Talha APAK
Yeminli Mali Müşavir
Galatasaray Üniversitesi
MYO Öğretim Görevlisi
YAPIM İŞLERİNDE KDV TEVKİFAT ORANI DEĞİŞTİ
I.GİRİŞ
KDVK’nun 9’uncu maddesinde; gerekli görülen hallerde vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutma konusunda Maliye Bakanlığı’na yetki verilmiştir. Bakanlık, bu yetkiye istinaden bu güne kadar değişik mal ve hizmet grupları için bir dizi düzenleme yapmış bulunmaktadır.
Bu yazımızda, bazı kamu kurum ve kuruluşlarına verilen, bazı hizmetler karşılığı KDV tevkifatı uygulamasına ilişkin olmak üzere sırasıyle; 89 Seri No.lu, 91 Seri No.lu, 95 Seri No.lu, 96 Seri No.lu, 97 Seri No.lu ve 99 Seri No.lu KDV Genel Tebliğleri ile getirilen düzenlemelerin uygulanması ve uygulama sırasında oluşan bir kısım belirsizliklerin ve tereddütlerin giderilmesi amaçlanmış bulunmaktadır.
Yazımızda ayrıca, yapım işleri ile bu işlere ilişkin mühendislik-mimarlık ve etüt-proje hizmetleri karşılığında daha önce uygulanan 1/3 oranındaki tevkifatın 1/6 olarak değiştirilerek uygulanması, muhasebesi ve iadesi esaslarına yer verilecektir.
- YENİ DÜZENLEME
11 Temmuz 2006 Tarih, 26225 Sayılı Resmi Gazetede Yayımlanan 99 Seri No.lu KDV Genel Tebliğin (5.2) bölümünde özetle aşağıdaki düzenleme yapılmıştır;
91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin (A/2) bölümünde sayılan kurum ve kuruluşlara karşı ifa edilen yapım işlerinde aynı Tebliğin (A/4) bölümüne göre 1/3 oranında KDV tevkifatı uygulanmaktadır.
KDV Kanunu’nun 9’uncu maddesine dayanılarak, 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin (A/5-a) bölümünde kapsamı belirtilen yapım işlerinde tevkifat oranı, bu Tebliğin yayımını izleyen üçüncü günden itibaren başlamak üzere 1/6 olarak tespit edilmiştir.
Buna göre, bu tebliğin yayımını izleyen üçüncü günden itibaren, kapsama giren yapım işleri dolayısıyla düzenlenecek fatura ve benzeri belgelerde gösterilen bedel üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin 5/6 ’sı işi yapanlara ödenecek, 1/6 ’sı ise işi yaptıran kurum, kuruluş ve işletmeler tarafından 2 no.lu KDV Beyannamesi ile sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.
Öte yandan, 30/04/2006 (bu tarih dahil) tarihinden önce ihalesi tamamlanmış yapım işlerine ilişkin olup bu Tebliğin yayımı tarihinden sonra düzenlenecek faturalarda gösterilen KDV tutarı tevkifata tabi tutulmayacaktır.
III.TEVKİFATIN BELGELENDİRİLMESİ, BEYANI VE MUHASEBELEŞTİRİLMESİ
- A) Belge Düzeni:
Tevkifat kapsamına giren hizmetleri ifa eden mükellefler düzenleyecekleri faturada işlem bedelini, hesaplanan katma değer vergisini, tevkifat miktarını ve tahsil edilecek toplam meblağı göstereceklerdir.
Örneğin; 100 bin YTL tevkifata tabi bir iş için, KDV oranının % 18, tevkifat oranının 1/6 olduğu da dikkate alındığında ilgili fatura aşağıdaki şekilde düzenlenmelidir.
| İşlem bedeli | 100 Bin YTL. |
| Hesaplanan KDV | 18 Bin YTL. |
| Toplam | 118 Bin YTL. |
| (-) Tevkif edilen KDV(18/3) | 3 Bin YTL. |
| Tahsil edilecek toplam tutar | 115 Bin YTL. |
| Beyan edilecek KDV | 15 Bin YTL. |
Bu fatura satıcı açısından, işlem üzerinden tevkifat uygulandığını tevsik eden belge mahiyetini de taşımaktadır. [1]
- B) Beyanı:
Örneğin; 100 bin YTL tevkifata tabi bir iş için, KDV oranının % 18, tevkifat oranının 1/6 olduğu da dikkate alındığında ilgili faturanın KDV beyanı şekilde düzenlenmelidir.
| Matrah | 100.000.00 YTL. |
| Hesaplanan KDV (KDV Oranı % 18, Tevkifat Oranı % 1/6) | 15.000.00 YTL. |
| Önceki Dönemden Devir KDV | 16.000.00 YTL. |
| Bu Döneme Ait İnd.KDV | 4.000.00 YTL. |
| İndirimler Toplamı | 20.000.00 YTL. |
| Kısmi Tevkifat Uygulanan KDV (Alıcı Taraf. Beyan Edilecek KDV) | 3.000.00 YTL. |
| İade Edilebilir KDV | 3.000.00 YTL. |
| Tecil Edilecek KDV | ——— |
| Ödenmesi Gereken KDV | ——— |
| İade Edilmesi Gereken KDV | 3.000.00 YTL. |
| Sonraki Döneme Devreden KDV | 2.000.00 YTL. |
“Teslim ve Hizmet Bedeli”sütununa işlem bedelinin tamamı, “KDV Oranı” sütununa işlemin tabi olduğu vergi oranı, “Tevkifat Oranı” sütununa KDV Genel Tebliğlerinde alıcı için öngörülen tevkifat oranı yazılacaktır. “Hesaplanan KDV” sütununa işlem bedeli üzerinden hesaplanan verginin tamamı değil, tevkifattan sonra kalan kısım yazılmalıdır.
- C) Muhasebeleştirilmesi:
Örneğin; 100 bin YTL tevkifata tabi bir iş için, KDV oranının % 18, tevkifat oranının 1/6 olduğu da dikkate alınarak ilgili satış faturasının muhasebe kaydı aşağıdaki düzenlenmelidir.
- a) ________________ / __________________
120-ALICILAR HESABI 115.000.- YTL
-…………. Belediyesi
600-YURTİÇİ SATIŞLAR 100.000.- YTL
-………… Tevkifatlı Satışlar
391-HESAPLANAN KDV 15.000.- YTL
-………… Tahsil Edilecek KDV
(Düzenlenen tevkifatlı faturanın kaydı)
- b) ________________ / __________________
136 DİĞER ÇEŞİTLİ ALACAKLAR 3.000.- YTL
– ……. İade Alınacak Tevkifatlı KDV
391-HESAPLANAN KDV 3.000.- YTL
-……… Tevkifatlı KDV
(Tevkif edilen ve İade alınacak KDV’nin kaydı)
________________ / _________________
- TEVKİFATIN NAKTEN VEYA MAHSUBEN İADESİ
03.07.2005 tarih, 25864 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 95 seri no.lu KDV Genel Tebliği ile teminatsız ve incelemesiz mahsuben iade sınırı 1.000 YTL olarak belirlenmiş olup, sadece yapım işlerine ait Katma Değer Vergisi tevkifatından doğan mahsuben iade taleplerinin bu tebliğin Resmi Gazete’de yayımını izleyen ay başından (01.08.2005) geçerli olmak üzere Yeminli Mali Müşavir Tasdik Raporu karşılığında yerine getirilmesi uygun görülmüştür. [2]
Yeminli mali müşavir tasdik raporu ile mahsuben iadenin, 86 seri no.lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nin (B/3) numaralı bölümünde belirtilen vergi ve SSK prim borçları (mükellefin kendisinin, ortaklarının, mal yada hizmet satın aldığı kişilerin vergi borçlarına, ithalat sırasında uygulanan vergilere, sosyal sigortalar kurumu prim borçlarına) için geçerli olacağı, mükellefin kendi vergi borçları için mahsup talep etmiş olması halinde (1.000 YTL ‘ye kadar kısım için) teminat ve inceleme raporu yanında yeminli mali müşavir tasdik raporu da aranılmayacağı açıklanmıştır. [3]
Genel bütçeli idareler dışında kalan ve tevkifat yapmak zorunda olan diğer kuruluşların tamamı ise tevkif ettikleri vergiyi vergi sorumlularına ait 2 numaralı KDV beyannamesi ile beyan ederek kanuni süresi içinde vergi dairesine yatıracaklardır. Bu kuruluşlardan KDV mükellefiyeti olmayanlar mükellefiyetlerini tesis ettirecekleridir. Sorumlu sıfatıyla beyanname sadece işlemin yapıldığı dönemde verilecek bu kuruluşlardan her ay beyanname istenmeyecektir.
Daha sonra; 18.11.2005 tarih, 25997 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 96 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde (5.2.) ; yapım işlerinden dolayı nakden iade taleplerinin de yeminli mali müşavir raporu ibraz edilmek suretiyle yerine getirilmesi uygun görülmüştür. Buna göre, bu Tebliğin yayımını içine alan vergilendirme döneminde (2005/11) gerçekleşenler de dâhil olmak üzere yapım işlerinde Tevkifat uygulamasından doğan nakden iade talepleri ihracat istisnası için öngörülen limitler dahilinde YMM tasdik raporu ile yerine getirilecektir. Öte yandan bu Tebliğin yayımı tarihinden önceki dönemlere (2005/10 ve öncesi) ait olup henüz sonuçlandırılmamış nakden iade talepleri için 95 seri No.lu KDV Genel Tebliğinin (5.3.2) bölümünün son paragrafındaki açıklamalara (YMM raporu sadece mahsuben iadeyi kapsamakta) göre işlem yapılacaktır.
Özetle, yeminli mali müşavir tasdik raporu ile iade; mükellefin ortaklarının, mal ya da hizmet satın aldığı kişilerin vergi borçlarına, ithalat sırasında uygulanan vergilere, Sosyal Sigortalar Kurumu prim borçlarına sınırsız mahsup edilecek, mükellefin kendi borçları için ise 1.000 YTL ye (1.000 YTL dahil) kadar olan kısmı için teminat ve inceleme raporu ile YMM tasdik raporu aranılmayacak, 1.000 YTL üstündeki mahsuben iade talepleri yanında, nakden iade talepleri de YMM tasdik raporu karşılığında yerine getirilecektir.
V.SONUÇ
91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile, tevkifat kapsamına alınan yapım işlerinden doğan nakden iade talepleri, teminat veya vergi inceleme raporu karşılığında yerine getirilmekte, teminat vergi inceleme raporu ile çözüleceği düzenlenmekte idi. Maliye Bakanlığı, bazı talepleri dikkate alarak 96 Seri No.lu KDV Genel Tebliği ile, yapım işlerindeki tevkifat uygulamasından doğan nakden iade taleplerinin de yeminli mali müşavir tasdik raporu ibraz edilmek suretiyle yerine getirilmesini uygun görmüş bulunmaktadır.
Son olarak, 99 Seri No.lu KDV genel tebliği ile;
KDV Kanunu’nun 9’uncu maddesine dayanılarak, 91 Seri No.lu KDV Genel Tebliği’nin (A/5-a) bölümünde kapsamı belirtilen yapım işlerinde (1/3) tevkifat oranı, bu Tebliğin yayımını izleyen üçüncü günden itibaren başlamak üzere 1/6 olarak tespit edilmiştir.
Buna göre, bu tebliğin yayımını izleyen üçüncü günden (14.07.2006) itibaren, kapsama giren yapım işleri dolayısıyla düzenlenecek fatura ve benzeri belgelerde gösterilen bedel üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin 5/6 ’sı işi yapanlara ödenecek, 1/6 ’sı ise işi yaptıran kurum, kuruluş ve işletmeler tarafından 2 no.lu KDV Beyannamesi ile sorumlu sıfatıyla beyan edilecektir.
Diğer bir ifade ile; % 18 oranında KDV’ye tabi bir yapım işi teslimi sırasında düzenlenecek faturada hesaplanan KDV’nin % 15’i işi yapana ödenecek, % 3’ü ise işi yaptıran kurum tarafından tevkif edilerek işi yapan kurum adına 2 No.lu KDV beyannamesi ile ilgili vergi dairesine en geç bir sonraki ayın 20’sine kadar beyan edilerek ödenmeli ve adına kesinti yapan mükellefinde en geç bir sonraki ayın 20’sine kadar beyan edeceği KDV beyannamesinde iade talebinde bulunmalıdır.
Öte yandan, 30/04/2006 (bu tarih dahil) tarihinden önce ihalesi tamamlanmış yapım işlerine ilişkin olup bu Tebliğin yayımı (11.07.2006) tarihinden sonra düzenlenecek faturalarda gösterilen KDV tutarı tevkifata tabi tutulmayacaktır. Diğer bir ifade ile; ihalesi 30.04.2006 tarihinden önce yapılmış ancak, henüz faturası düzenlenmemiş (hak edişi alınmamış) teslimler için 11.07.2006 tarihinden sonra fatura kesilmesi halinde, hiç tevkifat yapılmayarak fatura düzenlenmeli ve KDV’nin tamamı tahsil edilerek beyan edilmelidir.
Sonuç ve Değerlendirme;
Vergi sistemimizdeki KDV uygulamaları, genel olarak piyasalarda kabul görmüş ve kapsama alanı her geçen gün genişlemeye devam etmektedir. KDV’nin tevkifatı uygulamasında arzu edilen sonuca henüz ulaşılamamış ancak, 95, 96, 97 ve 99 Seri No.lu KDV genel tebliğleri ile kısa vadede konulara açıklık getirilmiş ve sorunlar kısmen giderilmiş bulunmaktadır. Bize göre, KDV’de tevkifat uygulaması yerinde ve doğru bir uygulamadır ancak, uygulanabilir düzenlemelerin yapılması da esastır. Bazı mal ve hizmet teslimlerinde KDV tevkifat oranlarının çeşitliliği ve çokluğu uygulamada bazı sıkıntılara ve haksız rekabete de yol açmaktadır. Tevkifat oranlarının sadeleştirilerek oran çeşitliliğinin azaltılmasının uygulamadaki sıkıntıları da azaltacaktır.
Ayrıca; KDV tevkifat uygulaması sonucu oluşacak iadenin nakden veya mahsuben yapılması arasında fark bulunmamaktadır. Özellikle 91 seri no.lu tebliğ ile getirilen tevkifatlı teslimlerde sadece yapım işleri için YMM raporu düzenleme hakkının diğer tüm tevkifatlı işlemlerde de geçerli olması sağlanmalıdır. Genel olarak, katı kuralların uygulandığı nakden iadelerde rapor aranılması, mahsuben iadelerde ise (çoğunlukla) rapor aranılmaması, sistemi sağlıksız hale getirmektedir. Asıl olan, uzun vadede tüm tevkifatlı KDV uygulamaları sonucu oluşacak KDV iadelerinin YMM raporları ile alınmasının sağlanması gereklidir.
DİPNOT VE KAYNAKLAR
[1] www.alomaliye.com Talha APAK-YMM, Bazı Kurum ve Kuruluşlarına Yapılan Hizmetlerde KDV
Tevkifat Uygulaması ve Bunun Sonucu Olarak KDV Beyanı İle KDV İade İşlemleri, 14 Aralık 2004
[2] www.alomaliye.com Talha APAK-YMM, KDV 95 Seri Nolu Tebliğ İle, Özellikle Mahsuben KDV
İadelerinde Usul ve Esaslar Yeniden Belirlendi, 01 Ağustos 2005
[3] www.alomaliye.com Talha APAK-YMM, Yapım İşlerinde Tevkifat Uygulaması Sonucu KDV Beyanı-
İadesi ve YMM Raporu, 08 Ekim 2005