|
İstanbul, 14 Aralık 2004
Talha APAK
Yeminli Mali Müşavir
t.apak@superonline.com
BAZI KAMU KURUM VE KURULUŞLARINA YAPILAN HİZMETLERDE
KDV TEVKİFAT UYGULAMASI VE BUNUN SONUCU OLARAK KDV BEYANI İLE KDV İADESİ İŞLEMLERİ
I.GİRİŞ
Katma Değer Vergisi Kanunu’ nun
9’uncu maddesinde; gerekli görülen hallerde vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Maliye Bakanlığı’na yetki
verilmiştir. Bakanlık, bu yetkiye istinaden bu güne kadar değişik mal ve hizmet
grupları için bir dizi düzenleme yapmış bulunmaktadır.
89 Seri no.lu tebliğ ile
tevkifat uygulamasında geniş bir hizmet grubu bu kapsama alınmıştır. Ancak
tebliğde kapsam ve tanımlar belirgin olmadığından uygulamada sorunların
yaşandığı görülmüştür. Bunun farkına varan idare kısa bir süre sonra KDV
tevkifatı uygulamasının kapsamını genişleten 91 seri no.lu KDV Genel Tebliğini
yayımlamıştır.
Bazı kamu kurum ve kuruluşlarına
verilen bazı hizmetlerde KDV tevkifatı uygulaması; 21.10.2003 Tarih, 25266
Sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 89
Seri No.lu KDV Kanunu Genel Tebliği ile getirilen düzenlemelerin uygulaması
sırasında oluşan bir kısım belirsizlik ve tereddütlerin giderilmesi amacıyla 91 Seri No.lu KDV Kanunu Genel Tebliği Maliye
Bakanlığı tarafından 28.02.2004 tarih, 25387 sayılı Resmi Gazete’de
yayımlanmıştır. 91 Seri No.lu KDV Kanunu Genel Tebliği ile 89 Seri No.lu KDV
Kanunu Genel Tebliğinin “Tevkifat Kapsamına Alınan İşlemler” başlıklı A/1
bölümü yürürlükten kaldırılmış ve söz konusu sorumluluk uygulamasının yeni
getirilen (91 No.lu Tebliğ)
düzenlemeler çerçevesinde devam edeceği belirtilmiştir.
Bu yazımızda; konu ile ilgili
KDV sorumluluğuna ilişkin düzenlemeler sıralandıktan sonra, 91 Seri No.lu KDV
Kanunu Genel Tebliği ile getirilen sorumluluk uygulanmasının belge düzeni, beyanı ve iadesi konuları
ele alınacaktır.
II.KAPSAM
1. Sorumlu Tayin Edilen ve Tevkifat Yapacak Kuruluşlar
·
Genel bütçeye dahil daireler, katma
bütçeli idareler, il özel idareleri, belediyeler ve bunların teşkil ettikleri
birlikler,
·
Döner sermayeli kuruluşlar,
·
Kanunla kurulan kamu kurum ve
kuruluşları,
·
Kamu kurumu niteliğindeki meslek
kuruluşları,
·
Üniversiteler (vakıf
üniversiteleri hariç),
·
Kanunla kurulan veya tüzel
kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları,
·
Bankalar ve özel finans kurumları,
·
Kamu iktisadi teşebbüsleri (Kamu
İktisadi Kuruluşları, İktisadi Devlet Teşekkülleri),
·
Özelleştirme kapsamındaki
kuruluşlar
·
Organize sanayi bölgeleri ile
menkul kıymetler, vadeli işlemler borsaları dahil bütün borsalar,
·
Yarıdan fazla hissesi doğrudan
yukarıda sayılan kurum ve kuruluşlara ait olan (tek baş ına ya da birlikte)
kurum, kuruluş ve işletmeler,
birbirlerine karşı ifa ettikleri hariç olmak üzere, aşağıda belirtilen hizmetlerde katma değer vergisi
tevkifatı yapmakla zorunludur.
2- Tevkifat Uygulanacak İşlemler
Yukarıda sayılan kurum ve kuruluşların;
·
Yapım işleri ile bu işlere ilişkin
mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetleri,
·
Temizlik, bahçe ve çevre bakım
hizmetleri,
·
Özel güvenlik hizmetleri,
·
Makine, teçhizat, demirbaş ve
taşıtlara ait tadil, bakım ve onarım hizmetleri,
·
Her türlü yemek servisi,
·
Danışmanlık ve denetim hizmetleri,
alımlarına ait bedel üzerinden hesaplanan katma değer
vergisinin aşağıda belirtilen oranlara göre belirlenecek kısmı bu kurum ve
kuruluşlarca sorumlu sıfatıyla beyan edilmek ve ödenmek üzere tevkifata tabi
tutulacaktır.
3. Tevkifat Oranı
Tevkifat oranı hesaplanan katma
değer vergisinin; temizlik, bahçe ve çevre bakım, özel güvenlik hizmetleri, danışmanlık
ve denetim hizmetlerinde % 50 ’si,
diğer hizmetlerde ise 1/3 ’üdür.
4. Tevkifat Uygulamasında Sınır
Tevkifat kapsamına giren her
bir işlemin bedeli Vergi Usul Kanunu’na göre o yıl için geçerli fatura düzenleme
sınırını aşmaması halinde hesaplanan katma değer vergisi tevkifata tabi
tutulmayacaktır. Fatura düzenleme sınırı 2004 yılı için katma değer vergisi
dahil 440 milyon TL, 2005 yılı için 480 YTL. olduğundan, bu tutarları
geçmeyen işlemler için tevkifat uygulaması söz konusu değildir.
5. Tevkifata Tabi Hizmetleri İfa Eden Mükelleflerin Yapacakları İşlemler
a) Belge Düzeni ve Muhasebe Kaydı
Tevkifat kapsamına giren
hizmetleri ifa eden mükellefler düzenleyecekleri faturada işlem bedelini,
hesaplanan katma değer vergisini, tevkifat miktarını ve tahsil edilecek toplam
meblağı göstereceklerdir. Örneğin 400.000.- YTL. tevkifata tabi bir iş için
tevkifat oranının 1/3 olduğu da dikkate alınırsa,
ÖRNEK
·
Tevkifatlı
Fatura
İşlem bedeli 400.000.- YTL.
Hesaplanan KDV 72.000.-
YTL.
Toplam 472.000.- YTL.
(-) Tevkif edilen KDV(18/3) 24.000.- YTL.
-----------------
Tahsil edilecek toplam
tutar 448.000.- YTL.
==========
Şeklinde düzenlenecektir. Bu
fatura satıcı açısından, işlem üzerinden tevkifat uygulandığını tevsik eden
belge mahiyetini de taşımaktadır.
·
Muhasebe
Kaydı;
________________ /
__________________
120-ALICILAR HESABI 448.000.-
YTL
-…………. Belediyesi
600-YURTİÇİ SATIŞLAR 400.000.- YTL
-………… Tevkifatlı Satışlar
391-HESAPLANAN KDV 48.000.- YTL
-…………… Tevkifatlı Satışlar
(Düzenlenen tevkifatlı
faturanın kayda alınması)
________________ / __________________
b) Beyan
Mükellefler, 91 Seri No.lu KDVK
Genel Tebliği kapsamında tevkifat uygulanan işlem bedelinin tamamını ilgili
dönem Katma Değer Vergisi beyannamesinin 6 ncı satırına dahil edeceklerdir.
Beyannamenin “matrahın oranlarına göre dağılımı” başlıklı satırlarında önce
tevkifata tabi olmayan normal işlemler beyan edilecek, sonraki satırlarda
tevkifat uygulanan işlem bedelinin yine “tamamı” beyan edilecektir. “oran” sütununa
tevkifat oranı 1/3 olan işlemler
için”%12”, %50 olan işlemler için “%9” yazılacaktır. Bu bölümdeki “vergi”
sütununa bu oranlara göre hesaplanacak tutarın yazılacağı tabiidir. Buna göre,
vergi sütununda, hizmet bedeli üzerinden hesaplanan Katma Değer Vergisinin
tevkifata tabi tutulmayan kısmı yer alacaktır. Tevkifata ait alış ve giderler
dolayısıyla yüklenilen vergilerin harcamaların yapıldığı dönemlerde genel
hükümler çerçevesinde indirim konusu yapılabileceği tabidir.
c) İade
Tevkifata tabi hizmetleri ifa
eden mükellefler iade talep etmeleri halinde hizmetin yapıldığı dönem
beyannamesinin 49 uncu satırına hizmet bedelini, 50
nci satırına ise
“sorumlular tarafından tevkif edilen Katma Değer Vergisi tutarını”
yazacaklardır. Bu bölüme işlemin bünyesine giren verginin yazılması söz konusu
değildir. İade olarak talep edilecek tutar işlemin bünyesine giren vergi değil,
tevkif edilen vergi esas alınarak belirlenecektir. Dolayısıyla iadesi
istenilecek Katma Değer Vergisi hiçbir suretle tevkif edilen vergiden fazla
olmayacaktır. Ayrıca iade talep edilen mükelleflerden istenecek olan
“yüklenilen vergiler listesi” iadenin tevkif edilen vergi tutarına göre
belirlenmesine engel değildir.
d) KDV Beyannamesi (Beyan-İade) ve Muhasebe Kayıtlarına İlişkin Örnekler
ÖRNEK
(1)
·
KDV
Beyannamesi;
(6) Teslim ve Hizmetin
Karşılığını Teşkil Eden Bedel ……………...…………………: 500.000.- YTL.
(9) Tevkifat Dışındaki Mal Ve Hizmet Teslimleri……………………………………....: 100.000.- YTL.
(10) Tevkifat Dışındaki Mal ve
Hizmet Hesaplanan KDV.………..………………...: 18.000.- YTL.
(11) Tevkifat Kapsamındaki
Hizmet Teslimler………………………………………......:
400.000.- YTL.
(12) Tevkifat Kapsamındaki
Hizmet Hesaplanan KDV. (%12)……..............: 48.000.- YTL.
(19) Toplam Hesaplanan KDV……………………………………………..……………..…….….: 66.000.- YTL.
(22) Önceki Dönemden Devreden
KDV…….….……………………….………………......: 11.000.-
YTL.
(23) Bu Döneme Ait İndirilecek
KDV……….……………………………………………….....: 77.000.-
YTL.
(26) İndirimler
Toplamı………………………….……………………………………………………….: 88.000.- YTL.
(27) Ödenmesi Gereken KDV……..…………………………………..….………………(YOK)
: ……………..
(28) Sonraki Döneme Devreden
KDV………………………………..…..…….……(YOK) :
(22.000.-)
(29) İade Edilmesi Gereken KDV………….………..………………………..…………..………: 22.000.- YTL.
İlgili KDV Beyannamesinin;
TABLO II. İSTİSNALAR VE İADE
HAKKI DOĞURAN İŞLEMLERE İLİŞKİN BİLDİRİM TABLOSU ise;
(49) Tevkifat Kapsamındaki
İşlemler ……………………...................................: 400.000.- YTL.
(50) Tevkifat Kapsamındaki
İşlemlerin KDV. (%6) ..………….………………………..: 24.000.- YTL.
(52) İade Hakkı Doğuran KDV.
(%6) ….....………………………………………………......:
24.000.- YTL.
(53) İade Olunacak KDV ……………………………………..……………………………………....…: 22.000.- YTL.
Örnek’te görüldüğü gibi,
mükellef %6 tevkifata tabi 400.000.- YTL. hizmet tesliminde bulunmuş olup,
bunun KDV’si 24.000.- YTL.dir. İade alması gereken tutar da bu rakamı aşmayacak
şekilde 24.000.- YTL. olması gerekirken, sonraki döneme devir KDV’si 22.000.- YTL.
olduğundan iade alacağı tutar da 22.000.-YTL. olarak belirlenmektedir.
·
Muhasebe
Kaydı;
________________ /
__________________
136 DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR 22.000.- YTL
- ……. İade Alınacak Tevkifatlı
KDV
391-HESAPLANAN KDV 66.000.-
YTL
-……… Normal Satışlar
-……… Tevkifatlı Satışlar
190-DEVREDEN KDV 11.000.- YTL
191-İNDİRİLECEK KDV 77.000.- YTL
________________ /
__________________
ÖRNEK (2)
·
KDV
Beyannamesi;
(6) Teslim ve Hizmetin
Karşılığını Teşkil Eden Bedel …………………………………: 500.000.- YTL.
(9) Tevkifat Dışındaki Mal Ve Hizmet Teslimleri………………………….………..…: 100.000.- YTL.
(10) Tevkifat Dışındaki Mal ve
Hizmet Hesaplanan KDV……….…………….…..: 18.000.- YTL.
(11) Tevkifat Kapsamındaki
Hizmet Teslimler…………………………………………...:
400.000.- YTL.
(12) Tevkifat Kapsamındaki
Hizmet Hesaplanan KDV. (%12)..………….…...: 48.000.- YTL.
(19) Toplam Hesaplanan KDV …………………………………………………..…..…….…...: 66.000.- YTL.
(22) Önceki Dönemden Devreden
KDV…….….…………………………………….…..: 70.000.-
YTL.
(23) Bu Döneme Ait İndirilecek
KDV.................……….……….………………….:
47.000.- YTL.
(26) İndirimler
Toplamı…………………………….……………..…..……………...………….: 117.000.- YTL.
(27) Ödenmesi Gereken
KDV………………………………..……..…....…..…(YOK) :
……………….
(28) Sonraki Döneme Devreden
KDV ………………………………..….…...…….. : 27.000.- YTL.
(29) İade Edilmesi Gereken
KDV………………………..………….….….……...………:
24.000.- YTL.
İlgili KDV Beyannamesinin;
TABLO II. İSTİSNALAR VE İADE
HAKKI DOĞURAN İŞLEMLERE İLİŞKİN BİLDİRİM TABLOSU ise;
(49) Tevkifat Kapsamındaki
İşlemler ………………………...........................: 400.000.- YTL.
(50) Tevkifat Kapsamındaki
İşlemlerin KDV. (%6) ..…..………………………..: 24.000.- YTL.
(52) İade Hakkı Doğuran KDV.
(%6) …………………......…………………………..:
24.000.- YTL.
(53) İade Olunacak KDV ….………..…………….........…………………………..……....…: 24.000.- YTL.
Örnek’te görüldüğü gibi,
mükellef %6 tevkifata tabi 400.000.- YTL. hizmet tesliminde bulunmuş olup,
bunun KDV’si 24.000.- YTL.dir. Dönemin devreden KDV’si İadesi gereken KDV ‘den
büyük olduğundan, 24.000.- YTL.nin tamamı iade KDV olacak, 27.000.- YTL. ise
sonraki döneme devir KDV olacaktır.
·
Muhasebe
Kaydı;
________________ /
__________________
136 DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR 24.000.- YTL
- ……. İade Alınacak
Tevkikatlı KDV
391-HESAPLANAN KDV 66.000.-
YTL
-……… Normal Satışlar
-……… Tevkifatlı Satışlar
190-DEVREDEN
KDV 43.000.-
YTL
(70.000 - 27.000)
191-İNDİRİLECEK KDV 47.000.- YTL
________________ /
__________________
ÖRNEK (3)
·
KDV
Beyannamesi;
(6) Teslim ve Hizmetin
Karşılığını Teşkil Eden Bedel …….....…………….………..: 500.000.- YTL.
(9) Tevkifat Dışındaki Mal Ve Hizmet Teslimleri…………………………………...…: 100.000.- YTL.
(10) Tevkifat Dışındaki Mal ve
Hizmet Hesaplanan KDV ..…...…………….…..: 18.000.- YTL.
(11) Tevkifat Kapsamındaki
Hizmet Teslimler………………..……………………......:
400.000.- YTL.
(12) Tevkifat Kapsamındaki
Hizmet Hesaplanan KDV. (%12)….,..…...…....: 48.000.- YTL.
(19) Toplam Hesaplanan
KDV………………………………………………….....……….……..:
66.000.- YTL.
(22) Önceki Dönemden Devreden
KDV….….….…………………….………..………..:
50.000.- YTL.
(23) Bu Döneme Ait İndirilecek
KDV……….……….………………………….…….…….:
5.000.- YTL.
(26) İndirimler Toplamı………………………….…………………..……………...............……….: 55.000.- YTL.
(27) Ödenmesi Gereken KDV….…..………………………………………....…………………: 11.000.- YTL.
(28) Sonraki Döneme Devreden
KDV………………..……………(YOK) :
………………
(29) İade Edilmesi Gereken
KDV….…………………….…………….(YOK) : .……………..
İlgili KDV Beyannamesinin;
TABLO II. İSTİSNALAR VE İADE
HAKKI DOĞURAN İŞLEMLERE İLİŞKİN BİLDİRİM TABLOSU ise;
(49) Tevkifat Kapsamındaki
İşlemler………………………………………………………....:
400.000.- YTL.
(50) Tevkifat Kapsamındaki
İşlemlerin KDV. (%6)……..…........…………….…….: 24.000.- YTL.
(52) İade Hakkı Doğuran KDV.
(%6)…........................…………..........……...: 24.000.- YTL.
(53) İade Olunacak KDV….………………………………..…………………………(YOK)
: .……………..
Örnek’te görüldüğü gibi,
mükellef %6 tevkifata tabi 400.000.- YTL. hizmet tesliminde bulunmuş olup,
bunun KDV’si 24.000.- YTL.dir. İade alması gereken miktar da bu rakamı
aşmayacak şekilde 24.000.- YTL. olması gerekirken, ödenmesi gereken KDV’si
olduğundan iade alacağı tutar kalmamaktadır.
·
Muhasebe
Kaydı;
________________ /
__________________
391-HESAPLANAN KDV 66.000.-
YTL
-……… Normal Satışlar
-……… Tevkifatlı Satışlar
190-DEVREDEN
KDV 50.000.-
YTL
191-İNDİRİLECEK KDV 5.000.- YTL
360-ÖDENECEK VERGİ VE FONLAR 11.000.- YTL
-………. Ödenecek KDV
________________ /
__________________
III. DEĞERLENDİRME VE SONUÇ
89 ve 91 seri no.lu KDVK Genel
Tebliğleri ile tevkifat kapsamına alınan işlemlerle ilgili olarak doğan KDV
’nin nakden veya mahsuben iadesi;
tutarına bakılmaksızın sadece banka
teminat mektubu veya inceleme raporu karşılığında yerine getirilecek, teminat
mektupları vergi inceleme raporunun düzenlenmesinden sonra çözülecektir.
Ancak; 91 no.lu tebliğ kapsamındaki
işlemler sonucu iade alacağının,
“Yeminli Mali Müşavir Raporu”
dışında, teminat mektubu veya vergi inceleme raporu (merkezi inceleme) ile
yerine getirilecek olması mükellefleri zor durumda bırakacak ve ayrıca idarenin
de amacına ulaşmasında sıkıntı yaratacaktır. Bilindiği gibi idare tarafından
yapılacak incelemelerin başlatılması veya sonuçlandırılması çok uzun zamanlar
almakta olup, sonuç da olumsuzluk çıkması halinde mükellefler zor durumlara
düşmekte, kötü niyetliler ise amacına kısmen ulaşmış olacaklardır. Oysaki, Yeminli
Mali Müşavirlerce özellikle KDV iade raporlarının hazırlanması aşamalarında seri
bir şekilde çok ciddi ve yaygın karşıt incelemeler yapılmakta, bu incelemeler
sonucu sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge düzenlenmesi önlenmekte,
idareye ve mükelleflere ciddi katkılar sağlanmaktadır. Bu itibarla 91 no.lu KDV
tebliği kapsamındaki “bazı kamu kurum ve kuruluşlarına yapılan tevkifat
uygulaması sonucu doğacak KDV iade taleplerinin Yeminli Mali Müşavir Raporları ile de alınması
sağlanmalıdır.
Ayrıca ilgili tebliğ’de; iade
talebinde bulunan mükelleflerin, “dilekçelerine
tevkifat uygulanan işleme ait faturaların aslına uygunluğunu belirten bir şerh
taşıyan örneklerini veya bu faturaların dökümünü ihtiva eden bir liste ile
yüklenilen vergilerin listesini de eklemeleri gerekmektedir” denilmekle
beraber; tevkifatlı iade uygulamasında, yüklenilen KDV listesi yerine
indirilecek KDV listesinin istenmesi yeterli olmalıdır. Bu hususta idarenin bir
düzenleme yapması yerinde olacaktır. Kaldı ki, iadenin YMM raporu dışında idare
tarafından yapılacak inceleme ile yerine getirileceği için her hangi bir rapor
dizpozisyonu da mevcut olmadığından tebliğde belirtilen “yüklenilen vergilerin” listesinin neyi ifade ettiği de henüz
bilinmemektedir.
Ancak iadenin sadece teminat
mektubu veya inceleme raporuna göre yerine getiriliyor olması, nakden veya
mahsuben de olsa YMM raporuyla iade edilemiyor olması bizce bir eksiklik olup, bu
eksikliğin kısa sürede giderilmesi gereklidir. İade uygulamasında şu an için
herhangi bir miktar sınırlaması öngörülmemiş olmakla beraber bu konuda yeni
bir düzenlemeye gidilerek, diğer KDV iadelerinde olduğu gibi belli bir tutarın
altındaki iade taleplerinin incelemesiz olarak yerine getirilmesi, belli tutarın üstündeki iadelerde ise inceleme
veya teminat uygulamasının yanı sıra YMM raporuna bağlanabilmesi de yerinde
olacaktır.
NOT: 01.01.2005
tarihinde TL yerine YTL nin hayata geçirilecek olması (konunun gündemde
tutulması) nedeniyle yazımız içerisinde yer alan örneklerdeki parasal işlemler YTL cinsinden belirtilmiştir.
| 
