AYRILMAMIŞ AMORTİSMAN TUTARININ FİİLEN AYRILMIŞ KABUL EDİLMESİ      

Sitemizi Tavsiye Etmek İster misiniz?

Ankara, 26 Ekim 2004

Nusret KURDOĞLU

SMMM

nkurdoglu@e-kolay.net

Giriş

Birikmiş amortismanlar da birer parasal olmayan kıymettir ve bunlar da düzeltmeye tabi tutulacaktır.

Ancak, yine 5024 sayılı Yasa ile VUK’na eklenen Geçici 25. maddenin d bendine göre, 2003 yılı bilançosunun düzeltilmesi sırasında birikmiş amortismanlar, düzeltme katsayısı ile değil, bağlı oldukları ATİK’in düzeltilmesi sonucunda değerinde oluşan fark (artış ya da azalış) oranında düzeltilecektir.

Örneğin, ele alınan ATİK’in bilançoda ulaşılan değeri 100 birim, birikmiş amortismanı da 40 birim olsun. Yapılan düzeltme çalışması sonucunda da ATİK değerinin 110 birime çıktığını varsayalım.  ATİK’de oluşan artış % 10 olduğuna göre, bu ATİK’in birikmiş amortismanı da % 10 arttırılacak ve 44 birim olacaktır.

Aynı örneği, ATİK değerinin düzeltme sonucunda azaldığını varsayarak kullanalım. Yine ele alınan ATİK’in bilançoda ulaşılan değeri 100 birim, birikmiş amortismanı da 40 birim olsun. Yapılan düzeltme çalışması sonucunda da ATİK değerinin 95 birime düştüğünü varsayalım.  ATİK’de oluşan azalış % 5 olduğuna göre, bu ATİK’in birikmiş amortismanı da % 5 azaltılacak ve 38 birim olacaktır.

Buraya kadar irdelenen durum, Tekdüzen Muhasebe Sistemi kurallarına, muhasebenin temel kavramlarına uygun biçimde işlem yapılmış bir işletmede rastlanan ve enflasyon düzeltme işlemleri kolaylıkla yapılabilen durumdur.

Ancak, uygulamada zaman zaman yeniden değerleme yapılmamış, hatta bazı dönemlerde veya tüm dönemlerde amortisman dahi ayrılmamış işletmelere de rastlanıyor. Bu durumda ne yapılacağı konusu da doğallıkla duraksamalar yaratıyor.

Amortismana tabi iktisadi kıymetler için ayrılmış olan birikmiş amortismanlar, parasal olmayan kıymet mahiyetindedir ve enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaklardır.

Ayrıca, birikmiş amortismanların düzeltmeye esas tutarının tespitinde, Vergi Usul Kanunu’nun 320 inci maddesinin son fıkrasında amortismanın herhangi bir yıl yapılmamasından veya ilk uygulanan nispetten düşük bir hadle yapılmasından dolayı amortisman süresinin uzatılamayacağı hükmü, herhangi bir sebeple kanuni süresinde amortisman ayrılmayan iktisadi kıymetlere ilişkin amortisman tutarlarının daha sonradan amortisman ayırma süresinin uzatılarak gider olarak kaydedilemeyeceğini, başka bir deyişle bir iktisadi kıymete ilişkin amortisman ayırma işleminin ancak kanuni süresi içinde yapılması gerektiğini ifade etmektedir.

Ancak, enflasyon düzeltmesi esnasında iktisadi kıymetlere ilişkin birikmiş amortismanların kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük olduğunun tespit edilmesi durumunda, iktisadi kıymetle ilgili kanuni süresinde ayrılmayan amortisman tutarı, fiilen ayrılmış kabul edilecektir." 

2003 yılı bilançosunun düzeltilmesine ilişkin olarak yapılan bu düzenleme ile, bir bakıma beyaz sayfanın açılmasının hedeflendiği bellidir. Önceki dönemlerde kural dışı bir davranışla kısmen veya tamamen ayrılmamış olan amortismanlar konusundaki aksaklığın, enflasyon düzeltmesi fırsatı kullanılarak giderilmesi uygun bir düzenlemedir. Bu uygulama, yeniden değerleme işlemleri sırasında ayrılmamış amortismanların ayrılmış kabul edilmesi biçimindeki uygulamaya da paralel bir uygulamadır.

Buna göre, 2003 yılı bilançolarının düzeltilmesi çalışmaları sırasında, birikmiş amortismanların kanuni süresinde ayrılması gereken tutardan daha düşük olduğunun tespit edilmesi durumunda, eksik ayrılan ya da hiç ayrılmayan amortisman tutarı fiilen ayrılmış kabul edilecektir.

Bu durumda bu işlem nasıl kayıtlanacaktır?

Önerilen Kayıtlama Yöntemi

Yeniden değerleme hükümlerinin yürürlükte olduğu dönemlerde, her hangi bir ATİK için önceki dönemlerde eksik amortisman ayrılmış olduğunun belirlenmesi durumunda, eksikliğin tamamlanması için aşağıdaki kaydın yapılması gerekiyordu;

681- ÖNCEKİ DÖNEM GİDEr VE ZARARLARI

681.02- Önc.Dnm. Amortisman Tamamlama Giderleri        XXXX

              257 – BİRİKMİŞ AMORTİSMANLAR                                       XXXXXX

Doğallıkla bu kayıttan sonra, döneminde ayrılmayan amortismanların tamamlandığı dönemde matrahtan indirilemeyeceği kuralının da yerine getirilmesi için, Nazım Hesap kullanımı da gerekiyordu.

• Yapılan işlem, düzeltilmesi gereken 2003 yılı bilançosunu düzeltilmeye hazır hale getirmek içindir.

• Yapılan işlem, her ne kadar 2004 yılı içerisinde yapılıyor olsa da, aslında 31.12.2003 tarihi itibariyle yapılmaktadır. Bu nedenle “681” hesap kanalıyla 2004 yılı gelir tablosunu etkilememesi gerekmektedir.

• Yeniden değerleme için yapılan amortisman tamamlama işleminde, amortisman tamamlama gideri yeniden değerleme işleminin yapıldığı yılda oluşmaktaydı. Ancak oluşan bu gider, önceki yıllara ait olduğu için 681 hesaba alınıyordu. Ve kayıtlama, yeniden değerlemenin yapıldığı tarih itibariyle  yapılıyordu.

• 2003 yılı bilançosunun düzeltilmesinde ise, amortisman tamamlama gideri aslında yine önceki dönemlere ait bir giderdir, fark kaydı da, uygulamanın gecikmesinin doğurduğu zorunluluk nedeniyle 2004 yılında yapılmaktadır ama, yapılan kayıt 2003 yılı bilançosunu düzeltmeye hazırlamak amacıyla yapılmaktadır. Gerçek kayıt tarihinin 31.12.2003 olması gerekir.

Bu nedenlerle, 2003 yılı bilançosunun düzeltmeye hazır hale getirilmesinde oluşan amortisman tamamlama giderlerinin  681 hesaba alınması olasılığı yoktur.

Amortisman tamamlanması nedeniyle oluşan gider kalemi, eğer gününde ayrılmış olsaydı, önceki dönemler için ya karı azaltacaktı, ya da zararı yükseltecekti. Limit durumlarda karşımıza çıkacak diğer bir olasılıkla da, az olan karı zarara dönüştürecekti.

Yapılan işlemin de, 2003 yılı bilançosunu düzeltmeye hazır hale getirme işlemi olduğu göz önüne alındığında, önceki dönemlerde eksik ayrıldığı hesaplanan amortisman  tutarının, 2003 bilançosunda kar varsa, “590” hesaba, zarar varsa bu kez “591” hesaba borç yazılması en doğru çözüm olarak karşımıza çıkmaktadır. Sonuçta enflasyon düzeltmesi yapılırken 570, 580, 590 ya da 591 hesapların tümü, “698- ENFLASYON DÜZELTME HESABI” na aktarılarak  sıfırlanacağına göre, beyaz sayfa açma amacına da ulaşılmış olacaktır.

Yeniden değerleme çalışmaları sırasında amortisman tamamlama giderinin “681” hesaba alınması, yeniden değerlemenin yapıldığı dönemin matrahını etkilediği için, bunu önlemek amacıyla Nazım Hesaplar’ın da kullanılması gerekiyordu.

Enflasyon düzeltmesi çalışmaları sırasında, 2003 yılı bilançosunu düzeltmeye hazırlarken yapılan bu eksik ayrılan amortismanların tamamlanması işleminde, matrahı etkileyen bir unsur olmadığından bu aşamada Nazım Hesap kullanımına da gerek yoktur.