İşletme Yönetimleri Tarafından Yapılan Hileler
Halil SÖYLER
(MÜSBE Muhasebe Finansman Bilim Dalı Doktora Öğr.)
halil62@hotmail.com
— İşletmelerde Yapılan Hilelerin Önlenmesine Yönelik Uygulamalar
— İşletme Çalışanları Tarafından Yapılan Hileler
— İşletmelerde Yapılan Hileler
3.İşletme Yönetimleri Tarafından Yapılan Hileler
Yönetim tarafından yapılan hileler yapanın özellikleri ve yapma şekilleri açısından diğer hile türlerinden ayrılmaktadır. Yönetim hileleri çoğunlukla tepe yönetimleri tarafından işletmelerin mali tabloları üzerinde yapılan eylemler olarak karşımıza çıkmaktadır. Örneğin; tepe yönetimlerinin işletmeyi ortaklara iyi göstermek amacıyla muhasebe kayıtları üzerinde yaptıkları düzenlemelerdir.
İşletmelerde meydana gelen hile veya yolsuzluklara bakıldığında tepe yöneticilerin veya işletme sahiplerinin yaptıkları hilelerin, işletme çalışanlarının yaptıkları hilelerden anlamlı bir biçimde daha fazla olduğu bilinmektedir.
Yönetici ve müdür olan kişilerin işletmede yapmış oldukları hileler dolayısıyla neden oldukları zararlar, normal çalışan kişilerin işletmelere vermiş oldukları zararlardan 16 kat daha fazla olduğu ortaya çıkmaktadır.
3.1 Tepe Yönetimlerinin Mali Tablolar Üzerinde Yaptıkları Hileler
Mali tabloları önemli ölçüde olumsuz etkileyecek yönetim tarafından yapılan kasıtlı düzenlemeler, mali tablolar üzerinde yapılan hileli düzenlemeler olarak tanımlanmaktadır. Hileli finansal raporlama, hırsızlık ve zimmete para geçirmeye benzemez ama bu tip hırsızlıklar ve zimmete para geçirmeleri gizlemek amacıyla da kullanılabilmektedir. Ulusal Diplomalı Hile Araştırmacıları Kuruluşu (NACFE) niçin hileli finansal raporlama yapıldığının nedenlerini bir liste ile ilan etmiştir. Bu nedenlerden bazıları:
- Hisse başına kârı artırmak ve kâr payı ödemelerini artırmaya olanak vermek,
- Şirketin amaç ve hedeflerine ulaşması,
- Finansal performansın baz alındığı durumlarda ikramiye elde etmek.
Yönetim tarafından yapılan ve kendilerini veya dar anlamda işletme sahiplerini avantajlı kılabilecek, bunun dışında diğer üçüncü kişilere zarar verebilecek düzenlemeleri iki ana gruba ayırmak mümkündür.
- İşletmeyi olduğundan iyi gösteren düzenlemeler,
- İşletmeyi olduğundan kötü gösteren düzenlemeler.
3.1.1 İşletmenin Mali Tablolarının Olduğundan İyi veya Kötü Gösteren Düzenlemeler ve Amaçları
3.1.1.1 İşletmenin Mali Tablolarının Olduğundan İyi veya Kötü Gösteren Düzenlemeler
İşletmelerin gerçek durumunu olumlu veya olumsuz gösteren düzenlemeler ; işlemlerin kaydedilmesinde ve mali tabloların hazırlanmasında işletme yönetiminin taraflı davranışı sonucu, üçüncü kişilerin aleyhine menfaat temin etmek için yapılan hilelerdir. Bu hilelerden zarar görenler, işletmenin kendisi, alıcılar, ortak ve pay sahipleri olabilir.
İşletmeler, cironun saklanması, stoklar üzerinde oynamalar, giderlerin gerçeğe uygun olmayan şekilde arttırılması, fazla amortisman ve karşılık ayrılması gibi çeşitli şekillerde kârın azaltılması yoluna gidebilmektedir. Bir işletmede gerçek durumun yukarıda sayılanların aksine değiştirilmesi de mümkündür. Bunun içinde, hileli şekilde kârın arttırılması veya zarar yerine kâr gösterilmesine yönelik işlemler gerçekleştirilebilir.
Özellikle işletmenin kârını az göstererek, örneğin; daha az vergi ödemeye veya daha az kâr payı dağıtmaya yönelik düzenlemeler, işletmeler büyüdükçe etkilerini kaybetmektedirler. Bu türden düzenlemeler günümüzde küçük ya da orta ölçekli işletmelerde etkin olmaktadırlar. Buna karşın işletmeler büyüdükçe kendilerini daha iyi göstermek suretiyle işletme ile ilgili üçüncü kişileri yanıltma ve onlardan yararlanılma yoluna gidilmektedir.
3.1.1.2 İşletmenin Mali Tablolarının Olduğundan İyi veya Kötü Gösteren Düzenlemelerin Amaçları
Tepe yönetimlerini bu gibi düzenlemelere iten bazı nedenleri aşağıda açıklanan bazı bölümler dahilinde toplamak mümkündür.
- Yaptıkları bu tür düzenlemelerden dolayı kendilerine yarar sağlamaları.
Örneğin işletme gelirleri belli bir düzeye ulaştığında prim elde etmeleri gibi.
- Yöneticilerin çeşitli muhasebe hileli işlemleri kolayca yapabilmeleri.
Örneğin; envanter değerleme yöntemleri, amortismanlar vb. çeşitli uygulamalar yapmalarının kolay olması gibi.
- Yaptıkları hileli eylemler sonucunda yakalanmayacaklarını düşünmeleri.
Zayıf iç kontrol yapıları ve iç denetim mekanizmasının varlığı gibi.
- Aşırı rekabete dayanan baskılarla karşılaşmaları.
Ayrıca mali tabloların olduğundan iyi gösterilmesi ile ilgili olarak işletme sahiplerinin de bir takım amaçları olabilmektedir. İşte mali tabloların (özellikle bilançoların) olumlu yönde maskelenmesine bilanço güzelleştirmesi adı verilmektedir. Bu amaçlardan bazıları aşağıda sıralanmıştır.
- Daha fazla kredi alabilmek,
- Çok ortaklı şirketlerde ortakları tatmin etmek için fazla kâr dağıtmak,
- İşletmenin kamuoyunda imajını güçlendirmek,
- Borsada hisse senetlerinin fiyatlarını arttırmak,
- Vergi ödeyebilmek,
- Yeni ortakların işletmeye katılmasını teşvik etmek.
Mali tabloların yukarıda sıralanan şekilde olduğundan iyi gösterilmesi temelde; bankalara karşı daha fazla kredi alabilmek, işletmenin imajını, görüntüsü güçlendirmek ve bazen de vergi ödeme arzusu da amaç olabilmektedir.
Bununla birlikte mali tabloların olduğundan kötü gösterilmesi ile ilgili olarak da işletme sahiplerinin bir takım amaçları olabilmektedir. İşte mali tabloların (özellikle bilançoların) olumsuz yönde düzenlenmesinin amaçlarından bazıları aşağıda sıralanmıştır.
- Ayrılan ortaklarla veya ortakların varisleriyle avantajlı anlaşmalar yapmak,
- Az kazanç dağıtmak ya da dağıtmamak,
- Hisse senetlerinin borsa fiyatlarını düşürmek (Anonim şirketlerin borsada kötü olan hisse senetlerinin rayiçleri üzerinde etki yapmak, aksiyon toplamak, satmak veya benzer spekülasyon yapmak)
- Az vergi ödemek.
Son olarak da yukarıda ele alınan ve işletmelerin amaçlarına ulaşmak için mali tablolar üzerinde olumlu ve olumsuz etkileri olan düzenlemeler ile ilgili olarak yapılabilecek muhasebe hilelerini 6 ana grupta toplamak mümkün bulunmaktadır.
- Henüz son aşamaya gelmemiş ve gelir doğuracak işlemleri kayıtlara önceden gelir unsuru olarak kaydetmek. Örneğin; satış işlemi bitmeden yüklemesi yapılan malları gelir kaydetmek, önemli belirsizlikler varken bir unsuru gelir yazmak, gelecekte yapılacak bir hizmet için alınan bir avansı gelir kaydetmek gibi.
- Sahte gelir kalemleri kaydetme.
Örneğin; işletmelerin aralarında benzer veya yakın değerde varlıklarını değiştirerek gelir yaratmaları, gelen iade paralarını gelir yazmaları, ara dönemlerde düzenlenen mali tablolarda düzmece tahminlerle geliri arttırmaları.
- Bir defalık kazanç operasyonları ile geliri arttırmak.
Örneğin; düşük değerlenmiş bir varlığı yüksek değerle satmak. Gereksiz bir biçimde borçları erken ödeyerek iskonto geliri sağlamak gibi.
- Cari dönem giderlerini sonraki dönemlere aktarmak.
Örneğin; amortisman ayırmada düşük oranlar seçmek, değersiz duruma gelen aktifleri zarara atmama yolunu seçme gibi.
- Cari dönem gelirlerini sonraki dönemlere aktarmak.
- Gelecek dönem giderlerini cari döneme gider olarak kaydetmek.
Yukarıda özet olarak açıklanan ve hileli mali raporlamaya neden olan düzenlemeleri gelir arttırıcı veya azaltıcı bir biçimde çoğaltma olanakları bulunmaktadır. Bir kesimin yararlandığı ancak büyük bir kesimin zarar gördüğü ve genellikle tepe yönetimleri tarafından yapılan bu yönetim hilelerinin denetimler sırasında ortaya çıkartılması gerekmektedir.
KAYNAKLAR
1- BOZKURT, Nejat; Mali Tablolarda İşletme Yönetimleri Tarafından Yapılan Muhasebe Hileleri, Muhasebe Finansman Dergisi, Yıl: 9, Sayı: 12, Nisan 2000, s.16
2- KAYMAK, Can; Muhasebede Yapılan Hata ve Hilelerin Muhasebe ve Muhasebe Denetimi Yönünden Değerlendirilmesi, Yüksek Lisans Tezi, M.Ü.S.B.E. Muhasebe Finansman Bilim Dalı, İstanbul 1996
3- Maliye Hesap Uzmanları Derneği, Denetim İlke ve Esasları , 2. Baskı, İstanbul 1999
4- MITCHELL, Scott H; Management Fraud Trends, The Secured Lender, Newyork, Vol:53, Issue:6, Nov-Dec 1997
5- TAYLOR, Donald H, GLEZEN, G. William; Auditing : Integrated Concepts And Procedures, Sixth Edition, John&Wiley Sons Inc., 1994
