Enflasyon düzeltmesi ile ilgili olarak 5024 sayılı Kanunla(1) Vergi Usul Kanununda değişiklikler yapılmış ve düzeltme işlemine ilişkin ikili bir yaklaşım getirilmiştir. 1/1/2004 tarihinden sonra düzenlenecek mali tabloların düzeltilmesine ilişkin esaslar Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinde; 31/12/2003 tarihli mali tabloların düzeltilmesine ilişkin hükümler ise geçici 25 inci maddesinde yer almaktadır. Bu tebliğin konusunu da Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesine göre yapılacak düzeltme işlemi oluşturmaktadır.

1. Enflasyon Düzeltmesi Yapacak Olanlar ve Düzeltme İşlemine Tabi Tutulacak Mali Tablolar

Bu tebliğe göre enflasyon düzeltmesi, kazançlarını bilanço esasına göre tespit eden gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri tarafından yapılacaktır. Bilanço esasına göre defter tutmayan gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri enflasyon düzeltmesi yapamazlar.

Enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan mükelleflerin, düzeltme şartlarının oluşması halinde 1/1/2004 tarihinden sonra düzenleyecekleri mali tablolarından sadece bilançolarını düzeltme işlemine tabi tutmaları zorunludur.

Kendisine özel hesap dönemi tayin edilmiş mükellefler için; 31/12/2003 tarihli bilanço 2004 yılı içinde biten hesap dönemi sonundaki bilançoyu, 2003 yılı hesap dönemi 2004 yılı içinde biten hesap dönemini, 1/1/2004 tarihi 2004 yılı içinde başlayan hesap döneminin başındaki tarihi ifade etmektedir(2) .

2. Enflasyon Düzeltmesinin Koşulları

2.1. 31/12/2003 Tarihli Bilançolar Düzeltilmiş Olmalıdır

Bu tebliğe göre enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan mükellefler, 31/12/2003 tarihli bilançolarını Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesi ve 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde(3) yer alan esaslara göre enflasyon düzeltmesine tabi tutmuş olmalıdırlar.

Sermaye Piyasası Kurulu ile Bankacılık Düzenleme ve Denetleme Kurumunun yüksek enflasyon dönemlerinde mali tabloların düzeltilmesine ilişkin düzenlemelerine göre enflasyon düzeltmesi yapmak zorunda olan mükellefler, 31/12/2003 tarihi itibariyle anılan idarelerce yapılan düzenlemelere uygun biçimde düzeltilmiş olan bilançolarını Vergi Usul Kanununun geçici 25 inci maddesine göre yeniden düzeltmek zorunda değillerdir. Ancak, bu işletmeler 1/1/2004 tarihinden itibaren vergi mevzuatı gereğince düzenlenmesi gereken mali tablolarını, bu tebliğ doğrultusunda enflasyon düzeltmesine tabi tutacaklardır.

2.2. Enflasyon Düzeltme Şartları Oluşmuş Olmalıdır

Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesinin (A) fıkrasının (1) numaralı bendinde yer alan hükme göre Devlet İstatistik Enstitüsünce Türkiye geneli için ilan edilen fiyat endeksindeki artışın, içinde bulunulan dönem dahil son üç hesap döneminde % 100'den ve içinde bulunulan hesap döneminde % 10'dan fazla olması halinde mali tablolar enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak, Bakanlar Kurulunca bu oranların değiştirilmesi halinde yeni oranlar dikkate alınacaktır.

Geçici vergi dönemlerinde bu oranların tespitinde, son üç hesap dönemi yerine üçer aylık dönemlerin son ayı dahil önceki otuz altı ay ve içinde bulunulan hesap dönemi yerine son on iki ay dikkate alınacaktır. Bir hesap dönemi içindeki geçici vergi dönemlerinin herhangi birinde düzeltme yapılması halinde takip eden geçici vergi dönemlerinde ve içinde bulunulan hesap dönemi sonunda da düzeltme yapılacaktır.

3. Düzeltme İşlemi

31/12/2003 tarihli bilançoların düzeltilmesine ilişkin esasların gösterilmiş olduğu 328 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile getirilen usul ve esaslar bu tebliğe göre yapılacak düzeltme işlemi için de geçerlidir. Ancak, 328 sıra numaralı Tebliğ, sadece belli tarihteki bir mali tablonun (31/12/2003 tarihli bilanço) düzeltilmesine ilişkin hükümler ihtiva etmektedir. Bu nedenle düzeltme işlemine ilişkin olarak anılan tebliğden farklılık arz eden hususlar bu tebliğin ilerleyen bölümlerinde gösterilmiştir.

3.1. Reel Olmayan Finansman Maliyetlerinin Hesaplanması

Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesine göre yapılacak düzeltme işleminde mükellefler, reel olmayan finansman maliyetlerini aşağıda belirtilen iki yöntemden istedikleri birini seçerek hesaplayabileceklerdir.

3.1.1. Borç Tutarının Esas Alınması

Bu yöntemde reel olmayan finansman maliyeti (ROFM); her türlü borçlanmada, borç tutarlarına borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranının uygulanması suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir. Yabancı para üzerinden borçlanmalarda borcun kullanıldığı döneme ait TEFE artış oranı, borcun alındığı tarihteki Türk Lirası karşılıklarına uygulanacaktır.

3.1.2. Toplam Finansman Maliyetinin Esas Alınması

Bu yöntemde reel olmayan finansman maliyeti; toplam finansman maliyetlerine, ilgili döneme(4) ait TEFE artış oranının hesap dönemine ait ortalama ticari kredi faiz oranına bölünmesi sonucunda belirlenen oranlar uygulanmak suretiyle bulunan tutarın, maliyet veya alış bedelinden düşülmesi suretiyle hesaplanacaktır.

Bu yöntemi seçen mükellefler seçtikleri bu yöntemden, seçimi yaptıkları hesap dönemi dahil üçüncü hesap döneminin sonuna kadar dönemeyeceklerdir.

3.2. Taşıma Katsayısı

Düzeltme işlemine tabi tutulacak mali tabloda yer alan iktisadi kıymetlerden bazılarının düzeltmeye esas tarihleri, düzeltme yapılmış bir tarihten öncesine gidebilir. Bu takdirde bu tür iktisadi kıymetler için yeniden düzeltmeye esas tarihe kadar inerek, uygun düzeltme katsayısını bulmaya gerek yoktur; düzeltme yapılan en son mali tabloda, bu iktisadi kıymete ait değerlerin uygun bir katsayı ile çarpılması düzeltme işlemi için yeterlidir.

Mali tablolardaki parasal ve parasal olmayan tutarların, taşıma katsayısı kullanılarak ilgili dönemin sonundaki yeni değerlerinin hesaplanmasına “taşıma” denilir ve hesaplama işlemi “taşıma katsayısı” kullanılarak yapılır.

Taşıma katsayısı, mali tablonun ait olduğu aya ilişkin fiyat endeksinin, bir önceki dönemin(5) sonundaki (yıl içinde işe başlayanlarda işe başlanılan aya ilişkin) fiyat endeksine bölünmesiyle elde edilen katsayıdır. Parasal kıymetler için taşıma katsayısı bir olarak uygulanır.

Taşıma katsayısı kullanılarak parasal olmayan kıymetlerle ilgili olarak yapılacak düzeltme işlemi, aşağıdaki formüle göre hesaplanan taşıma katsayıları ile yapılacaktır(6).

Taşıma Katsayısı =	Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi
	Bir Önceki Dönemin Sonundaki Fiyat Endeksi

Taşıma Katsayısı =	Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi (7)
	Bir Önceki Dönemin Sonundaki Fiyat Endeksi (8)

Taşıma Katsayısı	7982,7 7382,1
Taşıma Katsayısı	1,08136
Düzeltilmiş Tutar	Düzeltmeye Esas Tutar x Taşıma Katsayısı
Düzeltilmiş Tutar	1.200.000.000 x 1,08136 = 1.297.632.000 TL.

Düzeltme Katsayısı =	Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi
	Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi

Düzeltme Katsayısı =	Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi (9)
	Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi (10)

Düzeltme Katsayısı	7982,7 7862,2
Düzeltme  Katsayısı	1,01533
Düzeltilmiş Tutar	Düzeltmeye Esas Tutar x Düzeltme  Katsayısı
Düzeltilmiş Tutar	50.000.000.000 x 1,01533 = 50.766.500.000 TL.

Düzeltme Katsayısı =	Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi (11)
	Düzeltmeye Esas Alınan Tarihi İçeren Aya İlişkin Fiyat Endeksi (12)

Düzeltme Katsayısı	7982,7 7700,6
Düzeltme  Katsayısı	1,03663
Düzeltilmiş Tutar	Düzeltmeye Esas Tutar x Düzeltme  Katsayısı
Düzeltilmiş Tutar	1.000.000.000 x 1,03663 = 1.036.630.000 TL. dır.

Ayrılacak amortismanın yıllık tutarı =

1.036.630.000 4

= 259.157.500 TL.

30/06/2004 tarihinde ayrılacak 6 aylık amortisman tutarı  =

259.157.500 2

= 129.578.750 TL.

Dönem ortalama düzeltme katsayısı =	Mali tablonun ait olduğu aya ait fiyat endeksi
	Mali tablonun ait olduğu aya ait fiyat endeksi		+	Mali tablo günü itibariyle bir önceki geçici vergi döneminin sonundaki fiyat endeksi
		___________________________
		2

Dönem ortalama düzeltme katsayısı =	Mali tablonun ait olduğu aya ait fiyat endeksi    (13)
	Mali tablonun ait olduğu aya ait fiyat endeksi		+	Mali tablo günü itibariyle bir önceki geçici vergi döneminin sonundaki fiyat endeksi (14)
		___________________________
		2

Hareketli Ağırlıklı Ortalama Düzeltme Katsayısı  =	(Enflasyon Düzeltmesine Tabi Tutulmuş Dönem Başı Stoğun İlgili Dönemin Sonuna Taşınmış Değeri) + (Dönem İçi Alış ve Giderlerin Enflasyon Düzeltmesine Tabi Tutulmuş Değerleri
	(Dönem Başı Stok) + (Dönem İçi Alış ve Giderler)

AYLAR	A MALI		B MALI
	Girişler	Çıkışlar	Girişler	Çıkışlar
Ocak	500.000	700.000	600.000	1.500.000
Şubat	800.000	200.000	900.000	2.000.000
Mart	400.000	400.000	1.200.000	1.500.000
Nisan	100.000	300.000	300.000	300.000
Mayıs	500.000	600.000	200.000	100.000
Haziran	600.000	500.000	50.000	100.000
Toplam	2.900.000	2.700.000	3.250.000	5.500.000

Hareketli ağırlıklı ortalama düzeltme katsayısının formülünü incelediğimizde formüle yerleştirilmesi gereken değerler aşağıdaki gibi olacaktır.

· Enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş dönem başı stoğun ilgili dönemin sonuna taşınmış değeri
· Dönem içi alış ve giderlerin enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş değerleri

Buna göre 30/6/2004 tarihli bilançoda görünen stokların, hareketli ağırlıklı ortalama yöntemi kullanılarak düzeltilmesi aşağıdaki adımların gerçekleştirilmesi suretiyle olacaktır.

1. Enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuş dönem başı stoğun ilgili dönemin sonuna taşınmış değerinin bulunması:

Taşıma Katsayısı  =	Mali Tablonun Ait Olduğu Aya İlişkin Fiyat Endeksi (16)
	Bir Önceki Dönemin Sonundaki Fiyat Endeksi (17)

Taşıma Katsayısı =	7982,7 7382,1		= 1,08136
A malı için taşınmış değer	=	Düzeltmeye Esas Tutar x Taşıma Katsayısı
	=	2.000.0000 x 1,08136= 2.162.720 TL.
B malı için taşınmış değer	=	Düzeltmeye Esas Tutar x Taşıma Katsayısı
	=	3.000.000 x 1,08136 = 3.244.080 TL.

Ocak Girişi için Düzeltme K.	Haziran TEFE Ocak TEFE	7982,7 7576,5	=	1,05361
Şubat Girişi İçin Düzeltme K.	Haziran TEFE Şubat TEFE	7982,7 7700,6	=	1,03663
Mart Girişi İçin Düzeltme K.	Haziran TEFE Mart TEFE	7982,7 7862,2	=	1,01533
Nisan Girişi İçin Düzeltme K.	Haziran TEFE Nisan TEFE	7982,7 8070,5	=	0,98912
Mayıs Girişi İçin Düzeltme K.	Haziran TEFE Mayıs TEFE	7982,7 8067,8	=	0,98945
Haziran Girişi İçin Düzeltme K.	Haziran TEFE Haziran TEFE	7982,7 7982,7	=	1

AYLAR	A MALI			B MALI
	Girişler (A)	Düzeltme K. (B)	Düzeltilmiş D. (A x B)	Girişler (C)	Düzeltme K. (D)	Düzeltilmiş D. (C x D)
Ocak	500.000	1,05361	526.805	600.000	1,05361	632.166
Şubat	800.000	1,03663	829.304	900.000	1,03663	932.967
Mart	400.000	1,01533	406.132	1.200.000	1,01533	1.218.396
Nisan	100.000	0,98912	98.912	300.000	0,98912	296.736
Mayıs	500.000	0,98945	494.725	200.000	0,98945	197.890
Haziran	600.000	1	600.000	50.000	1	50.000
TOPLAM	2.900.000		2.955.878	3.250.000		3.328.155

3. Hareketli ağırlıklı ortalama düzeltme katsayısı kullanılarak dönem sonu stok ve dönem içi alış ve giderlerin düzeltilmiş tutarlarının bulunması:


A malı için,

Hareketli Ağırlıklı Ortalama Düzeltme	=	2.162.720 + 2.955.878 2.000.000 + 2.900.000
	=	1,04461

Hareketli Ağırlıklı Ortalama Düzeltme	=	3.244.080 + 3.328.155 3.000.000 + 3.2500.000
	=	1,05156

(1) 30/12/2003 tarih ve 25332 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır.
(2) Kendilerine özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler, Tebliğin ilerleyen bölümlerinde, bu bölümdeki tarih ve açıklamaları dikkate alacaklardır.
(3) 28/2/2004 tarih ve 25387 sayılı Resmi Gazetede yayımlanmıştır. 328 sıra numaralı Tebliği ile yapılan bazı düzenlemeler, 31/7/2004 tarih ve 25539 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 5228 sayılı Kanunla yapılan değişiklikleri açıklayan 337 sıra numaralı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile değiştirilmiştir. Tebliğin ilerleyen bölümlerinde, 328 sıra numaralı Tebliğe yapılan atıflarda bu dipnotun dikkate alınması gerekir.
(4) Finansman maliyetinin oluştuğu hesap dönemi kapanmamış ise reel olmayan finansman maliyetinin hesaplamasında, mali tablonun ait olduğu aya ilişkin TEFE esas alınacaktır.
(5) Taşıma katsayısına ilişkin tanımda yer alan “bir önceki dönemin sonundaki fiyat endeksi” ifadesindeki bir önceki dönemden, en son düzeltme yapılan geçici vergi döneminin sonu anlaşılmalıdır.
(6) 30/6/2004 tarihli bilançoda görünen ve 31/12/2003 tarihli bilançonun düzeltilmesi neticesinde oluşan geçmiş yıllar kar/zararı da taşıma katsayısı kullanılarak düzeltilecektir.
(7) Bilançonun ait olduğu ay olan Haziran 2004 ayına ait TEFE: 7982,7
(8) Bir önceki dönem olan Aralık 2003 ayına ait TEFE: 7382,1
( 9) Bilançonun ait olduğu ay olan Haziran 2004 ayına ait TEFE: 7982,7
(10) Düzeltmeye esas ay olan Mart 2004 ayına ait TEFE: 7862,2
(11) Bilançonun ait olduğu ay olan Haziran 2004 ayına ait TEFE: 7982,7
(12) Düzeltmeye esas ay olan Şubat 2004 ayına ait TEFE: 7700,6
(13) Bilançonun ait olduğu Haziran 2004 ayına ait TEFE: 7982,7
(14) Mart 2004 ayına ait TEFE: 7862,2
(15) Stokların düzeltilmesinde mümkün olduğunca alt ayrıma giderek düzeltme işleminin gerçekleştirilmesi esastır. Ancak, hareketli ağırlıklı ortalama düzeltme katsayısı kullanarak düzeltme işlemini gerçekleştirecek olan mükellefler, diledikleri takdirde defteri kebir hesabı bazında da anılan düzeltme işlemini gerçekleştirebilirler. Düzeltme işleminde alt ayrım yerine defteri kebir hesabı bazında düzeltme yapmayı tercih edenler, seçtikleri bu yöntemden 3 yıl boyunca dönemezler.
(16) Bilançonun ait olduğu ay olan Haziran 2004 ayına ait TEFE:7982,7
(17) Bir önceki dönem olan Aralık 2003 ayına ait TEFE:7382,1