Bilirkişilik ve Mali Müşavirlik Mesleği
Rüknettin Kumkale
Yeminli Mali Müşavirlik
rkumkale.ymm@gmail.com
1-Hukukumuzda Bilirkişilik
Hukuk Usulü Muhakemeleri Yasasının 275. Maddesine göre, Bilirkişi, çözümü özel veya teknik bir bilgiyi gerektiren hallerde başvurulan kişidir. Ancak hakimlik mesleğinin gerektirdiği genel ve hukuki bilgi ile çözümlenmesi mümkün olan konularda bilirkişiye baş vurulmaz.
Ceza Usulü Muhakemeleri Yasasının 66. Maddesinde de Bilirkişi, Hukuk Usulü Muhakemeleri Yasasının 275. maddesindeki kelimelerle açıklanmaktadır.
Bu hükümler ışığında, bilirkişi hakimin teknik ve özel bilgisi ile çözemediği konularda ve hakimin kendisine verdiği görev çerçevesinde inceleme yaparak ulaştığı sonucu düzenleyeceği “ Bilirkişi Raporu “ ile sunar.
Bilirkişi, Yasa maddelerinde de belirtildiği gibi Hakimin “ Uzman Danışmanı” niteliğinde dir. Sayın Prof. Dr. Kudret Güven bilirkişiyi “ Hakimin Dürbünü” olarak tanımlamaktadır.
Bilirkişinin görevini ister “ Uzman Danışman”, ister “ Hakimin Dürbünü” veya bazı Yargıtay kararlarındaki açıklaması ile “ Hakime Yardımcı Olmak” şeklinde tanımlayın, bilirkişi konusunda Ehliyetli, Özen Gösteren, Dürüst ve Tarafsız bir kişiliğe sahip olmak zorundadır.
2-Bilirkişinin Nitelikleri
HUMK’nun amir hükmü, bilirkişinin niteliklerine açıklık getirmiştir.
2.1. Ehliyet Sahibi Olmak
– Teknolojik Olanakların Gelişmesi,
– Ekonomik Hareketlerin Ön Plana Çıkması,
– Ekonomik Dalgalanmaların Sık Yaşanır Olması,
gibi başlıklarla kısaca sınıflandırabileceğimiz gerek Dünya üzerinde, gerekse bunun doğal yansıması olarak yurdumuz toplum hayatında oluşan gelişmeler, bundan önce var olmayan yeni iş kollarının dolayısıyla yeni uzmanlık alanlarının doğmasına yol açmıştır.
Artan bu uzmanlık alanları ile ilgili olarak taraflar arasında doğan anlaşmazlıkların yargıya intikal etmesi halinde Hakim’in bu konularda uzman kişilere danışma ihtiyacı duyması da çok doğaldır.
Diğer bir anlatımla Hakim önündeki davada kendi genel ve hukuki bilgisi ile çözümleyemeyeceği konularda, o konuda uzmanlığı “ tescil” edilmiş olan bir kişiyi bilirkişi olarak atayacak ve onun vermiş olduğu rapor yardımı ile davayı çözümleme yoluna gidecektir.
Burada dikkati çeken “Uzmanlık” kelimesinin altında yatan anlam, bilirkişinin rapor vereceği alanda ehliyetli – uzman kişi olduğunun tescilli olmasıdır.
Tescillilik tabii ki sadece konu ile ilgili bir okuldan mezun olmayı yeterli kılmamaktadır. Çünkü Hakim Adalet dağıtmaktadır. Adil olmak zorunluluğundadır. Davanın taraflarından hiç birisinin mağdur olmamasına özen göstermektedir. Geniş anlamı ile düşündüğümüzde toplum hayatımıza yön vermektedir. Bilirkişi de Hakimin kararına kendi uzmanlık alanı çerçevesinde yardımcı olduğundan, görevlendirilecek bilirkişinin alanında gerçekten ehliyetli – uzman kişi olmasında adeta bir zorunluluk bulunmaktadır.
2.2. Özen Gösterme Zorunluluğu
Bir bilirkişinin aklından çıkarmaması gereken en önemli noktalardan birisi, bilirkişilik görevini özen göstererek yapmak zorunda olduğudur.
Hakim size uzmanlık alanınız içindeki bir konu hakkında danışmaktadır. Altına imza attığını raporunuz davanın neticelenmesinden sonra Yargıtay’a gidecek ve siz imzanızın sorumluluğunu en az iki – üç yıl belki de daha uzun süre taşıyacaksınız. Diğer bir yaklaşımla, raporu teslim etmekle sorumluluğunuz bitmemektedir.
Attığınız imza ile isminizi, mesleğinizi ve giderek mesleki unvanınız ile temsil ettiğiniz topluluğu mükellefiyet altına sokmaktasınız.
2.3. Dürüst Olma Zorunluluğu
– Dürüstlük, adalete yardımcı olan kimse için vazgeçilmez bir erdem olmalıdır.
– Hazırlanacak olan rapor hiçbir etki altında kalınmadan düzenlenmelidir.
– Zaten dürüstlük prensibinden uzak hazırlanan bir rapor kendini hemen belli
edecektir. Şurası unutulmamalıdır ki, bir davanın davacı ve davalı olarak iki tarafı, bunların Avukatları ile en önemlisi bilirkişiyi denetleyen ve ömrünü Hukuk dünyasında geçirmiş bir Hakim bulunmaktadır.
Raporunuz bu üç köşe tarafından kelimesi kelimesine okunmakta, her cümlenin anlamı kendi açılarından değerlendirilmekte, yorumu yapılmaktadır. Yani kısaca bir bilirkişi raporu imzalanmakla, mesleki bilgi ve becerileri mercek altına alınmış demektir.
Bütün bunların yanında bilirkişilerin cezalandırılması ile ilgili olarak 5237 Sayılı (Yeni) Türk Ceza Yasasının “ Gerçeğe Aykırı Bilirkişilik ve Tercümanlık” başlıklı 276. Maddesi şu hükümleri içermektedir.
“Gerçeğe aykırı bilirkişilik veya tercümanlık
MADDE 276. – (1) Yargı mercileri veya suçtan dolayı kanunen soruşturma yapmak veya yemin altında tanık dinlemek yetkisine sahip bulunan kişi veya kurul tarafından görevlendirilen bilirkişinin gerçeğe aykırı mütalâada bulunması hâlinde, bir yıldan üç yıla kadar hapis cezasına hükmolunur.
(2) Birinci fıkrada belirtilen kişi veya kurullar tarafından görevlendirilen tercümanın ifade veya belgeleri gerçeğe aykırı olarak tercüme etmesi hâlinde, birinci fıkra hükmü uygulanır.”
2.4. Tarafsız Olma Zorunluluğu
Bir Bilirkişi, ancak kendi mesleki bilgileri açısında taraf olma durumundadır. Bunun dışında tamamen bağımsız hareket etmek zorunluluğunda olup, raporunda belirttiği görüş, ilgili ilgisiz herkezin katılacağı nitelikte olmalıdır.
Bilirkişi, raporunu siyasi düşüncelerden arınmış olarak, tarafsız, bağımsız, tarafların telkin ve görüşlerinden uzak objektif bir şekilde hazırlamak zorundadır.
Tarafsızlık ilkesinin en önemli unsurlarından birisi, bilirkişinin davanın taraflarından birisi ile akrabalık veya menfaat ilişkisinin olup olmadığı hususudur. Mali Müşavirlik mesleğini serbest olarak yapan bizler, uzun zaman içerisinde birçok kişi ile mükellef meslek mensubu ilişkisi içinde bulunmaktayız. Bu sebeple Mahkeme tarafından atandıktan sonra taraflar arasında geçmişte veya halen menfaat ilişkisinde bulunulmuş kişi veya kuruluşların bulunup bulunulmadığının kontrol edilmesi ve böyle bir durum var ise sebebinin mahkemeye izah edilerek dosyadan çekilinmesi en olumlu hareket olacaktır.
3-Mali Müşavirlerin Bilirkişi Olarak Görev Almaları
Mesleğimizin kaidelerini düzenleyen 3568 sayılı Yasanın “Yasaklar” başlıklı 45. Maddesi bilirkişiliği, “Meslekle bağdaşmayan işlerden sayılmaz” olarak nitelemiştir. Bu açıdan 3568 sayılı Yasa çerçevesinde unvana sahip meslek mensuplarından olan “ Serbest Muhasebeci” , “Serbest Muhasebeci Mali Müşavir” ve “Yeminli Mali Müşavir” ler meslekleri ile ilgili olarak bilirkişi görevi alabilmektedirler.
Meslek Mensubu, HUMK’nun 275. Maddesinde bulunan “ Mahkeme çözümü özel ve teknik bir bilgiyi gerektiren hallerde bilirkişinin oy ve görüşünün alınmasına karar verir” hükmü uyarınca bilirkişi olarak atanmaktadır.
Çünkü, yaptığımız iş gerçekten özel ve teknik bilgiyi gerektirmektedir.
Bir meslek mensubu,
– Muhasebe Hukuku’na
– Muhasebenin Temel Kavramları’na
– Mali Tabloların İlkeleri’ne
göre incelemesini yapmak ve senelerin süzgecinden geçerek oluşan tecrübelerini de katarak raporunu hazırlamak durumunda dır.
Diğer bir anlatımla Mahkeme bizi, görevimizi bu çerçevede yapacağımızı düşünerek atamaktadır.
3.1. Muhasebe Hukuku
Hukuk, “ Toplumda kişiler arasındaki ilişkileri düzenleyen ve Devlet gücüyle kendisine uyulması yaptırıma bağlı kılınmış kurallar bütünüdür. “ (Prof.Dr. Ejder Yılmaz. Hukuk Sözlüğü. Yetkin Yayınları Ankara 2001)
Muhasebe ise, “Hesapsal kişiliğin önce kendisi, sonra da bunlarla ilişkili olanların hak ve sorumluluklarını belirlemek amacıyla varlık ve sermayelerine zaman içinde bunlardaki değer değişimlerine, yani masraf, hasılat ve kazançlarına ilişkin iş olgularını Yasaları, kurallara, ilkelere ve kurumlara uygun olarak belgeler üzerinde saptayarak hesap adı verilen çift yanlı çizgilere işleyen, izleyen, bunlarla varılan sonuçları çizelge ve raporlarla ortaya koyan, yorumlayan belgeleme ve araç olma özelliği taşıyan bir bilimdir” (Mehmet Yazıcı. Muhasebe Tümleri ve Örgütlenmesi eserinden, Prof. Dr. Oktay Güvemli. Muhasebe Tarihi. İstanbul Yeminli Mali Müşavirler Odası Yayını 1. Cilt. İstanbul 2000)
Bu iki tanımı bir arada ele aldığımızda muhasebenin uyması gereken hukuk kaideleri ortaya çıkmaktadır.
Muhasebe;
– Vergi Usul Yasası ve Diğer Vergi Yasaları ile Türk Ticaret Yasası ve Sermaye Piyasaları’nı oluşturan Yasa’larda gösterilen hükümler çerçevesinde,
ve
– Muhasebenin düzeninin yaratılması için çıkartılan Muhasebenin Temel Kavramları ile Genel Kabul Görmüş Muhasebe İlkeleri
çerçevesinde oluşturulmaktadır.
Mahkeme bizden bu Yasa ve Kaideler ışığında bilirkişilik görevimizi yerine getirmemizi istemektedir.
3.2. Muhasebe’nin Temel Kavramları
Hepimizin bildiği gibi Muhasebenin Temel Kavramları 12 Maddeden oluşmaktadır. Bilirkişi Raporunu hazırlarken karşılaşılacak muhasebe düzeninin bu temel kavramlar açısındaki uygunluğuna dikkat etmek gerekmektedir.
Çünkü, bu temel kavramlara uygun olan muhasebe düzeni ve Mali Tablolar o işletmenin gerçek durumunu yansıtacak, dolayısıyla Mahkeme’nin istediği çözümü sunacaktır. Diğer bir anlatımla, kayıtların bu temel kavramlar çerçevesinde yaratılmamış olması o işletmenin gerçek durumunu yansıtmayacaktır. Bunun bilirkişilik ile görevlendirilmiş bir meslek mensubu tarafından tespit edilmesi gerekmektedir.
3.3. Mali Tablolar İlkeleri
İşletmelerin Mali Tabloları düzenlenirken uymak zorunda oldukları kuralları içeren bu ilkeler yine bir Bilirkişi Raporu düzenlenirken dikkat edilmesi gereken noktaları göstermektir.
4-Bilirkişi Raporu Hazırlanırken Dikkat Edilecek Noktalar
4.1. Mahkeme’nin Atama Kararı
Bilirkişilerin seçiminde tek yetki sahibi kişi hakim’dir. Hakim, önünde bulunan davada konunun bilirkişi tarafından incelenmesi gerektiğini düşünüyor ise bilirkişinin seçimini yaparak kararını verir. Taraflarında bilirkişi incelemesini isteme haklarının bulunduğunu unutmamak gerekmektedir. Ancak son söz hakimindir.
Bunların yanında, Hakim, Hukuk Usulü Muhakemeleri Yasasının 276/1 maddesinde bulunan “ Ehlivukuf, iki taraf ittifak etmedikleri halde tahkikat hakimi tarafından intihap olunur “ hükmü çerçevesinde tarafların bilirkişi seçimi konusunda anlaşamamaları ve kendi düşündükleri bilirkişileri mahkemeye bildirmedikleri takdirde bilirkişi seçimini kendisi yapar. Hakim bilirkişi seçim kararında, bilirkişilerin kaç kişi olması gerektiğinide belli eder.
Hakim, HUMK’nun 279. Maddesindeki “ Hakim, iki tarafın ifadesini istimadan sonra ehlivukufa sorulacak sualleri tayin eder. “ hükümleri çerçevesinde bilirkişi atama kararında bilirkişiden isteyeceklerini de belli eder. Diğer bir anlatımla Mahkemenin bilirkişi görevlendirme kararında bilirkişinin görevleri de açıklanmıştır. Bilirkişiler Mahkeme’nin bilirkişi atama kararında belli ettiği görevleri yerine getirmekle yükümlüdürler. Sayılan görevlerin dışında bir hareket yapamazlar. Mahkeme kararında defter ve belgelerin incelenmesi yetkisi verilmiş ise, defterlerin incelenmesini yapabilme olanağı bulunmaktadır. Hakim Defterlerin mahkemeye ibraz edilmesini veya tarafların işyerlerinde incelenmesine karar verebilir. Bilirkişi bu kararlar doğrultusunda hareket ederek raporunu düzenlemek durumundadır.
Çok rastlanmasa da Hakim bilirkişinin defter ve belgelerin işyerinde incelenmesi sırasında tarafların da hazır bulunmasına karar verebilir. Bu durumda Bilirkişinin ilgili işyerini ziyaretinde tarafların veya vekillerinin burada bulunuyor olmasına dikkat etmesi, incelemesini bu heyet huzurunda yapması gerekmektedir.
4.2. Tarafların Defter ve Belgelerinin İncelenmesi
Bir Mali Müşavir olarak genellikle bizlerden istenilen Bilirkişilik görevi içinde taraflardan birisinin veya her ikisinin defter ve belgelerinin incelenmesi de bulunmaktadır. Yukarıda sözünü ettiğimiz gibi bu yetki Mahkemenin bilirkişi atama kararında bulunuyor ise ancak tarafların defter ve belgelerinin incelenmesi yapılabilecektir.
4.2.1. Defterlerin Noter Tasdikleri
Türk Ticaret Yasasının 66. maddesi ve sonra gelen hükümlerine göre; Hükmi Şahıs Tacirler, Yevmiye Defteri, Defter-i Kebir, Envanter Defteri, Karar Defteri, Hakiki Şahıs Tacirler ise Yevmiye Defteri, Defter-i Kebir, Envanter Defteri veya işletmenin mahiyeti ve önemine göre sadece işletme defteri tutmak mecburiyetindedir.
Vergi Usul Yasası Açısından ise Bilanço Esasına Göre defter tutan Mükellefler, Vergi Usul Yasası’nın 182 ve sonraki maddeleriyle getirilen hükümlere göre, Yevmiye Defteri, Defter-i Kebir, Envanter Defteri, İşletme Hesabı Esasına Göre defter tutan Mükellefler, Vergi Usul Yasası’nın 193. maddesi hükümleri ışığında, İşletme Hesabı Defteri ve Envanter Defteri tutmak mecburiyetindedirler. Ayrıca bütün mükellefler işyerinin ve işin özelliklerine ve mükellefiyetin derecesine göre ek defterlerde tutmaktadır.
Yasal defterlerin tasdik zamanı ile ilgili hükümler Vergi Usul Yasasının 221. maddesinde yer almıştır.
Buna göre,
a.Şirketlerin kuruluş aşamasında kullanılacak olan defterler, kullanılmaya başlanmadan önce tasdik edilmek üzere ticaret sicili memurluğuna veya neter’e ibraz edilir. (TTY. Md. 69, VUY. Md. 223)
b.Öteden beri işe devam etmekte olanlar, defterin kullanılacağı yıldan önce gelen son ay içinde,
Hesap dönemi Maliye Bakanlığı tarafından tespit edilenler, defterin kullanılacağı hesap döneminden önce gelen son ay içinde,
c.Yeniden işe başlayanlar, sınıf değiştirenler ve yeni bir mükellefiyete girenler, işe başlama, sınıf değiştirme ve yeni mükellefiyete girme tarihinden önce; vergi muafiyeti kalkanlar, muaflıktan çıkma tarihinden başlayarak on gün içinde,
d.Tasdike tabi defterlerinin dolması nedeni ile veya sair sebeplerle yıl içinde yeni defter kullanmaya mecbur olanlar, bunları kullanmaya başlamadan önce,
defterlerini tasdik ettirmek mecburiyetindedirler.
Ticari hayatımızda uygulaması pek görünmemekle birlikte Türk Ticaret Yasında bulunuyor olmasından ve Noterlerin bazı seneler istemiş olmasından dolayı, Türk Ticaret Yasasının 69. Maddesindeki hükümlerden söz etmek gerekmektedir. Bu hükümlere göre, Tasdik için notere başvurmadan önce, bağlı bulunulan Ticaret Sicili Memurluğundan sicil tasdiknamesinin alınması ve bu tasdiknamenin notere ibraz edilmesi gerekmektedir. Ayrıca gene aynı maddeye göre yasal defterlerin tacirin lehine delil olarak kabul edilebilmesi için tacirler tutmaya mecbur oldukları diğer defterlerle tutmak istedikleri defterlerin her birinin nev’i ve mahiyetleriyle sayfa sayılarını gösteren iki nüsha beyannameyi bu defterleri kullanmaya başlamadan önce sicil memuruna vermeye mecburdurlar. Ticaret Sicili Memurluğu bu beyannamelerden birisini tasdik ederek tacire geri verir.
Yasal defterlerini ertesi yılda da kullanmak isteyenler, Vergi Usul Yasasının 222. maddesi hükümlerine göre kullanacakları yılın Ocak ayı içinde, hesap dönemleri Maliye Bakanlığı’nca tespit edilen mükellefler, bu dönemin ilk ayı içinde eski defterlerindeki tasdiki yeniletmek mecburiyetindedirler.
Kapanış tasdikine tabi defterler, yevmiye defterleri ve envanter defterlerinden ibarettir. Defter-i kebir için kapanış tasdiki mecburiyeti getirilmemiştir. Türk Ticaret Yasasının 70. maddesinin son fıkrasına göre yevmiye defterinin yeni senenin en geç Ocak ayı sonuna kadar notere ibraz edilip son kaydın altına noterce (görülmüştür) sözü yazılarak mühür ve imza ile tasdik ettirilmesi gerekmektedir. Türk Ticaret Yasasının 72. maddesinde de envanter defteri ile ilgili hükümlere yer verilmiş olup ayrıca noter tarafından yapılacak muameleler hakkında Yevmiye Defterinin konu edildiği 70. maddeye atıf yapılmıştır. Envanter defterinin iş yılı bitiminden itibaren geçen üç ayı izleyen birinci ayın sonuna kadar kapatılması ve kapanış tasdikinin yapılması gerekmektedir. Ayrıca diğer mevzuatlarda da kapanış tasdiki ile ilgili olarak hiçbir mecburiyet getirilmemiştir.
4.2.1.1. Defterleri Süresi İçinde Açılış Tasdiklerinin Yaptırılmamasının Sonuçları
Tasdiki mecburi olan defterlerin süresi içinde tasdik ettirilmemesi sonucunda doğacak cezalar Vergi Usul Yasasının 352. maddesinde gösterilmiştir. Bu hükümlere göre;
a. Yasal sürenin sonundan başlayarak bir ay geçtikten sonra tasdik ettirilen defterler hiç tasdik ettirilmemiş kabul edilmekte ve birinci derecede usulsüzlük cezası kesilmektedir.
b.Tasdiki mecburi olan defterlerden herhangi birinin tasdik muamelesinin, yasal sürenin sonundan başlayarak bir ay içinde yaptırılmış olması halinde ikinci derecede usulsüzlük cezası kesilmektedir.
4.2.1.2. Kapanış Tasdiki Yaptırılmamasının Türk Ticaret Yasası Açısından Sonuçları
a.Türk Ticaret Yasasının 82, 83/1, 85. ve 86. maddeleri ile tacirlerin tutmakta oldukları defterlerin kendi lehlerine delil olarak kullanılması ile ilgili hükümlere yer vermiş bulunmaktadır. Ancak bu hükümlere göre defterlerin, tacirlerin kendi lehlerinde delil olabilmesi için Yasaya uygun olarak tutulması zorunluluğu bulunmaktadır. Defterlerin Yasaya uygun olarak tutulması tabirinin içinde defterlerin yasalarda gösterildiği şekilde düzgün tutulmasının yanında açılış ve kapanış tasdiklerinin de yasalarda gösterildiği şekilde yapılmış olması gereği de bulunmaktadır. Bu nedenle tasdike tabi defterlerin kapanış tasdikinin yapılmaması halinde bu defterlerin tacirlerin kendi lehlerinde delil olarak kullanılabilmesine olanak bulunmamaktadır.
b.Türk Ticaret Yasasının 68. maddesinin son fıkrası, tacirlerin saklamakla mükellef oldukları defterleri, yangın, su baskını veya yer sarsıntısı gibi afetler sebebiyle kaybetmeleri halinde tacirin bu durumu öğrenmesinden itibaren 15 gün içinde mahkemeden zayi belgesi alabilmesine olanak sağlayıcı hükümler ifade etmektedir. Ancak Yargıtay 11. Hukuk Dairesinin 20.11.1992 Tarih ve esas: 1991/3729, Karar: 1992/10671 Sayılı Kararı gereğince ticari defterlerini onaylatmayan tacirlerin Türk Ticaret Yasasının 68/4 maddesinde sözü edilen zayi belgesini alma imkânları bulunmamaktadır. Türk Ticaret Yasası hükümlerine göre tasdik mecburiyeti açılış ve kapanış tasdiklerini kapsadığından kapanış tasdiki bulunmayan defterler içinde zayi belgesi alma olanağı bulunmamaktadır.
c.Türk Ticaret Yasasının 67. maddesinin 3 ve 4. bentlerinde defterlerin tutulması ile ilgilicezaî hükümler açıklanmıştır. Bunlara göre Türk Ticaret Yasasının 66. maddesinin 1 ilâ 3. bentlerinde tutulması mecburiyeti bulunan defterlerin Yasaya uygun şekilde yerine getirilmemesi halinde bu konudan sorumlu olanlar yüz liradan bin liraya kadar ağır para cezası ile cezalandırılırlar. Ayrıca diğer yasalarda bulunan cezaî hükümler saklı bulunmaktadır. (Türk Ticaret Yasası Md. 67/3). Hakimler, noterler, sicil memurları ve diğer memurla, resmi muameleler dolayısıyla bir tacirin defter tutma mükellefiyetine aykırı hareket ettiğini öğrenince keyfiyeti savcılığa bildirmek zorundadırlar. (Türk Ticaret Yasası Md. 67/4)
4.2.1.3. Kapanış Tasdiki Yaptırılmamasının İcra İflas Yasası Açısından Sonuçları
a.İcra İflas Yasasının 310. maddesinin 5. fıkrasındaki “Ticaret Yasasının 66. maddesinin birinci fıkrasının 1 ilâ 3. bentlerinde sayılan defterleri hiç veya Yasanın emrettiği şekilde tutmamış ise” hükmü kendisinde bulunan kimsenin iflas etmesi halinde taksirli sayılacağını açıklamakta ve bunların Türk Ceza Yasasına göre cezalandırılacağını bildirmektedir. Bu durumda kapanış tasdiki yaptırmamış bir tacirin iflas etmesi halinde “taksirli müflis” sayılacak ve Türk Ceza Yasası hükümlerine göre cezalandırılacaktır.
b.İcra İflas Yasasının 285. maddesi Konkordato talebinde bulunan bir tacirin, tetkik merciine defterlerinin vaziyetini bildiren bir cetvel vermesi mecburiyetini getirmiştir. Bu maddede “Bu cetvelde, bilhassa Ticaret Yasasının 66. maddesi hükmünce tutulması mecburi defterlerin hepsinin tutulmuş olup olmadıkları gösterilir” hükmü yer almaktadır. Defterlerin tutulmuş olup olmamasına yukarıdaki maddelerde de açıklandığı üzere defterlerin açılış tasdiklerinin yapılmış olması gereğinin yanında kapanış tasdikinin de yapılmış olması gereği bulunmaktadır. Defterlerin kapanış tasdiki yapılmamışsa tetkik mercii tacirin konkordato talebini reddedebilmektedir.
4.2.2. Belgelerin Kayıtlarla Uyumlu Olması
Yasal Defterlere yazılı bulunan muhasebe kayıtlarından çoğunlukla sonuca ulaşacak bilgileri alabilme olanağı bulunmamaktadır. Örneğin bir alacak davasında mahsup fişlerinde Alıcılar veya Satıcılar hesaplarının tek kalem halinde detay yapılmadan yazılması durumunda bu alacak ve borç ilişkisini çözmenin olanağı bulunamamaktadır. Bu veya bunun gibi durumlarda defterlere yazılan bilgilerin dayanağı olan belgelerin, diğer bir anlatımla Muhasebe Fişlerinin incelenerek sonuca ulaşılması gerekmektedir.
Belgelerin incelenmesinde bundan sonraki bölümde sözünü ettiğimiz “Belgelerin Yasalar Karşısındaki Durum” un dışında önemli bir nokta, Muhasebe fişlerinin altındaki belgelerin muhasebe fişinin muhteviyatı ile tutarlı olup olmadığı hususudur. Ayrıca taraf kayıtlarının tevsiki açısından muavin kayıtlarında incelenmesi ve yevmiye defteri ve muhasebe fişi muhteviyatı çerçevesinde mutabakatlarının yapılarak konunun aydınlatılmasına dikkat edilmesi gerekmektedir.
4.2.3. Belgelerin Yasalar Karşısındaki Durumu
Belge kelimesi, Türk Dil Kurumu sözlüğünde, “Bir gerçeğe tanıklık eden yazı, fotoğraf, resim, film vb, vesika, doküman” olarak tanımlanmaktadır. Vergi yasalarının uygulanması açısından “Belge”, tutulan defter ve kayıtların ispatı, tevsiki, açıklanması için gerekli olan her türlü vesikalardır.
Maliye Bakanlığı, kullanılması ve bulundurulması gereken belgeleri, bu belgeler üzerinde yazılı olması gereken bilgileri tespit etmeye yetkili bulunmaktadır. Vergi Usul Yasası’nın kayıtlarının tevsiki bölümündeki, ispat edici kayıtlar başlıklı 227. Maddesi, bu konuya açıklık getirmektedir.
Tasdiki zorunlu belgeler ile ilgili açıklamalara, çok uzun olacağından dolayı konumuzu dağıtacağı düşüncesi burada yer verilmemiştir. Ancak Tasdiki zorunlu belgeler içinde Fatura’nın ayrı bir yeri bulunmaktadır. Çünkü fatura, ticari hayatımızda en çok kullanılan belge özelliğini taşımaktadır.
4.2.4. Fatura ve Önemi
Fatura, Türk Ticaret Yasasının 23 maddesinde ve Vergi Usul Yasasının 229 ilâ 232 maddelerinde konu edilen, müşteri ile satıcı arasında meydana gelen ticari ilişkiyi belgelendirmeye yarayan bir araçtır.
Türk Ticaret Yasası ile Vergi Usul Yasasındaki fatura ile ilgili hükümleri bir arada düşünmemiz ve buna göre Mali ve Hukukî açıdan faturayı tanımlamamız gerekmektedir.
4.2.5. Sair Belgelerin İncelenmesi
Muhasebenin dayanağı olan Muhasebe fişleri ve bunların altındaki belgelerin yanında bu belgelerin oluşumuna kadar geçen safhada tarafların kullandıkları sözleşme, karşılıklı mektuplar, senet, çek gibi birçok belgede konunun aydınlatılması açısından önem taşımaktadır.Bu belgelerin incelenmesi ve elde edilen bilgilerin rapora yazılması gereklidir.
4.3. Bilirkişi Raporu Yazılırken Dikkat Edilmesi Gereken Noktalar
4.3.1. Genel Görünüm
Bilirkişi Raporunun anlaşılır, rahat okunur ve karışık olmaması gerekmektedir. Görünüm açısından düzgün olması, rahat ve kolay okunabilmesi için Bilirkişi Raporunda numaralama yoluyla tasnifinin yapılması uygun olacaktır.
Bu açıdan;
– Konular açıklanırken mesleğimiz ile ilgili teknik ifadelerin kullanılması yerine bunları açıklayıcı ifadelerin kullanılması yararlı olacaktır. Bir doktor’un tıbbi açıklamalarından bir anlam çıkarmakta nasıl zorlanıyorsak, bizim raporumuzu okuyan tarafların ve Mahkeme’nin açıklamalarımızı anlamasına yardımcı olmamız gerekmektedir. Örneğin bir hesap ile ilgili olarak “borç bakiyesi veriyor” tanımlaması yerine, o hesabın borç bakiyesi vermesinin taraflar ve muhasebe açısından anlamını yazmakta yarar vardır.
– İncelenen defterlerin Açılış Noter Tasdik bilgilerinin ve kapanış tasdiki varsa bununla ilgili noter tasdik bilgisinin, kapanış tasdiki yoksa bunun açıklamasının rapora yazılması gerekmektedir. Bu noter tasdik bilgilerinde Yasalara göre normal olmayan bir durumun olması halinde de bunun yasal ifadesi ile raporda bulunması gerekmektedir.
– Mahkeme’nin bilirkişi atama kararında belirttiği unsurlara harfiyen uymak zorunludur. Bu kararın dışında bir inceleme yapılmamalı veya bu kararda bulunan bir nokta incelemesiz bırakılmamalıdır. Mahkemenin kararında bulunan bir husus inceleme dışı bırakılmış ise bunun açıklamasının raporda yapılması gereklidir.
– Faiz Hesaplanması istenmiş ise, hesaplama ile ilgili açıklamaların, faiz oranlarının yasal dayanaklarının yapılması açıklık açısından yararlı olacaktır.
– İncelenen belgelerin nitelikleri, yasal olup olmadıkları açıklanmalı, yapılan yorumların her halükarda yasal zemine oturmasına özen gösterilmelidir.
– İncelenen belgelerin kayıtlara ve dolayısıyla defterlere intikal ettirilip ettirilmediği denetlenmeli burada dikkati çeken noktalar raporda açıklanmalıdır.
4.3.2. Rapor İlk Duruşmadan Önce Mahkemeye Teslim Edilmelidir.
Düzenlenecek Bilirkişi Raporu davalı ve davacı tarafından beklenilmektedir. Bunun yanında Mahkemelerimizin Dava yükünün ağır olduğu hepimizce malumdur. Bu sebeplerden dolayı bilirkişi raporunun hazırlanarak ilk duruşmaya yetiştirilmesi en ideal olanıdır. Bu nokta mesleğimizin ciddiyeti ve işe özenle yaklaşılması açısından da önemli bir noktadır. Bazı durumlarda, örneğin defter ve belgelerin alınamaması gibi sebeplerden dolayı raporun ilk duruşmaya yetişmesine olanak bulunamayabilir. Bu gibi durumlarda raporun gecikmesinin sebebini açıklayan bir yazının Mahkeme’ye sunulmasında yarar vardır.
4.3.3. Bilirkişi Kurulunun Diğer Üyeleri ile Birlikte Çalışmak.
Mahkeme ihtiyaca göre, bir çok zamanlarda birden fazla bilirkişi atama yoluna gitmektedir. Bu durumda bilirkişiler bir kurul oluşturmaktadırlar. Kurulda ki herkezin ayrı ayrı meslekleri olmasına karşın müştereken bir rapora imza atmakta, dolayısıyla bu raporun sorumluluğunu birlikte taşımaktadırlar. Bu nedenle kurulu oluşturan kişilerin birlikte çalışmaları biribirilerine rapor ile ilgili kendi meslekleri açısından açıklamalar yapmalarında sonsuz yarar bulunmaktadır.
5-Mali Müşavirlerden Bilirkişi Olarak İstenebilecek Rapor Çeşitleri
5.1. Ayın olan Sermayenin ve Devir Alınacak İşletmenin Değerinin tespiti
Türk Ticaret Yasası’nın 293 ve 303 maddesi hükümlerine göre Anonim Şirketlerin ayın olan sermayenin ve devir alınacak işletmelerin değerlendirilmesi ile ilgili olarak bilirkişi incelemesi istenilmektedir.
5.2. Borçların Sermayeye İlavesinde Yapılacak Tespit
Sermaye şirketlerinde bulunan borçların sermayeye ilavesi isteniyorsa bunların tutarının tespiti için bilirkişi raporu istenmektedir.
5.3. Bilanço Usulü Defter Tutan Mükelleflerin İşletmelerini Sermaye Şirketine Dönüştürmeleri
Gelir Vergisi Yasasının “Vergilendirilmeyecek Diğer Kazanç ve İratlar” başlıklı 81. Maddesi hükümlerine göre Kazancı Bilanço esasına göre tespit edilen ferdi bir işletmenin Sermaye Şirketine dönüşmesinin istemesi halinde Bilançonun Öz Sermayesinin tespiti için Bilirkişi Raporu İstenilmektedir.
5.4. Şirket Birleşmelerinde Yapılacak Tespit
Sermaye şirketlerinin birleşme kararı almaları halinde birleşecek şirketlerin öz sermayelerinin tespiti için bilirkişi raporu istenmektedir.
5.5. Faaliyet Tespiti
Anasözleşmelerindeki süre maddesine göre süresi biten şirketlerin faaliyete devam etmeyi istemeleri halinde durumun tespiti için bilirkişi raporu istenmektedir.
5.6. Tasfiye için Tespit
Türk Ticaret Yasasının tefsiye ile ilgili hükümleri çerçevesinde ortakların istemeleri halinde şirketin bu şartları taşıyıp taşımadığının tespiti için bilirkişi raporu istenmektedir.