|
16 Mayıs
2006
Talha
APAK
Yeminli Mali Müşavir
Galatasaray Üniversitesi
MYO Öğretim Görevlisi
t.apak@apakymm.com
t.apak@superonline.com
HİZMET
İHRACATI İSTİSNASININ KDV BEYAN DÖNEMİ
VE KDV İADESİNİN ŞARTLARI
I. GİRİŞ
3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 11.
maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde, yurt dışındaki müşteriler için
yapılan hizmetlerin vergiden müstesna olduğu hükme bağlanmıştır. Ayrıca, 26 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde
yurtdışına verilen hizmetlere ilişkin fatura tutarlarının döviz olarak
Türkiye’ye getirilmesi hizmet ihracatı istisnasının şartlarından birisi olarak
belirlenmiştir.
Hizmet bedelinin döviz olarak
getirilmesi; istisna kapsamında işlem yapılmasının bir şartı olarak öngörülmüş
olması nedeniyle, hizmetin ifa edildiği dönem ile hizmet bedelinin tahsil
edildiği dönemlerin farklı olması durumlarında, bu işlemin hangi dönemde ve
nasıl beyan edileceği konusunda farklı görüş ve uygulamalar mevcuttur.
II. KONUYA İLİŞKİN YASAL DÜZENLEMELER VE HİZMET İHRACATININ ŞARTLARI
KDV Kanunu’nun 11/1.
maddesiyle, yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler KDV’den müstesna
tutulmuştur. “Yurtdışı müşteri” ve “yurtdışındaki müşteriler için yapılan
hizmetler” ifadelerinden ne anlaşılması gerektiği ise Kanunun 12. maddesinin
ikinci fıkrasında aşağıdaki şekilde hükme bağlanmıştır.
İstisna uygulamasında “yurt
dışındaki müşteri” kavramı önem taşımaktadır. Kanun’un 12. maddesinde yurt
dışındaki müşteri tabirinin; ikametgahı, işyeri, kanuni ve iş merkezi yurt
dışında olan alıcılar ile yurt içinde bulunan bir firmanın yurt dışında kendi
adına müstakilen faaliyet gösteren şubelerini ifade ettiği hükme bağlanmıştır.
Aynı maddede, bir hizmetin yurtdışındaki
müşteriler için yapılan bir hizmet sayılabilmesi için, aşağıdaki şartların
yerine getirilmesi gerektiği belirtilmektedir.
a)
Hizmet
yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olmalıdır.
b)
Hizmetten
yurt dışında faydalanılmalıdır.
Maliye Bakanlığı tarafından
yayımlanan (18) numaralı KDV Genel Tebliği ile istisna kapsamındaki hizmet
bedellerine ilişkin döviz alım belgelerinin beyannameye eklenmesi zorunluluğu
getirilmiş, (19) numaralı Tebliğ ile de söz konusu belgenin beyanname verme
süresi içinde temininde yaşanan güçlük ve gecikme göz önüne alınarak bu
zorunluluk kaldırılmıştır.
Maliye Bakanlığı tarafından
daha sonra yayımlanan (26) Numaralı KDV Genel Tebliği ile aşağıdaki dört şartın
gerçekleşmiş olması zorunluluğu getirilmiştir.
1)
Hizmet Türkiye’de yurt dışındaki bir müşteri için
yapılmış olmalıdır.
2)
Fatura veya benzeri nitelikteki belge yurt
dışındaki müşteri adına düzenlenmelidir.
3)
Hizmet bedeli, döviz olarak Türkiye’ye
getirilmelidir.
4)
Hizmetten yurt dışında yararlanılmalıdır.
Yapılan bu son düzenleme ile önceki düzenlemelerden farklı olarak, işlem
bedeli dövizlerin yurda getirilmiş olması istisna uygulamasının şartlarından
birisi olduğu ortaya konulmuştur.
III.
KONUNUN DEĞERLENDİRİLMESİ VE BİR SORUN
Hizmet ihracatı karşılığı gelen
dövizin, tevsik edici belge olarak KDV beyannamelerine eklenip eklenmeyeceği,
hizmet bedeli dövizlerin çeşitli nedenlerle getirilememesi veya geç getirilmesi
durumlarında istisna kapsamında işlem yapılıp yapılamayacağı hususları da
tartışılan konular arasındadır.
26 Seri No.lu KDV Genel
Tebliği’nin (K) bölümünde, yurt dışındaki müşterilere yapılan hizmetlerde KDV
istisnası uygulanabilmesi için, diğer şartların yanı sıra döviz alım belgesinin
ilgili dönem beyannamesiyle ibraz edilmesi gerektiği belirtilmektedir. Hizmet
ihracı istisnasında döviz alım belgesi; istisnadan doğan KDV iadesinin yerine
getirilmesi için değil, istisna uygulanabilmesi için aranılmaktadır. Yani döviz
alım belgesi temin edilemezse istisna uygulanamayacaktır. Öte yandan döviz alım
belgesinin, ilgili döneme ait beyannamenin verileceği tarihe kadar değil,
hizmetin yapıldığı dönem içinde temin edilmesi gerekmektedir.
Bu durumda; hizmet ihracatı
istisnası, yabancı müşteri adına faturanın düzenlendiği ve bedelin Türkiye’ye
getirildiği vergilendirme döneminde uygulanacaktır. Fatura, ihracat bedeli
dövizin yurda getirildiği dönemden önceki tarihlerde düzenlense dahi, hizmet
ihracatı istisnası, dövizin yurda getirildiği dönem beyannamesinde beyan
edilecektir. Vergi idaresinin bu uygulamasından; hizmet ihracatında döviz alım
belgesinin, haksız KDV iadesi alınmasını önlemek amacıyla aranıldığı
anlaşılmaktadır.
Hizmet bedelinin döviz olarak
getirilmesi; istisna kapsamında işlem yapılmasının bir şartı olarak öngörülmüş
olması nedeniyle, hizmetin ifa edildiği dönem ile hizmet bedelinin tahsil
edildiği dönemlerin farklı olması durumlarında, bu işlemin hangi dönemde ve
nasıl beyan edileceği konusunda farklı görüş ve uygulamalar mevcuttur.
Bir Örnek ve Bir Sorun
(X) A.Ş. Hollanda’da mukim (Y)
firmasının Türkiye’den ithal edeceği mallar için hizmeti vermiştir. (X) A.Ş.
50.000 Euro tutarındaki hizmet faturasını 2005/Aralık döneminde düzenlenmiş ve
muhatabına gönderilmiştir.
Hizmet ihracatı için gerekli
diğer şartların mevcut olduğu varsayımı ile hizmet bedeli döviz 2005/Şubat
döneminde gelmiş, ilgili bankaya da 2005/Mart döneminde satılarak DAB
alınmıştır. Bu durumda, hizmet faturası hangi dönemde beyan edilecektir?
sorusunun cevabı uygulamada pek de net ve anlaşılır değildir.
Bize göre; ihracat istisnası
2005/Aralık dönemi KDV beyannamesinde beyan ederek iade hakkı doğurmalı, Döviz Alım
Belgesinin ibraz edildiği 2005/Mart döneminde de iadesi alınabilmelidir.
IV.
SONUÇ
Bazı uygulamalarda; dövizin
getirilmesinin istisna uygulamasının bir şartı olması nedeniyle istisna
işleminin dövizin getirildiği dönem beyannamesi ile beyan edilmesi gerektiği
savunulmakta ve uygulamanın da bu yönde yapılması talep edilmektedir.
Bize göre; yukarıdaki uygulama haksız ve yersizdir.
Mevcut 26 Seri No.lu KDV Genel
Tebliğine göre yapılan (tartışmalı) uygulamanın mükellefleri zor durumda
bırakmaması için; hizmet ihracatında
istisna, hizmet faturasının düzenlendiği tarihte uygulanmalı ve bu tarihin ait
olduğu ay KDV beyannamesi ile beyan edilmeli, dövizin getirilmesi ise istisna uygulamasının bir şartı olarak
değil ancak, iade sırasında dövizin getirildiğine ilişkin belgelerin ibrazı
istenerek işlem yapılmalıdır.
Öte yandan; kambiyo mevzuatı,
yurt dışında yapılan hizmetlere ait bedellerin Türkiye’ye getirilmesini şart
koşmadığı halde, Maliye Bakanlığı, yurt dışındaki müşterilere yapılan hizmet
bedellerine ait dövizlerin yurda getirilip bozdurulmaması halinde KDV istisnası
uygulamamaktadır. Kambiyo mevzuatının aramadığı, KDV Kanunu’nda da
öngörülmediği halde, Maliye Bakanlığı’nca bu şartın getirilmesinin amacı
anlaşılamamaktadır. Kaldı ki; kambiyo mevzuatına ilişkin düzenlemelerin ana
kaynağı 1567 sayılı Türk Parasının Kıymetini Koruma Hakkında Kanun ve bu
Kanun’un verdiği yetki uyarınca yayımlanan 32 sayılı Karar ile buna dayanılarak
çıkarılan tebliğler olup, hizmetlerin karşılığı olan dövizleri ile dışarıda
yerleşik kişilerin nam ve hesabına yaptıkları gider karşılığı dövizlerin
serbestçe tasarruf edebileceği hüküm altına alınmıştır.
Ayrıca, ihracat işlemlerinde
ihracat bedellerinin yurda getirilmesi ile bozdurulması (DAB’a bağlanması) ayrı
bir tartışma konusudur. İhracat bedellerinin belli esaslar dahilinde yurda
getirilmesi doğru ve yerinde bir karardır. Ancak, gelen ihracat bedellerinin
bozdurulma (bir bankaya satılarak DAB ’a bağlanması) şartı günün piyasa
koşullarına da uymamakta ve yeniden bir düzenleme yapılmasına gerek
duyulmaktadır.
Maliye Bakanlığı’nın, yetkisini
kullanarak konu ile ilgili yeni bir düzenleme (tebliğ) yapmalı, farklı ve
haksız uygulamaları önlemek için imkan yaratmalıdır. Globalleşen ekonomi,
uluslararası rekabet, iç ve dış pazarlarda yaşanan ekonomik sıkıntılar vb. gelişmeler
karşısında, dış ticaret mevzuatı ve vergi düzenlemeleri ilişkisinin çok iyi
kurularak, düzenlemelerin de buna göre yapılmasında fayda bulunmaktadır.
DİPNOT VE KAYNAKLAR
[1] İYMMMO
Mali Mevzuat Platform Raporu, 15 Ocak 2006
[2] Bünyamin
ÖZTÜRK-YMM, Mali Pusula Dergisi, Mart 2006
[3] Talha
APAK-YMM, İSMMMO Mali Çözüm Dergisi, Ocak-Şubat-Mart 2006
| 
