Gecikme zammı nispeti 30.12.1989 tarih ve 20388 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 89/14915 sayılı Bakanlar Kurulu Kararıyla 1.1.1990 tarihinden geçerli olmak üzere vadenin bitim tarihinden itibaren her ay için ayrı ayrı olarak belirlenmiş olup halen bu nispetin uygulanmasına devam edilmektedir.

Gecikme zammı uygulamasında bazı tereddütlerin meydana geldiği anlaşıldığından aşağıdaki hususların açıklanması uygun görülmüştür.

A — GECİKME ZAMMI MÜESSESESİNDE ÖNEMLİ DEĞİŞİKLİK YAPAN 3505 SAYILI KANUNUN 24. MADDESİYLE İLGİLİ AÇIKLAMALAR:

10.12.1988 gün ve 20015 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan ve bazı Vergi kanunlarında değişiklik yapan 3505 sayılı Kanunun 24. maddesiyle 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinin üçüncü fıkrası:

"İçinde bulunulan yıl sonuna kadar ödenmemiş olan gecikme zammı ile gecikme faizi, müteakip yılın başından itibaren doğmalarına neden olan amme alacağı gibi addolunur ve bu amme alacağı, tebliğ edilmeksizin tahakkuk eder. Tahukkuk eden bu amme alacağına üzerinden hesapladıkları amme alacağı aslına uygulanan yukarıdaki hükümler aynen uygulanır......."

Şeklinde değiştirilmiş ve bu değişiklik; kanunun 35. maddesi uyarınca da 10.12.1988 tarihi itibariyle yürürlüğe girmiş bulunmaktadır.

Yapılan bu değişiklik 3505 sayılı kanunun yayımlandığı 10.12.1988 tarihinde yürürlüğe girdiğinden, bu tarihe kadar ödenmemiş olan gecikme zammı ve gecikme faizleri için, "içinde bulunulan yıl" tabirinden 1988 yılının bitimi olan 31.12.1988 tarihinin sonuna kadar geçen süre anlaşılmış ve 31.12.1988 sonuna kadar ödenmemiş bulunan gecikme zam ve faizleri 1.1.1989 tarihi itibariyle asıl addolunmuştur.

Buradan hareketle de vade tarihi 10.12.1988 tarihinden önce olan kamu alacaklarına uygulanan gecikme zamları ile bu tarihten önce tahsil edilebilir hale geldiği halde ödenmemiş bulunan gecikme faizleri hakkında da 6183 sayılı Kanunun 3505 sayılı kanunun 24 üncü maddesi ile değişik 51 inci maddesinin 3 üncü fıkrası hükmü uygulanmıştır.

Anılan fıkra hükmünün ne şekilde uygulanacağına ilişkin açıklamalara ise 9.2.1989 tarih ve 73 seri no. lu uygulama İç Genelgesinde yer verilmiştir.

İçinde bulunulan yıl sonuna kadar ödenmemiş olan gecikme zammı ve faizlerinin asıl addolunmuş işlemine tabi tutularak bu tutarlara da ödeme yapılıncaya kadar gecikme zammı uygulaması yönünden tahsil dairelerince yapılan işlemler, Kanunun 10.12.1988 tarihinde yürürlüğe girdiği ve bu nedenle geçmişe uygulanamayacağı iddialarıyle amme borçluları tarfından yargı mercileri nezdinde ihtilaf konusu yapılmıştır.

Yargı mercilerince verilen mustakar hale gelen kararlarda 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesinin yürürlüğe girdiği 10.12.1988 tarihinden önce vadesi geldiği halde ödenmemiş olan kamu alacaklarına uygulanan gecikme zamları ile bu tarihten önce tahsil edilebilir hale geldiği halde ödenmemiş bulunan gecikme faizleri hakkında mezkür madde hükmünün uygulanmayacağı yönünde görüş birliğine varılmıştır.

Yargı mercilerince verilen kararlarda yer alan gerekçeler de dikkate alınarak uygulamaya aşağıda belirtilen şekilde yön verilmesi kararlaştırılmıştır.

1. Vade tarihi 3505 sayılı Kanunun yürürlüğe girdiği 10.12. 1988 tarihinden önce olan kamu alacaklarına uygulanan gecikme zamları ile bu tarihten önce tahsil edilebilir hale geldiği halde ödenmemiş bulunan gecikme faizleri hakkında 6183 sayılı Kanunun 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesiyle değişik 5l inci maddesinin 3 üncü fıkrası hükmü uygulanmayacaktır.

Vade tarihi 10.12.1988 tarihinden önce olan ve ödeme müddeti içinde ödenmemiş bulunan kamu alacaklarına vade tarihinden ödeme tarihlerine kadar geçen süre için 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesi hükmüne göre gecikme zamını tatbik edilecek, ancak bu gecikme zamları asıl addolunma işlemine tabi tutulmayacak, söz konusu gecikme zamlarının takip ve tahsiline devam edilecektir.

2. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 112 nci maddesine göre hesaplanan ve 10.3.1988 tarihinden önce tahsil edilebilir hale gelen gecikme faizleri için de asıl addolunma işleri yapılmayacak ve tahsil edilebilir hale gelen tutar üzerinden takip ve tahsili sağlanacaktır.

3. Vade tarihi 10.12.1985 tarihinden önce olan kamu alacaklarına uvgulanan gecikme zammı ile bu tarihten önce tahsil edilebilir hale geldiği halde ödenmemiş bulunan gecikme faizlerinden 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesine göre tahakkuk ettirilerek tahsil edilenler, öncelikle doğmalarına neden olan kamu alacağı aslına, aslın ödenmiş olması halinde ise bu alacaklara uygulanan gecikme zamlarına mahsup edilecek, mahsup sonrası iadesi gereken bir tutar bulunması halinde ise 6183 sayılı Kanunun 23 üncü maddesine göre red ve iade edilecektir.

Belirtilen bu esaslar çerçevesinde; red ve iade edilecek olan kamu alacaklarının 6183 sayılı Kanunun 48 inci maddesine göre tecil edilerek tahsil edilmiş olması halinde, red ve iade edilecek miktara tecil faizleri de dahil edilecektir.

4. Vadesi 10.12.1988 tarihinden önce olan kamu alacaklarına uygulanan gecikme zamları ile bu tarihten önce tahsil edilebilir hale geldiği halde ödenmemiş bulunan gecikme faizlerinin 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesine göre tahakkuk ettirilmesi ve yeniden gecikme zammına tabi tutulması nedeniyle bu genel tebliğin yayımlandığı tarih itibariyle yargı mercileri nezdinde yaratılan ihtilaflar ile ilgili olarak;

a) İdarece yaratılan ihtilaflardan vazgeçilecek ve yeni ihtilaf yaratılmayacaktır. Bu alacaklara vade tarihinden ödeme tarihlerine kadar geçen süre için gecikme zammı hesaplanarak takip ve tahsil işlemlerine devam edilecektir.

b) İhtilaflı olmasına rağmen tahsil edilmiş bulunanlar hakkında genel tebliğin A/3 bölümünde yer alan açıklamalara göre işlem yapılacaktır.

c) 10.12.1988 tarihinden önce tahsil edilebilir hale geldiği halde ödenmemiş bulunan gecikme faizlerine uygulanan gecikme zamları için yaratılan ihtilaflardan da vazgeçilecek ve bu gecikme faizlerine ayrı gecikme zammı uygulanmıyacaktır.

5. Vade tarihi 10.12.1988 tarihinden önce olan kamu alacaklarına uygulanan gecikme zamları ile bu tarihten önce tahsil edilebilir hale geldiği halde ödenmemiş bulunan gecikme faizlerine 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesi gereğince uygulanan ve 1.1.1989 ile 1.1.1990 tarihinde asıl addolunan tutarlar ile ilgili olarak 3689 sayılı Kanunun Geçici 1 inci maddesi uyarınca yapılan ödemeler anılan Kanunda yer alan "Bu kanun kapsamına giren alacaklar ile ilgili olarak bu Kanunun yayımı tarihinden önce yapılan. tahsilat tutarları ile bu Kanuna göre yapılan ödemeler mükellefe red ve iade edilmez. "hükmü uyarınca mükelleflere iade edilmeyecektir.

6. Vade tarihi 10.12.1988 tarihinden sonra olan kamu alacaklarına uygulanan gecikme zamları ile bu tarihden sonra tahsil edilebilir hale geldiği halde ödenmemiş bulunan gecikme faizleri için 6183 sayılı Kanunun 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesiyle değişik 51 inci maddesinin 3 üncü fıkrası hükmünün uygulanacağı tabidir.

7. 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 112 inci maddesine göre hesaplanan gecikme faizi ile ilgili açıklamaları içeren 3.11.1989 tarih ve 1989/15 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu İç Genelgesinde belirtilen işlemlere devam edilecektir.

B — GECİKME ZAMMI TATBİKİNDE SÜRELERİN HESAPLANMASI:

1. Ödeme süresinin Son Gününün Ayın son Gününe Rastlaması :

Bilindiği gibi, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesi gereğince, amme alacağının ödeme müddeti içinde ödenmeyen kısmına vadenin bitim tarihinden itibaren ödeme tarihine kadar geçen süre için maddede belirtilen nispette her ay için ayrı ayrı gecikme zammı uygulanmaktadır.

Gecikme zammı nispeti her aya ayrı ayrı tatbik edileceğinden gecikme zamlarının hesabında sürelerin tespiti önem arzetmektedir.

6183 sayılı Kanunun 8 inci maddesi ile, 213 sayılı Vergi Usul Kanununa atıfta bulunularak, aksine bir hüküm bulunmadıkça bu Kanunda yazılı sürelerin hesaplanmasında anılan Kanun hükümlerinin uygulanacağı belirtilmiştir.

213 sayılı Vergi Usu1 Kanununun 18/2 nci maddesinde "Süre hafta veya ay olarak belli edilmişse başladığı güne son hafta veya ayda tekabül eden günün tatil saatinde biter. Sürenin bittiği ayda başladığı güne tekabül eden bir gün yoksa süre o ayın son gününün tatil saatinde biter." hükmü yer almaktadır.

Buna göre, kamu alacaklarının vade tarihleri ayın son günleri dışında olan tarihe rastladığı takdirde, izleyen aylarda sürenin başladığı güne tekabül eden bir gün bulunduğundan gecikme zammı hesabında herhangi bir problemle karşılaşılmamaktadır.

Örneğin vade tarihi 25 nisan olan bir amme alacağı bu tarihte ödemediği taktirde, izleyen her ayın 25 inci günleri esas alınarak aylık ödemeler halinde ödeme tarihine kadar gecikme zammı hesaplanacaktır.

Ancak, kamu alacaklarının vade tarihlerinin ayın son günlerine rastlaması halinde ise bir aylık müddetin hesaplanmasında farklı uygulamalar yapıldığı anlaşıldığından bu hususun açıklanması gerekli görülmüştür.

Vade tarihlerinin ayın son gününe rastlaması halinde, izleyen ayın 30 veya 31 gün sürmesi gecikme zammı hesabını etkilememekte, ayın son gününe kadar ödeme yapıldığı taktirde bir aylık gecikme zammı alınması gcrekmektedir.

Buna göre ayın son gününün 30 veya 31 olması ve hatta Şubat ayının 28 yada 29 gün sürmesinin sürenin hesabını etkilememesi, vadenin bitim tarihini izleyen her ayın son günleri esas alınarak aylık devreler halinde gecikme zammı hesaplanması gerekmektedir.

Bir örnekle belirtecek olursak; 31 Ocak 1991 vadeli bir amme alacağı 30 Mayıs 1991 tarihinde ödendiği taktirde;

1 Şubat 1991-28 Şubat 1991 tarihleri arasındaki l. ay için % 7

1 Mart 1991-31 Mart 1991 tarihleri arasındaki 2. ay için % 7

1 Nisan 1991-30 Nisan 1991 tarihleri arasındaki 3. ay için % 7

1 Mayıs 1991-31 Mayıs 1991 tarihleri arasındaki 4. ay için 7

olmak üzere toplam (7 x 4 =) % 28 nispetinde gecikme zammı hesaplanması gerekmektedir.

2. Ödeme Süresinin Son Gününün Tatile Rastlaması:

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 18 inci maddesinde "Vergi Kanunlarında" yazılı süreler aşağıdaki şekilde hesaplanır.

4. Resmi tatil günleri süreye dahildir. Şu kadar ki sürenin son günü resmi tatile rastlarsa tatili takibeden ilk iş gününün tatil saatindc biter" hükmü yer almaktadır.

Buna göre herhangi bir sürenin son gününün resmi tatile rastladığından söz edilebilmesi için o sürenin, vergi kanunlarında ya da amme alacağının doğmasına neden olan özel kanunlarında yer alması gerekmektedir.

Dolayısıyla, ödeme süresinin son günü olan vade tarihinin tatile rastlaması halinde süre, tatili takibeden ilk iş gününün tatil saati sonuna kadar uzamaktadır.

Bunun dışında gecikme zammı hesaplanması sırasında vade tarihini izleyen aylardan herhangi birinde vade tarihine tekabül eden günün tatile rastlaması hesabı etkilememekte, başka bir anlatımla sürenin uzadığını kabul etmeye imkan bulunmamaktadır.

Örneğin; Gelir Vergisi üçüncü taksidinin ödeme süresinin son günü 30 Eylül tarihidir. Bu tarihin resmi tatile rastlaması halinde tatili izleyen ilk iş gününün tatil saatine kadar yapılan ödemelerden gecikme zammı tahsil edilmemektedir.

Ancak Gelir Vergisi üçüncü taksidinin 30 Eylül tarihini izleyen aylardan olan Kasım ayının 30 uncu gününün resmi tatil olması nedeniyle 1 Aralık tarihinde ödenmesi halinde; 30 Kasım tarihinin, vergi kanunlarında yazılı ödeme süresi ile bir ilgisi olmadığından, bu şekildeki ödemelerde 3 aylık gecikme zammı hesaplanması gerekmektedir.

C — KÖYLERDE GECİKME ZAMMI

Bilindiği üzere 6183 sayılı Kanunun 53 üncü maddesinde "Maliye Bakanlığınca tespit ve ilan edilecek vergiler hariç olmak üzere belediye sınırları dışındaki köylerde tahsildarlar tarafından tahsil olunan amme alacakları ödeme süresi içinde ödenmediği takdirde bunlar için yalnız % 10 gecikme zammı uygulanır.

Ödeme müddeti geçmiş olmasına rağmen tahsildarın gidemediği köylerdeki borçlulara bu zam, tahsildarın ilk uğradığı zaman içinde borçlarını ödemedikleri takdirde tatbik olunur." hükmü yer almaktadır.

359 Seri No.lu Tahsilat Genel Tebliğinde Gelir, kurumlar, Gider Vergileri hariç olmak üzere belediye hudutları dışında kalan köylerde tahsildarlar tarafından tahsil olunan amme alacakları ödeme müddeti içinde ödenmediği takdirde bunlar için sadece % 10 gecikme zammı uygulanacağı belirtilmiştir.

Madde hükmünün Bakanlığımıza verdiği yetkiye istinaden köylerde gecikme zammı uygulamasına tabi olmayacak vergiler yeniden belirlenmiştir.

Buna göre, Gelir, Kurumlar, Katma Değer Vergileri ile Motorlu Taşıtlar Vergisi hariç olmak üzere, belediye hudutları dışında kalan köylerde tahsildarlar tarafından tahsil olunan amme alacaklarının ödeme müddeti içinde ödenmediği taktirde bunlar için sadece % 10 gecikme zammı, Gelir, Kurumlar, Katma Değer Vergileri ile Motorlu Taşıtlar Vergisinden borçlu olup da köylerde oturan mükelleflerin borçlarını ödeme müddeti içinde ödemiyenlerin borçlarına 6183 sayılı Kanunun 5l inci maddesi uyarınca gecikme zammı tatbik edilecektir.

Diğer taraftan, köylerde gecikme zammı uygulanmasına tabi kamu alacaklarına 53 üncü madde hükmü uyarınca uygulanacak olan % 10 gecikme zamları için 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesi hükmünün uygulanması söz konusu değildir.

Zira, 10.12.1988 tarihinde yayımlanarak yürürlüğe giren 3505 sayılı Kanunun 24 üncü maddesi 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinin 3 üncü fıkrasında değişiklik yapmış ve 5l inci madde hükmüne göre uygulanan gecikme zamları ile 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 112 nci maddesine göre hesaplanan gecikme faizlerini kapsayacak şekilde anılan maddeye hüküm sevketmiştir.

Bu itibarla köylerde uygulanan % 10 nispetindeki gecikme zamlarının asıl addolunma işlemleri yapılmayacaktır.

Tebliğ olunur.