işin mutad ve sürekli olarak yapılması gerekir.

-Bir konaklama işletmesinin müşterilerini gezdirmek amacıyla satın alacağı bir yatın, söz konusu işletmeye teslimi ile bu yata verilecek tadil, bakım ve onarım hizmetleri vergiden müstesnadır.

-İnşaat malzemesi ticareti ile uğraşan mükellefe yapılan helikopter teslimi ve bu helikoptere verilen tadil, bakım ve onarım hizmetlerinde istisna uygulanmayacaktır. Bu helikopterle arızi olarak bedel karşılığı taşımacılık yapılması da istisna uygulanması için yeterli değildir. İstisna uygulanabilmesi için taşımacılığın mükellefin asli iştigal konuları arasında yer alması ve mutad ve sürekli olarak yapılması zorunludur.

-Satmak üzere bir yat inşa eden tersane işletmesinin bu imal ve inşa ile ilgili mal ve hizmet alımları katma değer vergisinden müstesnadır. Bu yat inşa edildikten sonra, özel kullanıma konu edilmek üzere bir şahsa satılırsa, bu teslimde istisna uygulanmayacaktır. Bu teslimin vergiye tabi olması, imal ve inşa ile ilgili mal ve hizmet alımlarının da vergiye tabi olmasını gerektirmeyecektir.

-Bir tersane işletmesi, taşımacılık işiyle uğraşan (A) firmasının siparişi üzerine bir gemi inşa ediyorsa bu geminin imal ve inşası ile ilgili olarak yapılan mal ve hizmet alışlarında faturanın (A) firması adına düzenlenmesi halinde istisna uygulanacak, tersane adına düzenlenmesi halinde ise istisna uygulanmayacaktır. Tersane işletmesinin imal ve inşa ile ilgili olarak (A) firması adına düzenlediği teslim veya hizmet faturalarında da katma değer vergisi hesaplanmayacaktır.

-Balıkçı teknelerinde kullanılan "ana motor"ların, balıkçılık kooperatifleri tarafından ithali veya yurt içinden satın alınmasında ve kooperatifler tarafından üyelere tesliminde katma değer vergisi uygulanmayacaktır.

3. İstisnanın Belgelenmesi

Söz konusu araçları istisna kapsamında teslim almak veya tadil, bakım ve onarım yaptırmak isteyenler vergi dairesine başvurmak suretiyle işlemin istisna kapsamına girdiğine dair bir yazı alarak teslimi ya da tadil, bakım ve onarım hizmetini yapanlara noter onaylı bir örneğini vereceklerdir.

Vergi daireleri istisna belgesi için başvuran mükelleflerin durumunu yukarıdaki açıklamalara uygunluk açısından araştırarak gerektiğinde yoklama veya inceleme yoluna başvurmak suretiyle, şartları taşıyanlara belgeyi vereceklerdir.

Araçları kiralamak veya çeşitli şekillerde işletmek amaçlı faaliyetlere yeni başlayacak mükelleflere belge verilirken; bu faaliyetlerin iştigal konuları arasında gösterilip gösterilmediği, bu faaliyetlerin gerektirdiği organizasyonun kurulup kurulmadığı ve yetkili mercilere yazılı olarak başvurulup başvurulmadığı gibi hususlar gözönünde tutulacaktır.

Sözü edilen araçların imal ve inşası ile uğraşanlara belge verilirken ise gerçek usulde mükellef olup olmadıkları, imal veya inşa edilen taşıtın deniz, hava ve demiryolu taşıma aracı veya yüzer tesis ve araç olup olmadığına bakılacaktır.

Öte yandan, Katma Değer Vergisi Kanununun 16/1-a maddesine göre yurt içinde teslimleri istisna kapsamına giren malların ithali de vergiden müstesnadır. Buna göre araçların veya araçların imal ve inşasında kullanılacak malların ithalinde de yukarıdaki şartların gerçekleşmesi halinde istisna uygulanacaktır. İstisnanın uygulanabilmesi için ithal edilecek malların, istisna kapsamında yer aldığını gösteren vergi dairesinden alınmış yazının Gümrük İdaresine ibrazı yeterli olacaktır.

4. Müteselsil Sorumluluk

Araçlara ilişkin istisna kapsamında işlem yapılabilmesi için, istisna uygulanabileceğini belirten vergi dairelerinden alınan bir yazının, teslim veya hizmeti yapacak olan mükellefe ibraz edilmesi şarttır. Mükelleflerin bu belge olmadan istisna uygulamaları halinde, istisna uygulaması nedeniyle ziyaa uğratılan vergi, ceza, zam ve faizlerden teslim veya hizmeti yapan mükellefler ile birlikte teslim veya hizmet yapılan alıcı da müteselsilen sorumlu olacaktır.

Kendisine, teslim veya hizmetin istisna kapsamına girdiğini belirten vergi dairesi yazısı ibraz edilen mükellefler, başka bir şart aramadan istisna kapsamında işlem yapacaktır. Daha sonra işlemin, istisna için bu Tebliğ'de açıklanan şartları baştan taşımadığı ya da şartların daha sonra ihlal edildiğinin tespiti halinde, ziyaa uğratılan vergi ile buna bağlı ceza, faiz ve zamlar, kendisine istisna kapsamında teslim veya hizmet yapılan alıcıdan aranacaktır.

B – GÖTÜRÜ VERGİLENDİRME

Katma Değer Vergisi Kanununun 4108 sayılı Kanunla değişen hükümlerine göre, götürü usulde katma değer vergisi uygulaması aşağıdaki şekilde yapılacaktır.

l. Vergilendirme Dönemi

Katma Değer Vergisi Kanununun 46. maddesinin 4108 sayılı Kanunun 36. maddesiyle değişen 4. fıkrasında, götürü usulde vergilendirilen mükelleflerin katma değer vergisinin, Gelir Vergisi Kanununun götürü vergilendirmeye ilişkin usul ve esasları ile vergilendirme dönemine ait hükümleri çerçevesinde tarh ve tahakkuk ettirileceği ve götürü gelir vergisinin ödeme süreleri içinde ödeneceği hükme bağlanmıştır. Buna göre, götürü usulde vergilendirilen mükelleflerin vergilendirme dönemi, faaliyetin icra olunduğu takvim yılıdır.

2. Verginin Hesaplanması

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 38. maddesinde 4108 sayılı Kanunla yapılan değişiklik ile götürü katma değer vergisi matrahı tamamen götürü gelir vergisi matrahına bağlanmıştır.

Buna göre götürü katma değer vergisi, mükelleflerin Gelir Vergisi Kanununa göre götürü olarak belirlenen safi kazançlarına katma değer vergisi "genel" oranının % 20 eksiğinin uygulanması suretiyle hesaplanacaktır. Genel oran, mal ve hizmetlere uygulanacak katma değer vergisi oranlarını tesbit eden Kararnamelere ekli listelerde yazılı olmayan işlemlerin tabi olduğu orandır.

Ancak, yukarıdaki şekilde hesaplanan bu tutardan, bir önceki takvim yılındaki alış ve giderlere ait katma değer vergisinin % 30'u indirilebilecektir. İndirimden sonra kalan tutar, safi kazanç üzerinden hesaplanan verginin % 50'sinden az olamayacaktır.

Bu hesaplama, farklı vergi oranlarına tabi olan veya özel matrah şekli uygulanan işlemleri bulunan mükellefler bakımından da değişmeyecektir.

3. Bildirim

Götürü usule tabi olan mükellefler bir önceki takvim yılındaki alış ve giderlerine ait belgelerle ilgili olarak örneği bu tebliğ ekinde yer alan (EK No:l) "Bildirim"i doldurmak suretiyle tarh dönemi içinde (Nisan ayı) ve götürü katma değer vergisi tarhiyatının gerçekleştirildiği tarihe kadar vergi dairesine vereceklerdir. Vergi daireleri bu bildirimlerde kayıtlı belgelerin, kontrol amacıyla gerekli görülen hallerde ibrazını isteyebileceklerdir. Bu tarihe kadar bildirimin verilmemesi halinde, indirim hakkından faydalanılamayacaktır. Buna göre, götürü katma değer vergisi tarhiyatı için vergi dairesine başvuran mükellefler, vergi karnesi ile birlikte vergi indirimine esas belgeleri ve söz konusu bildirimi de ibraz edeceklerdir.

Bildirimde yer alan belgelerin, götürü mükellef adına düzenlenmiş olması şarttır. Ayrıca belgenin dayandığı alış ve giderin, mükellefin iştigal konusu ve iş hacmi ile mütenasip olması da gerekmektedir.

Bu bildirimde yer alan belgelerde gösterilen katma değer vergisinin % 30'u, götürü safi kazanç üzerinden hesaplanan vergiden indirilebilecek, ancak indirim sonunda bulunan miktar, götürü safi kazanç üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin % 50 'sinden az olamayacaktır.

4. Verginin Tarh, Tahakkuk ve Ödenmesi

3065 sayılı Kanunun 4108 sayılı Kanunla değişmeden önceki hükümlerine göre, götürü mükelleflerin katma değer vergisi; bir takvim yılına ait işlemlerini göstermek üzere ertesi yılın Nisan ayı içinde verecekleri bir beyanname üzerinden tarh edilmekte ve vergi de nisan ayı içinde bir defada ödenmekteydi.

4108 sayılı Kanunla yapılan değişiklikle götürü mükellefler bakımından büyük güçlükler doğuran beyanname verme zorunluluğunu kaldıran, vergilendirme döneminin cari yıl olmasını sağlayan ve verginin ödenmesini 3 taksite yayan düzenlemeler yapılmıştır.

Yeni uygulamaya göre, götürü katma değer vergisi mükelleflerinin tarh dönemi, gelir vergisinde olduğu gibi, faaliyetin icra edildiği takvim yılının Nisan ayıdır. Yeni işe başlayanlarda ise vergi, işe başlama tarihini izleyen 1 ay içinde tarh edilir.

Tarhiyat, gelir vergisinin götürü vergilendirmeye ilişkin hükümleri çerçevesinde Ağustos ve Kasım aylarında 3 eşit taksitte gerçekleştirilecektir.

ÖRNEK

Götürü usulde gelir ve katma değer vergisine tabi olan mükellef (A)'nın 1996 vergilendirme döneminde Gelir Vergisi Kanununa göre götürü olarak tespit edilen safi kazancı 175.000.000 liradır.

Mükellef (A)'nın 1995 takvim yılındaki alış ve giderleri dolayısıyla işletmesi adına düzenlenen fatura ve benzeri vesikaların toplamı 150.000.000 lira, bu alış ve giderlere ait toplam katma değer vergisi ise 20.000.000 liradır.

Mükellefin 1996 yılı götürü katma değer vergisi tarhiyatı için aynı yılın Nisan ayı içinde vergi karnesi ile vergi dairesine başvurması gerekmektedir. Alış ve giderleri ile ilgili indirimden faydalanabilmek için de, bu alış ve giderleri gösteren Bildirim'i aynı gün içinde vergi dairesine vermek zorundadır.

Bu mükellefin 1996 yılında ödeyeceği götürü katma değer vergisi aşağıdaki şekilde hesaplanacaktır.

1. Mükellefin 1996 vergilendirme dönemine ait götürü katma değer vergisi matrahı, aynı yıl içinde Gelir Vergisi Kanununa göre götürü olarak belirlenen sair kazancı olan 175.000.000 liradır.

2. Bu matraha uygulanacak katma değer vergisi oranı, genel vergi oranının % 20 eksiği olarak hesaplanacaktır. Halen yürürlükte olan 95/6431 sayılı Kararnameye göre genel vergi oranı % 15, bunun % 20 eksiği ise % 12'dir (Oranlarda değişiklik yapılması halinde 1 Nisan 1996 tarihi itibariyle geçerli olan oran dikkate alınacaktır.)

3. Bu oran katma değer vergisi matrahına uygulanarak indirimden önceki katma değer vergisi (175.000.000 x % 12) = 21.000.000 olarak hesaplanacaktır.

4. Bu tutardan, mükellefin 1995 takvim yılındaki alış ve giderleri dolayısıyla ödediği katma değer vergisi toplamının % 30'u olan (20.000.000 x % 30) 6.000.000 lira indirilecektir. Böylece, indirimden sonraki katma değer vergisi (21.000.000 - 6.000.000)=15.000.000 lira olarak hesaplanacaktır.

5. Bu tutarın indirimden önceki katma değer vergisinin % 50'sinden az olup olmadığının mukayesesi gerekmektedir. İndirimden önceki katma değer vergisinin % 50'si (21.000.000 x % 50) =10.500.000 lira olmaktadır. İndirimden sonra bulunan tutar ise 15.000.000 liradır. Dolayısıyla, indirimden sonra bulunan tutar indirimden önceki katma değer vergisinden daha büyük olduğundan ödenmesi gereken götürü katma değer vergisi olarak 15.000.000 lira dikkate alınacaktır. Götürü katma değer vergisi olarak tarhedilecek bu tutar 5.000.000 liralık taksitler halinde aynı yılın Nisan, Ağustos ve Kasım aylarında 3 eşit taksitte ödenecektir.

Bu mükellefin indirimden sonra kalan katma değer vergisi 10.500.000 liranın altında hesaplanmış olsaydı, tarhiyata esas tutar olarak 10.500.000 liranın dikkate alınması gerekecekti.

5. 1995 Vergilendirme Dönemine Ait Götürü Vergi

4108 sayılı Kanunla, 3065 sayılı Kanuna geçici 11. madde eklenerek götürü usule tabi mükelleflerden 1995 vergilendirme dönemine ait katma değer vergisinin talep edilmemesi hükme bağlanmıştır.

Buna göre götürü usule tabi mükellefler 1995 yılında, değiştirilen hükümlere göre 1994 takvim yılına ait katma değer vergisini, 1996 yılında ise yeni hükümlere göre 1996 yılına ait vergiyi ödeyeceklerdir. Böylece, götürü mükelleflerin 1996 yılı içinde mükerrer vergi ödemeleri önlenmiş olmaktadır.

1995 yılı içinde işe başlayan götürü usule tabi mükellefler, 1996 yılı içinde sadece yeni hükümlere göre 1996 vergilendirme dönemi için tarhedilen katma değer vergisini ödeyecekler, 1995 vergilendirme dönemi için ise katma değer vergisi ile yükümlü tutulmayacaklardır.

1995 yılı içinde işini terkeden götürü mükellefler ise, 4108 sayılı Kanunun geçici 1l. maddesinin 1.1.1996 tarihinde yürürlüğe girmesi nedeniyle eski hükümlere tabi olacaklar ve bunların 1995 vergilendirme dönemine ait katma değer vergileri eski hükümler çerçevesinde tarhedilerek ödenecektir. (*)

C – ÖZELLEŞTİRME KANUNU KAPSAMINDAKİ TESLİMLER

4108 sayılı Kanunla, Katma Değer Vergisi Kanununa geçici 12. madde eklenerek, 4046 sayılı Özelleştirme Kanununun 1. maddesinin (A) fıkrası ile özelleştirme kapsamına alınan iktisadi kıymetlerin, aynı Kanun hükümleri çerçevesinde teslim ve kiralanması işlemleri katma değer vergisinden istisna edilmiştir. Aynı geçici madde hükmüne göre, bu kapsamda istisna edilen işlemlerde Katma Değer Vergisi Kanununun 30/a maddesi hükmü uygulanmayacaktır.

Buna göre, özelleştirme kapsamına alınan iktisadi kıymetlerin özelleştirme idaresine teslim ve kiralanması ile, bunların aynı idare tarafından teslim ve kiralanması işlemlerinde katma değer vergisi uygulanmayacaktır.

D – İCRA YOLUYLA YAPILAN SATIŞLARDA KATMA DEĞER VERGİSİ UYGULAMASI

Katma Değer Vergisi Kanununun 40. maddesine 4108 sayılı Kanunla eklenen 5 numaralı fıkra ile, Kanunun 17. maddesinin 1. fıkrasında sayılan kurum ve kuruluşlara sadece vergiye tabi işlemlerinin bulunduğu dönemler için beyanname verdirme, beyanname yerine kaim olmak üzere işleme esas belgeleri kabul etme, bu mükelleflere ait verginin beyan ve ödeme zamanı ile tahsiline ilişkin usul ve esasları belirleme konusunda Bakanlığımıza yetki verilmiş bulunmaktadır.

Söz konusu yetki çerçevesinde, Kanunun 1/3-d maddesi uyarınca müzayede yoluyla satış yapan icra dairelerinin bu satışlarıyla ilgili katma değer vergisinin beyan ve ödenmesi ile ilgili işlemlerin bundan böyle aşağıdaki şekilde yürütülmesi uygun görülmüştür.

1. Verginin Mükellefi

İcra yoluyla yapılan satışlarda verginin mükellefi, satışı gerçekleştiren icra daireleridir.

2. Verginin Beyanı ve Ödenmesi

İcra dairelerince müzayede mahallinde yapılan satışlar nedeniyle hesaplanan katma değer vergisi, en geç ilgili mevzuatı uyarınca bedelin tahsil edildiği günün mesai saati bitimine kadar vergi dairesine beyan edilip aynı süre içinde ödenecektir.

Satışa ait katma değer vergisinin bu süre içinde beyan edilerek ödenmemesi halinde teslim gerçekleştirilmeyecektir.

Bu işlem sırasında her bir satışa ait bilgileri içeren ve ekte örneği verilen (EK No:2) 5 No'lu Katma Değer Vergisi Beyannamesi kullanılacaktır. Bu beyanname, satışı gerçekleştiren icra dairesi yetkilisi tarafından imza, tarih ve mühür kullanılmak suretiyle onaylanacaktır. Her bir satışa ait katma değer vergisinin tahakkukuna esas olmak üzere düzenlenen bu belgenin bir örneği ile vergi dairesi makbuzu, mükellef tarafından Vergi Usul Kanununun muhafaza ve ibraz hükümleri çerçevesinde saklanacaktır.

3. Aylık Bildirim

İcra dairelerince bir ay içinde yapılan satışlarla ilgili olarak vergi dairesine beyan edilerek ödenen katma değer vergisine ait bilgiler, ertesi ayın sonuna kadar, örneği ekte yer alan (Ek No:3) bildirim ile vergi dairesine ayrıca bildirilecektir. Bu bildirim, satışın olmadığı dönemlerde de vergi dairesine verilecektir. Söz konusu bildirimin vergi dairesine verilmemesi halinde, Vergi Usul Kanunu hükümlerine
göre özel usulsüzlük cezası uygulanacaktır.

Beyanname ve Bildirim, mükellefler tarafından bu Tebliğin ekinde yer alan 2 ve 3 numaralı örneklere göre çoğaltılıp kullanılabilecektir.

E – KURUMLAR VERGİSİ KANUNUNUN GEÇİCİ 23. MADDESİ KAPSAMINDAKİ TESLİMLERDE KATMA DEĞER VERGİSİ İSTİSNASI UYGULAMASI

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununa 4108 sayılı Kanunla eklenen geçici 10. madde ile 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 23. maddesi kapsamındaki teslimler katma değer vergisinden istisna edilmiştir.

İstisnanın uygulaması ile ilgili olarak aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür.

l. Kapsam

İstisna, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa 4108 sayılı Kanunla eklenen geçici 23. madde kapsamındaki teslimlerle sınırlıdır.
Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 23. maddesi uygulaması ile ilgili olarak 6.7.1995 tarihli ve 22335 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 51 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde gerekli açıklamalar yapılmıştır.

Buna göre, Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 23. maddesi hükmü ve bu maddeye ilişkin 51 Seri No'lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar çerçevesindeki teslimlere katma değer vergisi uygulanmayacaktır.

2. Yürürlük

4108 sayılı Kanunun 40. maddesi gereğince, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununa eklenen geçici 10. madde hükmü, 4108 sayılı Kanunun yayımlandığı tarih olan 2.6.1995 tarihinde yürürlüğe girmektedir.

Bu nedenle katma değer vergisi istisnası, 2.6.1995 tarihinden itibaren yapılan teslimler için geçerli olup, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun geçici 23. maddesinin 1.1.1994 tarihinden itibaren geçerli olması durumu değiştirmemektedir.

3. İndirim

Katma Değer Vergisi Kanununun 30/a maddesine göre, aynı Kanunun 32. maddesinde sayılmayan istisnalar dolayısıyla yüklenilen vergilerin indirimi mümkün bulunmamakta, bu vergiler gelir veya kurumlar vergisi bakımından gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınabilmektedir.

Aynı Kanunun geçici 10. maddesinde düzenlenen istisna da bu kapsama girmekle birlikte madde hükmü, yüklenilen vergiler konusunda bir ayrım ihtiva etmektedir. Buna göre, sözü edilen geçici 10. madde kapsamında teslim edilen kıymetler dolayısıyla yüklenilen vergilerin, teslimin yapıldığı döneme kadar vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan vergilerle telafi edilen kısmına indirim hakkı tanınmaktadır. Teslimin yapıldığı döneme kadar telafi edilemeyen kısım ise teslimin yapıldığı hesap dönemine ait kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınacaktır.

Gider olarak dikkate alınacak miktarın hesabında istisna kapsamında teslim edilen iktisadi kıymetin amortismana tabi olup olmaması önem taşımaktadır.

Amortismana tabi iktisadi kıymet niteliği taşımayan malların iktisabında yüklenilen vergilerin tamamı bir defada indirim konusu yapılabilmektedir.

Amortismana tabi iktisadi kıymetlere ait vergiler teşvikli yatırımlarda bir defada tümüyle, teşvikli olmayan yatırımlarda üç yılda üç eşit taksitte indirim konusu yapılabilmektedir.

Sözü edilen geçici 10. madde kapsamında teslim edilen iktisadi kıymetin vergisi bir defada tümüyle indirim konusu yapılıyorsa, beyannameye indirim olarak ithal edilen dönem ile teslim tarihi arasındaki dönemlerin katma değer vergisi beyannameleri gözden geçirilecektir.

Bu beyannamelerde sonraki döneme devreden verginin yer almadığı bir dönem mevcutsa, teslimin bünyesine giren verginin tamamı indirim yoluyla telafı edilmiş olduğundan gider yazılacak bir miktar da söz konusu olmayacaktır.

İndirim dönemi ile teslim dönemi arasındaki beyannamelerin tamamında "sonraki döneme devreden" vergi yer alıyorsa, devreden verginin en az olduğu tutarla, teslimle ilgili indirim tutarı mukayese edilecektir. Bunlardan hangisi küçükse o miktar gider yazılacaktır.

Teslim edilen malın teşvikli olmaması halinde, yüklenilen vergi aralarında 12'şer aylık süreler bulunan üç eşit taksitte indirim konusu yapılabilmektedir. Bu tür malların geçici 10. madde kapsamında teslim edilmesi halinde, teslim tarihinde henüz indirim zamanı gelmeyen taksitler doğrudan gider yazılacaktır. Kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınacak kısmın hesabında; beyannameye indirim olarak ithal edilen taksitlerden, teslimin yapıldığı döneme kadar telafi edilemeyen kısmın hesabı ve mukayesesi yapılarak, yüklenilen vergilerin tamamı değil, indirim olarak beyannameye yazılan taksit tutarları esas alınacaktır.

4. Kurumlar Vergisi Kanununun Geçici 23. Maddesinde Yer Alan Şartların Gerçekleşmemesi

Katma Değer Vergisi Kanununun geçici 10. maddesine göre vergiden istisna edilen teslimler nedeniyle oluşan kazancın tamamının, teslimi takip eden hesap dönemi başından itibaren ikinci hesap dönemi sonuna kadar ödenmiş sermayeye dönüştürülmemesi halinde, ödenmiş sermayeye dönüştürülemeyen kısma ilişkin olarak, teslimin yapıldığı tarihte geçerli katma değer vergisi oranı üzerinden 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre katma değer vergisi tarhiyatı yapılacaktır.

Tebliğ olunur.

(*) Yürürlükten Kaldırılmıştır. (Zamanaşımı süresi içinde geçerlidir.)