TÜRKİYE MUHASEBE STANDARDI KİRALAMA İŞLEMLERİNİN MUHASEBELEŞTİRİLMESİ (SON TASLAK)  

I- AMAÇ

Madde 1-

Bu standardın amacı; finansal ve faaliyet kiralamalarında, kiracı ve kiralayan açısından uygulanacak muhasebe politikalarının ve raporlama esaslarının açıklanmasıdır. 

II- TANIMLAR

Madde 2-

Bu standartta geçen terimlerin anlamları aşağıdaki gibidir:

Kiralama : Kiralayanın, bir varlığın kullanım hakkını belli bir süre için ve bir kira karşılığında kiracıya devretmeyi taahhüt ettiği sözleşmedir. Kiralama, finansal kiralama ve faaliyet kiralaması olmak üzere ikiye ayrılır.

Finansal Kiralama : Kiralama sözleşmesi ile, bir varlığın mülkiyetine sahip olmaktan kaynaklanan tüm riskler ile tüm yararların kiracıya bırakılmasıdır. Mülkiyet hakkı sözleşme sonunda devredilir veya devredilmez.

Faaliyet Kiralaması : Finansal kiralama dışındaki kiralama çeşitleridir.

d) Feshedilemez Kiralama : Aşağıda belirtilen durumlarla ilgili olmayan finansal kiralama sözleşmeleri fesedilemez kiralama sözleşmeleridir.

i) Bazı beklenmeyen koşulların ortaya çıkması,

ii) Kiralayanın izni ile,

iii) Kiracının, aynı kiralayan ile aynı veya eşdeğer bir varlığa ilişkin olarak yeni bir kira sözleşmesi yapması durumunda,

iv) Kiracının ek ödemede bulunması ve ile kiralamanın devam edeceğinin kesinleşmesi durumunda.

e) Alt Kiralama (Sublease): Kiracının kiraladığpı bir varlığı kiralama sözleşmesinde hüküm olmak ve kiralama süresi içinde kalmak koşulu ile üçüncü bir kişiye kiralamasıdır.

f) Kiralamanın Başlangıcı : Kira sözleşmesinin tarihi veya taraflardan herhangi birinin kiralama sözleşmesinin esas hükümlerinden birine ilişkin olarak verdiği taahhüt tarihinden önce olanıdır.

g) Kiralama Süresi : Kiracının, varlığı kiralamayı taahhüt ettiği ve kira sözleşmesinin feshedilemeyeceği süre ile, kiracının kiralamaya devam etme seçeneğine sahip olduğu ek sürelerdir.

h) Minimum Kira Ödemeleri : Kiralama dönemi boyunca kiracıdan istenebilecek ödemeler ile;

i) Kiracı açısından; kiracı veya kiracıyla ilgili taraflarca garanti edilen tutarlardır.

ii) Kiralayan açısından; kiracı, kiracıyla ilgili taraf ve garantiyi ödeme gücüne sahip üçüncü taraflarca ödenmesi garanti edilen hurda değer tutarıdır.

Buna karşın, kiracının kira sözleşmesi sonunda varlığı gerçeğe uygun değerinden oldukça düşük bir fiyata satın alma opsiyonu varsa ve bu opsiyonun kullanılacağı kesinleşmişse, minimum kira ödemeleri bu satın alma opsiyonunu kullanmak için istenen ödemeleri de kapsar.

g) Gerçeğe Uygun Değer : Karşılıklı pazarlık ortamında bilgili bir alıcı ile bilgili bir satıcı arasında bir varlığın el değiştirmesi veya bir borcun ödenmesi durumunda ortaya çıkması gereken tutardır.

h) Ekonomik Ömür :

i) Amortismana tabi tutulabilir bir varlığın bir veya birden fazla kullanıcı tarafından ekonomik olarak kullanılabileceği tahmin edilen süredir.

ii) Bir veya birden fazla kullanıcı tarafından bir varlıktan elde edilebilecek toplam üretim miktarıdır.

ı) Hizmet Süresi : Kira sözleşmesinin başlangıcından itibaren işletmenin kira süresinde herhangi bir sınırlamaya tabi olmaksızın ilgili varlığın ekonomik yararlarını kullanabileceğine ilişkin tahmini süredir.

i) Garanti Edilmiş Hurda Değer :

iii) Kiracı açısından; kiracı veya üçüncü taraflarca herhangi bir olayda hurda değerin ödenmesi garanti edilen maksimum tutarıdır.

iv) Kiralayan açısından; kiracı ve kiralayanla ilişkisi olmayan garantiyi ödeme gücüne sahip üçüncü kişilerce hurda değerin ödenmesi garanti edilen kısmıdır.

Garanti Edilmemiş Hurda Değer : Kiracı veya kiracıyla ilgili taraflarca kiralanan varlığın hurda değerinin garanti edilmemiş kısmıdır.

Brüt Kiralama Yatırımı : Minimum finansal kira ödemeleri ile kirilayana tahakkuk ettirilen garanti edilmemiş hurda değerdir.

Kazanılmamış Faiz Geliri : Kiralayanın brüt kiralama yatırım tutarı ile ilgili varlığın bugünkü değeri arasındaki farkdır.

Net Kiralama Yatırımı : Varlığın bugünkü değeridir. Aşağıdaki şekilde saptanır:

Brüt Kiralama Yatırımı - Kazanılmamış Kira Geliri

Kiralamanın Faiz Oranı : Minimum kira ödemeleri ile garanti edilmemiş hurda değer toplamının bugünkü değerini kiralanan varlığın gerçeğe uygun değerine eşitleyen iskonto oranıdır.

Kiracının Borçlanma Maliyeti : Kiracının aynı kiralamada ödemek zorunda kalacağı veya varlığı satın almak için aynı vade ile ödünç alması gereken fonlar için katlanmak zorunda kalacağı faiz oranıdır.

Belirlenmemiş Kira : Tutar olarak belirlenmemiş ancak satışların yüzdesi, kullanma miktarı, fiyat endeksleri, piyasa faiz oranları gibi değişkenlere dayandırılmış kira ödemeleridir.

III- STANDARDIN İÇERİĞİ

Madde 3-

Bu standart kiralama işlemlerinin muhasebeleştirilmesine yöneliktir. Bu standart aşağıdaki kiralama işlemlerine uygulanmaz.

a) Petrol, gaz, kereste, metal ve madenler gibi doğal kaynakların araştırılmasına veya kullanılmasına ilişkin kira sözleşmeleri,

b) Film, video band, oyunlar, patentler ve çoğaltma haklarına ilişkin lisans anlaşmaları.

Madde 4-

Bu standart varlıkların kullanım hakkının devri ile ilgili sözleşmelere uygulanmakla birlikte kullanım hakkı devredilen varlıklarla ilgili bakım ve işletmeye ilişkin hizmetlerin sağlandığı sözleşmelere de uygulanır.

IV- AÇIKLAMALAR

a) Kiralama Türleri

Madde 5-

Bu standartta, kiralama işlemlerinin sınıflandırılması için esas alınan ölçüt, varlığa sahip olmaktan kaynaklanan tüm risk ve yararların kiracıda mı yoksa kiralayanda mı olduğudur. Burada belirtilen riskler, atıl kapasiteden kaynaklanabilen zararları, teknolojik eskimeleri ve ekonomik koşulların değişmesinden kaynaklanan olumsuzlukları içerir. Yararlar ise varlıktan ekonomik ömrü süresince beklenen karlı faaliyetleri, değer artış kazancını ve hurda değerini kapsar.

Madde 6-

Bir kiralama işleminde varlığın mülkiyetine bağlı bütün risk ve yararlar önemli ölçüde devrediliyorsa bu bir finansal kiralamadır. Bunun dışındaki kiralama işlemleri faaliyet kiralaması olarak kabul edilir.

Madde 7-

Kiralama sözleşmesi iki tarafı ilgilendirdiğinden, her iki tarafın da aynı şekilde anlayacağı tanımların kullanılması gerekir. Normal olarak kiralayan ve kiracı kiralama işlemini aynı şekilde sınıflandırır. Ancak bazı durumlarda, ilgili tanımlamaların her iki taraf için farklı durumlara uygulanmasında aynı kiralama işlemi kiralayan ve kiracı tarafından farklı sınıflandırmalara tabi tutulabilir.

Madde 8-

Bir kiralama işleminin finansal kiralama mı yoksa faaliyet kiralaması mı olduğu, sözleşme şeklinden çok işlemin özüne ve içeriğine bağlıdır. Bir kiralama işleminin finansal kiralama sayıldığı durumlara ilişkin örnekler aşağıda belirtilmiştir :

a) Kiralama işleminin sonunda varlığın mülkiyeti kiracıya devrediliyorsa,

b) Kira sözleşmesi, kiracıya varlığı gerçek değerinin önemli ölçüde altında bir fiyata satın alma seçeneği sunuyorsa,

c) Kira süresi, varlığın devredilemeyeceği durumlarda da varlığın faydalı ömrünün büyük bölümünü kapsıyorsa,

d) Kiralama işleminin başlangıcında minimum kira ödemelerinin bugünkü değeri özde varlığın gerçeğe uygun değerini oluşturuyorsa,

e) Finansal kiralama konusu varlığın, herhangibir önemli değişiklik yapmaya gerek duyulmadan yalnızca kiracı tarafından kullanabilme özelliği varsa,

Madde 9-

Aşağıdaki koşulların herhangi birinin varlığı durumunda da kiralama işlemi finansal kiralama sayılır:

a) Finansal kiralama sözleşmesinin kiracı tarafından feshi durumunda, kiralayanın bu sözleşmeden oluşan zararları kiracı tarafından üstleniliyorsa,

b) Finansal kiralama konusu varlığın hurda değerinin gerçeğe uygun değerinde meydana gelen değişikliklerden dolayı kiracının kar ve zararları kira saptanmasında dikkate alınıyorsa,

c) Kira tutarları, piyasada oluşan kira tutarlarının önemli ölçüde altında kaldığı durumlarda bile kiracının kira dönemini ikinci kez sözleşme koşullarıyla devam ettirme olanağı varsa.

Madde 10-

Finansal ve faaliyet kiralama sınıflandırması kiralama işleminin başlangıcında yapılır. Ancak, herhangi bir zamanda kiracı ve kiralayanın kira sözleşmesindeki koşulları değiştirmesi konusunda anlaşma yapılması ve 5-9 uncu maddelerde açıklanan kriterlere bağlı olarak kiralama işleminin niteliğinin değiştirilmesi durumunda; kiralam türünde de değişiklik var ise yeni sözleşme koşullarına göre kira sözleşmesi finansal kiralama veya faaliyet kiralaması türüne dönüşür. Ancak kiralanan varlığın ekonomik ömrünün veya hurda değerinin tahminindeki bir değişiklikten dolayı kira sözleşmelerinde yapılacak bir değişiklik kiralama türünü değiştirmez.

Arazi ve Binalar

Madde 11-

Arsa, arazi ve bina kiralamaları da diğer varlıklarda olduğu şekilde finansal kiralama ve faaliyet kiralaması olarak sınıflandırılır. Ancak arsa ve arazilerin belirgin özelliği sınırsız bir kullanım ömrüne sahip olmasıdır. Bu tür kiralamalarda eğer kira sözleşmesi sonunda mülkiyet hakkı kiracıya geçmiyorsa, kiracının varlıkla ilgili risk ve yararları önemli ölçüde üstlenmesi olanaksızdır. Bu nedenle bu tür kiralamalarda faaliyet kiralaması olarak sınıflandırılır. Arsa ve araziler için kiralama başlangıcında ödenen kiralama tutarları peşin ödenmiş kira tutarlarını oluşturur ve kira dönemi süresince itfa edilir.

b) Kiracı Açısından Kiralama İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi

i) Finansal Kiralama

Madde 12-

Bir finansal kiralamanın başlangıç tarihinde işlemi kiracının aktifinde bir varlık pasifinde ise bir borç olarak gözükür. Bilançoda varlık ve borç olarak yer alan kiralama işleminin tutarı, varlığın gerçek değeri ile minimum kira ödemelerinin bugünkü değerinden küçük olanıdır. Kira ödemelerinin bugünkü değerini hesaplamak için kullanılan iskonto oranı, kiralamanın faiz oranıdır.Bunu saptamak olanaklı değilse kiralayanın borçlanma maliyetidir.

Madde 13-

Özün önceliği kavramı gereğince muhasebeye konu olan işlemler sadece hukuki şekilleri dikkate alınarak değil, özleri ve ardındaki finansal gerçekler gözönüne alınarak muhasebeleştirilmeli ve sunulmalıdır. Finansal kiralama işleminde kiracı malın mülkiyetini hukuken devralmamakla birlikte, esas olarak gerçeğe uygun değerine yakın bir fiyat ve faiz ödeyerek ekonomik ömrünün büyük bir bölümünde o varlığın ekonomik yararlarının kullanım hakkını satın almaktadır.

Madde 14-

Finansal kiralama işlemlerinin kiracının bilançosunda yansıtılmaması durumunda varlıklar ve borçların seviyesi olduğundan az gösterilmiş olur. Bu durumda finansal oranlar gerçeği yansıtmaz. Bu nedenle finansal kiralamanın kiracının bilançosunda hem bir varlık hemde gelecekteki kira ödemelerinden dolayı bir borç olarak tahakkuk ettirilmesi gerekir. Kiralamanın başlangıcında gelecekte ödenecek kira tutarları aktifte varlık pasifte borç olarak sunulur.

Madde 15-

Kiralanan varlıklarla ilgili olarak ortaya çıkan borçların, finansal kiralama varlıklarında bir indirim olarak bilonçoda gösterilmesi uygun değildir. Borçların pasifte kısa ve uzun vadeli yabancı kaynak olarak sunulması durumunda, kiralamadan doğan borçların da bu ayrıma uygun olarak bilançoda raporlanması gerekir.

Madde 16-

Belirli finansal faaliyetlerle ilgili olarak kira sözleşmelerinin yapılması veya güvenceye alınması için bazı direkt giderler yapılır. Bu giderlerden finansal kiralama işlemiyle ilgili olan tutarlar finansal kiralama yoluyla edinilen varlıkların maliyetine eklenerek aktifleştirilir.

Madde 17-

Kiralama tutarı, hem kiralamadan doğan borçlanma maliyetleri hem de sözkonusu varlığın tutarının o döneme isabet eden kısmını içermelidir. Kiralamadan doğan borçlanma maliyetleri, kiralama süresi boyunca sabit bir faiz oranı oluşturacak şekilde dönemlere yayılmalıdır.

Madde 18-

Dönem boyunca yapılan toplam minimum kira ödemeleri ile başlangıçta muhasebeleştirilen borç arasındaki fark, borçlanma maliyetlerini gösterir. Bu borçlanma maliyeti, borcun kalan tutarı üzerinden sabit bir faiz oranı yaratacak biçimde dönemlere yayılmalıdır.

Madde 19-

Finansal kiralama işlemi her muhasebe döneminde borçlanma maliyetlerine ek olarak bir de amortisman giderine yol açmaktadır. Kiralanan varlıklar için uygulanan amortisman politikası, sahip olunan varlıklar için uygulanan politikalar ile benzer olmalı ve amortisman oranı TMS-8 Amortisman Muhasebesi başlıklı Türkiye Muhasebe Standardı esaslarına uygun olarak saptanmalıdır. Eğer kira süresinin bitiminde, varlığın mülkiyetinin kiracıya geçeceğine ilişkin belirsizlik varsa, varlığın kiralama süresi yada hizmet süresinden hangisi kısa ise o süre içerisinde tamamen amortismana tabi tutulur.

Madde 20-

Finansal kiralama yoluyla edinilen varlıkların amortismana tabi tutarı, varlığın beklenen kullanım ömrü içinde, işletmenin mülkiyeti kendisine ait olan amortismana tabi varlıkların amortismanında sistemli ve tutarlı olarak uyguladığı amortisman politikasına göre amortismana tabi tutulması edilmeli ve dönemlere dağıtılmalıdır. Kiralanan varlığın kira sözleşmesi sonunda mülkiyetinin kiracıya geçeceği konusunda makul ölçüde kesinlek varsa, varlığın değeri faydalı ömrü içinde amorti edilmeli ve beklenen kullanım süresi varlığın faydalı ömrü olmalıdır. Aksi durumda varlık, kira süresi ile hizmet süresinden hangisi kısa ise o süre içinde amorti edilir.

Madde 21-

Finansal kiralama yoluyla edinilen varlık için ayrılan amortisman giderleri ile borçlanma maliyetlerinin toplamı genellikle dönem içindeki kira ödemelerine eşit değildir. Bunun sonucu kira ödemelerinin bir gider olarak gelirden düşülmesi uygun olmaz. Bu giderler gelir tablosuna yansıtıldığından kira taksit ödemelerinin anapara ödemelerine ilişkin kısmı bir gider olmadığından gelir tablosuna yansıtılmaz ve ilgili borçlardan düşülür. Bu nedenle kiralama başlangıcını izleyen dönemlerde kiralanan varlık ile buna ilişkin borç tutarları birbirine eşit olmaz.

Madde 22-

Finansal kiralama yoluyla edinilen varlıkların değerinde azalma meydana gelmiş ve varlıklardan gelecekte beklenen yarar varlığın kayıtlı değerinden daha düşükse, kiralanan varlıklar net gerçekleşebilir değeri ile değerlenir.

Madde 23-

Finansal kiralamada, kiracı TMS-....Finansal Araçlar: Açıklaması ve Sunuluşu standardında istenen açıklamalara ek olarak aşağıdaki açıklamaları yapar.

a) Her varlık grubunun bilanço tarihindeki defter değerini,

b) Minimum kira taksitlerinin toplam tutarı ile bunların net bugünkü değerlerinin bilanço günündeki değerleri. Ayrıca işletme, minimum kira ödemelerinin toplam tutarı ile bunların net bugünkü değerlerinin herbirini aşağıdaki dönemler itibariyle bilanço tarihinde açıklamalıdır.

Bir yıla kadar olan tutarların vadesi,

Vadesi bir yıldan beş yıla kadar olan tutarlar,

Vadesi beş yıldan uzun olan tutarlar.

c) Dönem içinde gelir olarak kaydedilen koşula bağlı kiralar,

d) Bilanço tarihinde, feshedilemez kira alt sözleşmelerinden elde edilmesi beklenen minimum alt kira taksitlerinin tutarı,

e) Kiracının aşağıdakilerle sınırlı olmamak kaydıyla kira sözleşmesinde yer alan önemli hükümlerle ilgili genel açıklamalar yapılır;

i) Koşula bağlı kira taksitlerinin belirlenmesinde kullanılan kriterler

ii) Yenileme veya satın alma opsiyonları için mevcut koşullar ve sözleşme tutarlarının güncelleştirilmesi (eskalasyon).

iii) Kira sözleşmesinin getirdiği kısıtlamalar (kar payları, ek borç ve diğer kiralamalar)

Madde 24-

Bunlara ek olarak “TMS 8 Maddi, Maddi Olmayan Duran Varlıklar ile Özel Tükenmeye Tabi Varlıklar” standardında, sahip olunan maddi duran varlıklarla ilgili olarak açıklanması istenen konular, finansal kiralama yoluyla edinilen varlıklar için de yapılır. 

ii) Faaliyet Kiralaması

Madde25-

Faaliyet kiralamalarında yapılan kira ödemeleri kira süresi boyunca, eşit tutarlarda gider kaydedilir. Kullanıcının zaman içinde sağlayacağı yararı temsilde daha iyi bir kriter bulunduğu durumlarda kira tutarları dönemlere bu kriterlere göre dağıtılabilir.

Madde 26-

Faaliyet kiralamalarında kira ödemeleri fiili ödeme tutarları göz önünde tutulmaksızın (bakım onarım, sigorta gibi giderler hariç) gelir tablosunda başka kriter bulunmadığı sürece eşit tutarlar yöntemine göre dönemlere gider olarak yansıtılır. 

Madde 27-

TMS-.....Finansal Araçlar: Açıklamalar ve Sunuluşu standardının öngördüğü açıklamalara ilave olarak kiracı, faaliyet kiralamalarıyla ilgili aşağıdaki bilgileri açıklamalıdır:

a) Aşağıdaki herbir dönem için feshedilemez faaliyet kiralamalarıyla ilgili gelecekteki minimum kira ödemelerinin (tahsillerinin) toplam tutarı

Vadeleri bir yıla kadar olan kira taksitleri tutarı

Vadeleri bir yıldan beş yıla kadar olan kira taksitleri tutarları

Vadeleri beş yıldan uzun olan kira taksitleri tutarları

b) Bilanço tarihinde feshedilemez alt kiralama sözleşmelerinden gelecekte elde edilmesi beklenen kira gelirlerinin tutarı,

c) Dönem içinde gelir olarak tahsil edilen kira ve alt kiralama taksitlerinin minimum kira ödemeleri, koşullu kiralar ve alt kiralama taksitleri

d) Aşağıdakilerle sınırlı olmamak koşuluyla kiralayanın önemli kiralama sözleşmelerine ilişkin genel bilgileri sunulmalıdır.

Muhtemel kira ödemelerinin (tahsillerinin) belirlenmesinde kullanılan kriterler,

Tekrar kiralama ve satın alma opsiyonları için mevcut koşullar ve güncelleştirme hükümleri,

Kira sözleşmesinin getirdiği sınırlamalar (kar payları, ilave borç ve diğer kiralamalarla ilgili) 

c) Kiralayan Açısından Kiralama İşlemlerinin Muhasebeleştirilmesi

i) Finansal Kiralama

Madde 28-

Finansal kiralamaya konu olmuş bir varlık bilançoda bir maddi duran varlık şeklinde değil yapılan net kiralama yatırım tutarına eşit bir alacak olarak gösterilir.

Madde 29-

Finansal kiralama işleminde mülkiyet hakkı dışındaki bütün riskler ve yararlar kiracıya devredilmektedir. Bu nedenle finansal kiralama alacakları kiralayan açısından yapmış olduğu yatırım ve hizmetler karşılığında alınan ana para ile faiz geliridir.

Madde 30-

Faiz gelirinin tahakkuk ettirilmesi, kiralayanın kiralanan varlıkla ilgili net yatırım tutarı üzerinden sabit bir dönemsel getiri oranı yaratacak şekilde olmalıdır.

Madde 31-

Kiralayan kiralamadan kaynaklanan faiz gelirini sistematik ve rasyonel temele göre kira dönemine yaymayı amaçlar. Bu gelir dağıtımı çoğunlukla kiralayanın net yatırım tutarı üzerinden sabit bir dönemsel getiri oranını yansıtan bir yönteme göre yapılır. Döneme ilişkin kiralama taksitleri o döneme ait anapara taksiti ile kazanılmamış faiz geliri taksidini çerir.

Madde 32-

Kiralayanın, bir kiralama işlemindeki brüt yatırımının hesaplanmasında tahmin edilen garanti edilmemiş hurda değerler sürekli olarak gözden geçirilir. Tahmini garanti edilmemiş hurda değerde kalıcı bir düşüş varsa kiralama süresi boyunca gelir dağılımı yenilenir ve gerçekleşmiş düşüş tutarı komisyonlar ya da ödenen ücretler gibi gerçekleştiği anda gider kaydedilir.

Madde 33-

Finansal kiralama görülmelerinin yapılması ve sözleşmesinin düzenlenmesinde kiralayanın danışmanlık ücretleri, komisyon ve vergi resim harçlar gibi çeşitli finansal kiralama işlemleriyle ilgili direkt giderleri olabilir. Finansal kiralama sözleşmelerinde finansal gelir yaratmak için katlanılan direkt maliyetler ya gerçekleştiği anda gider olarak kayıt edilir veya sözleşme süresince elde edilecek gelirden indirilmek üzere aktifleştirilir. İkinci seçeneğin seçilmesi durumunda, giderler kazanılmamış gelirin bir gider unsuru olarak kabul edilir ve kazanılmamış gelirler döneme yansıtıldıkça buna ilişkin giderler de döneme yansıtılır. Döneme ilişkin olarak kiracı tarafından yapılan kira ödemeleri brüt kira yatırımından (finansal kiralama alacaklarından) indirilir. Böylece anapara ve kazanılmamış faiz gelirleri bu tutar kadar azaltılır.

Madde 34-

Bilanço tarihi itibariyle minumum kiralamadan doğan alacakların brüt kiralama yatırımının tutarı arasındaki mutabakatın sunumuna ek olarak, finansal kiralamayla ilgili aşağıdaki bilgileri de açıklar:

a) Bilanço tarihinde, finansal kiralamayla ilgili brüt yatırım tutarı ve tahsil edilebilecek minimum kira gelirlerinin bugünkü değeri ve bu tutarların,

Vadeleri bir yıla kadar olan kira taksitlerinin tutarları,

Vadeleri bir yıldan beş yıla kadar olan kira taksitlerinin tutarları,

Vadeleri beş yıldan uzun olan kira taksitlerinin tutarları

b) Kazanılmamış faiz gelirleri

c) Kiralayan için bir kazanç olan garanti edilmemiş hurda değeri

d) Tahsil edilemeyen kira taksit alacakları için ayrılan şüpheli alacaklar karşılığı

e) Koşullu kiralama gelirleri

f) Önemli finansal kiralama sözleşmelerine ilişkin genel açıklamalar.

Madde 35-

Hesap dönemi ile ilgili aşağıdaki açıklamaların yapılması yararlıdır:

a) Brüt kiralama yatırım tutarı,

b) Kazanılmamış faiz gelirleri,

c) Net yatırım tutarları,

d) İptal edilen kiralama tutarları.

ii) Faaliyet Kiralaması

Madde 36-

Kiralayan, faaliyet kiralaması konusu varlıkları bilançosunda varlığın niteliğine uygun grupta raporlar.

Madde 37-

Faaliyet kiralamasından elde edilen kira gelirleri kiralama dönemi boyunca eşit tutarlarda gelir olarak kaydedilir. Kiralanan varlıktan elde edilen yararı yansıtan daha iyi bir kriter bulunduğu durumlarda kira gelirleri dönemlere bu kriterlere göre dağıtılabilir.

Madde 38-

Faaliyet kiralamalarında kiralama dönemi ve kiralama gelirlerinin oluşumuna bakılmaksızın, amortisman giderleri dahil kira gelirlerinin elde edilmesinde katlanılan maliyetler gider olarak muhasebeleştirilir.

Madde 39-

Kira gelirinin elde edilmesinde katlanılan ilk durekt maliyetler ya kiralama süresi boyunca her dönem için kaydedilen kira geliri oranında gelirden indirilir ya da katlanıldıkları dönemde gider olarak muhasebeleştirilir.

Madde 40-

Kiraya verilen varlıkların amortismana tabi tutulmasında izlenilen yöntem tutarlılık kavramı gereğince, kiralayanın benzer varlıkları için benimsediği yöntem ile aynı olmalıdır. Amortisman oranları TMS-8 ve TMS-9’a göre belirlenir.

Madde 41-

Finansal kiralama konusu varlıkların değerinde düşme meydana geldiğinde diğer bir deyişle, varlıktan gelecekte beklenen ekonomik yararların varlığın kayıtlı değerinden düşük olduğu durumlarda, muhasebe standartlarında öngörülen hükümlere uyulur ve varlıklar geri kazanılabilir değer olan net nakit değeri veya net bugünkü değerleriyle değerlenir. Varlığın kayıtlı değeri ile geri kazanılabilir değeri arasındaki fark dönem sonuçlarına yansıtılır.

Madde 42-

Üretim ve ticaret şirketlerinde varlıkların faaliyet kiralamasına verilmesinde; faaliyet kiralaması satış niteliği taşımadığından kira gelirleri satış karı olarak kabul edilmemelidir. Bu nitelikteki kira gelirleri, diğer faaliyetlerden doğan gelir ve karlar grubunda yer almalıdır.

Madde 43-

Kiralayan, TMS.....Finansal Araçlar: Açıklanması ve Sunuluşu Standardının öngördüğü açıklamalara ilave olarak faaliyet kiralamasıyla ilgili aşağıdaki hususları da açıklamalıdır:

a) Bilanço tarihinde kiralama konusu her varlık grubunun defter değeri, birikmiş amortisman tutarları ve birikmiş değer düşüklüğü karşılığı ve ayrıca,

i) Dönem içinde ayrılan amortisman gideri

ii) Dönem içinde ayrılan değer düşüklüğü karşılık giderleri

iii) Dönem içinde iptal edilen değer düşüklüğü karşılıkları

b) Feshedilemez faaliyet kiralamasıyla ilgili minimum kira taksitlerinin (ödemelerinin) aşağıdaki herbir dönem için toplam tutarları,

i) Vadeleri bir yıla kadar olan kira taksitlerinin tutarı

ii) Vadeleri bir yıldan beş yıla kadar olan kira taksitlerinin tutarları

iii) Vadeleri beş yıldan uzun olan kira taksitlerinin tutarları

c) Koşullu kira gelirleri toplamı,

d) Faaliyet kiralaması sözleşmelerinde kiralayan için önemli olan açıklamalar.

d) Satış ve Geri Kiralama İşlemleri

Madde 44-

Satış ve geri kiralama işlemi, satıcıdan bir varlığın satın alınması ve aynı varlığın aynı satıcıya kiralanması işlemini içerir. Kiralar ve satış fiyatı paket olarak saptandıklarından birbiri ile ilişkilidir ve varlığın gerçek değerini temsil etmez. Bu işleme ilişkin muhasebe uygulaması kiralamanın türüne bağlıdır.

Madde 45-

Bir satış ve geri kiralama sözleşmesi finansal kiralama niteliğinde ise satış gelirinin varlığın net defter değerini aşan kısmı satıcı - kiracı tarafından gelir olarak muhasebeleştirilemez. Aksine, bu faizler ertelenir ve kazanılmamış gelirler kiralama dönemi boyunca itfa edilir.

Madde 46-

Geri kiralama bir finansal kiralama niteliğinde ise bu kiralayan tarafından kiracıya varlığın teminat olarak alınması suretiyle sağlanmış bir finansmandır. Bu nedenle satış değeri ile kayıtlı değer arasındaki farkın gelir olarak yazılması uygun olmaz. Bu tutar kazanılmamış gelir olarak kaydedilir ve kiralama süresi boyunca itfa edilir.

Madde 47-

Satış ve geri kiralamanın bir faaliyet kiralaması niteliğinde olması durumunda, işlemin gerçeğe uygun değeri üzerinden yapıldığı açıksa bu durumda ortaya çıkan kar veya zarar ortaya çıktığı dönemde sonuç hesaplarına yansıtılır. Satış fiyatı gerçeğe uygun değerinden düşükse ve zarar gelecekteki ve zarar gelecekteki düşük fiyatlı kira ödemeleri ile karşılamıyorsa ancak gelecekteki kira tahsilleri ile sözkonusu zarar karşılanamıyorsa bu tutar ertelenmiş giderlere alınır ve varlığın beklenen kullanım süresi içerisinde kira tahsillerinin yüzdelerine göre itfa edilir.

Madde 48-

Bir geri kiralama işlemi faaliyet kiralaması niteliğinde ise ve satış fiyatı ve kira gerçeğe uygun değer üzerinden oluşmuşsa bu normal bir satış işlemidir ve bu işlem sonucu ortaya çıkan kar veya zarar ortaya çıktığı dönemde muhasebeleştirilmelidir.

Madde 49-

Faaliyet kiralamasında, satış ve geri kiralama tarihindeki gerçeğe uygun değer varlığın net defter değerinden düşükse, gerçeğe uygun değer ile net defter değeri arasındaki fark zarar olarak muhasebeleştirilir.

Madde 50-

Finansal kiralama işleminde Madde 54’deki gibi bir düzeltmeye gerek bulunmamaktadır. Ancak işletme, finansal kiralama konusu varlığın defter değeri, TMS- ...Varlıklardaki Değer Azalışı Standardı Hükümlerine göre işleme tabi tutulur. Saptanan değer düşüklüğü zarar yazılır.

Madde 51-

Satış ve geri kiralama işlemlerinde kiracı veya kiralayanın, sözleşme koşullarının ve sözleşmenin özellikli maddelerin, dipnotlarda açıklanması gerekir.

Madde 52-

Satış ve geri kiralama işlemlerinin ayrı olarak açıklanması, TMS- 10 Dönem Net Karı Zararı Temel Hatalar ve Muhasebe Politikalarında Değişiklikler Standardına göre de geçerlidir.

V- YÜRÜRLÜK TARİHİ

Madde 53-

Bu Türkiye Muhasebe Standardı yayımlandığı tarihi izleyen muhasebe dönemi başında yürürlüğe girer.