Kurumların İştirak Hisseleri ve Gayrimenkullerinin Satışından Doğan Kazancın Enflasyon Düzeltmesi Hükümlerine Göre İrdelenmesi
İbrahim KOCABEY
Yeminli Mali Müşavir
ikocabey@hotmail.com
Konu 3 ana başlık açısından önem taşımakta olup bunlar sırasıyla aşağıdaki gibidir:
1- 31.12.2003 düzeltmesi yapılmadan önce gerçekleştirilen satışlar
Bilindiği üzere 31.12.2003 bilançolarının düzeltilmesi çeşitli nedenlerle uzamıştır. Bu düzeltme işlemi yapılmadan önce, 2004 yılı içinde satılan bir iştirak hissesi ya da gayrimenkul satışı düzeltme öncesi maliyet bedeli dikkate alındığında kârlı, düzeltme sonrası maliyet bedeli dikkate alındığında ise zararlı sonuç vermektedir. Düzeltme sonrası hala satış kârı olan satışlar için bir sorun söz konusu olmamakla beraber düzeltme sonrası zarar gören iştirak hissesi ya da gayriımenkul satışlarında satış işlemi sırasında uygulanan KDV/BSMV ve harç istisnası sorun yaratmaktadır. Zira, zararlı bir satış neticesinde sermayeye ilave edilecek bir tutar çıkmadığından geçici 28 inci madde kapsamında bir satıştan söz edilebilmesi ve KDV/BSMV ve harç istisnalarının uygulanabilmesi imkânı ortadan kalkmaktadır. Bu durumda KDV/BSMV ve harcın zamanında tahakkuk ettirilmemesi dolayısıyla faiz ödeme yükümlülüğü doğmaktadır.
Daha sonraki bir tarihte tamamlanmış olsa da düzeltme işleminin 1.1.2004 tarihi itibariyle hüküm ifade ediyor olması nedeniyle zararlı satışlarda bu sorun ortaya çıkmaktadır. Bunun önlenmesi için, tarihi maliyetler esas alınarak yapılan işlem sonucu kâr ancak, düzeltme sonucu zarar çıkması nedeniyle yok olan KDV/BSMV ve harrç istisnası için yükümlülüğün yasal olarak düzeltmenin yapılması gereken tarih itibariyle başlaması gerektiğine ilişkin bir düzenleme yapılması yararlı olacaktır. Böylece mükellefler kârlı sattıklarını zannettikleri ancak düzeltme sonucu zararlı olduklarını anladıkları bu işlemler dolayısıyla doğan KDV/BSMV ve harç mükellefiyetlerini zararın ortaya çıkması gereken tarih itibariyle yerine getirebilirler.
Bu tarih, Ocak/Mart 2004 dönemi geçici vergilerini bu düzeltmeye göre verenler için 10 Mayıs 2004, Ocak/Haziran 2004 dönemi itibariyle düzeltme kapsamında olanlar için 10 Ağustos 2004, 2004 kurumlar vergisi itibariyle düzeltme yapmak zorunda olanlar içinse 15 Nisan 2005 olarak ele alınabilir.
2- Düzeltme yapıldıktan sonra, iki değerleme dönemi arasında yapılan satışlarda maliyet bedelinin endekslenmesi
Cari dönem içerisinde, iki değerleme (geçici vergi) dönemi arasında yapılan iştirak hissesi ya da gayrimenkul satışı neticesinde ortaya çıkan kâr ya da zararın tespiti açısından dikkate alınması gereken maliyet bedeli, kıymetin en son değerleme tarihi (geçici vergi dönemi) itibariyle ulaşılan endekslenmiş değeri mi yoksa satış ayına kadar endekslenmiş değeri mi esas alınarak tespit edileceği hususu açık değildir ve bu durum farklı sonuçlar ortaya çıkmasına sebep olabilmektedir.
Zira, örneğin Haziran 2004 dönemi itibariyle endekslenmiş değeri 100 birim olan bir kıymet Eylül 2004 içerisinde 100,5 birime satıldığında bu satış sonrası (100,5 -100 =) 0,5 birim kâr çıkmakta ve hem kurumlar vergisi ve hem de KDV/BSMV ve harç açısından istisna şartları oluşmaktadır. Ancak, satış kâr/zararının tespiti için satışın yapıldığı ay hariç olmak üzere düzeltme işleminin devam ettirilmemesi gerektiğinde, kıymetin Eylül 2004 dönemi endekslenmiş maliyeti; Haziran – Ağustos dönemi TEFE artış oranına göre [(7923,5 – 7982,7) / 7923,5 =] 0,00743 olmakta ve satış dönemi olan Eylül 2004 itibariyle maliyet (100 * 1,00743 =) 100,743 olmakta ve satış bedeli ile karşılaştırıldığında zarar çıkmaktadır.
Bu ise son değerleme dönemi değerleri dikkate alındığında uygulanabilecek olan KDV/BSMV ve harç istisnasının uygulanamayacağı anlamına gelmektedir.
3- Ortaya çıkan satış karının dönem sonu itibariyle endekslemeye tabi tutulup tutulmayacağı
Yukarıda belirtilen usul ve esaslardan hangisi benimsenmiş olursa olsun bir diğer sorun, yıl içinde yapılan iştirak hissesi ya da gayrimenkul satışı sonucu ortaya çıkan kârın dönem sonu itibariyle endekslemeye tabi tutulup tutulmayacağıdır. Zira bu kârın endekslenerek büyütülmesi dönem kârının küçülmesine neden olmakta ayrıca satış tarihi itibariyle sermayeye eklenmesi kararı verilen tutarın değişmesine yol açmaktadır.
Örneğin Haziran 2004 dönemi itibariyle endekslenmiş değeri 100 birim olan bir kıymet Temmuz 2004 içerisinde 120 birime satıldığında bu satış sonrası (120 -100 =) 20 birim kâr çıkmakta ve bu tutarın sermayeye ilavesi gerekmektedir.
Ancak Temmuz 2004 dönemi içinde yapılan bu satış sonucu oluşan bu kazancın, bilançoda bir fon hesabında tutuluyor olması durumunda bu fon hesabının (tıpkı yenileme fonunda olduğu gibi) düzeltmeye tabi olup olmadığı ya da bu kazanç gelir tablosundan geçirilmiş ise beyannamede indirim konusu bir istisna kalemi olarak ele alındığında indirim konusu yapılan bu tutarın endekslemeye tabi tutulup tutulmayacağı açık değildir.
Üstelik her iki durumda da matrah üzerinde azaltıcı etki yapacak olan bu uygulamalar sonucu satış tarihi itibariyle oluşandan daha fazla bir tutara ulaşılmış olacaktır. Bu durumda sermayeye ilave edilmesi gereken tutarın ne olması gerektiği belirsizdir.
Konu son derece karmaşık ve hassas olup idarenin konu ile ilgili olarak ivedi bir açıklam yapması, mükelleflerin yanlış uygulamalar yapmasını ve vergi ziyaı ya da hak kayıplarına uğramasını önlemek bakımından büyük bir önemi haizdir.
