Peşin Fiyatlandırma Anlaşmaları
Doç.Dr.Özgür BİYAN
Alomaliye.com Yayın Kurulu Başkan Yrd.
ozgurbiyan@hotmail.com
01.01.2007 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesinde yer verilerek Türk Vergi Sistemine dâhil edilen transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı uygulaması, ilişkili kişilerle mal veya hizmet alım ya da satımında bulunan gerçek kişi ve kurumların gelirlerinin tam ve doğru olarak beyan edilmesini sağlamayı ve transfer fiyatlandırması yoluyla vergi matrahının aşındırılmasına engel olmayı amaçlamaktadır. Bilindiği üzere transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı hakkında Bakanlar Kurulu Karar taslağı revize edilerek 11.10.2007 tarihinde kamuoyu görüşlerine sunulmuştur.
Eski ve revize edilen yeni taslak arasındaki değişikliklerin neredeyse tamamı uygulamanın “bel kemiği” olarak nitelenebilecek peşin fiyatlandırma anlaşmasına ilişkin hükümlerde yapılmıştır. Taslakta yer alan peşin fiyatlandırma anlaşmalarından yararlanabilecek mükelleflere yönelik görüşlerimize geçmeden evvel düzenlemeler hakkında birkaç cümle yazmak istiyoruz.
Transfer fiyatlandırması uygulamasını, Türk Vergi Sistemi’nin uluslararasılaşması ve daha önceki uygulamaların yetersiz kalması noktasında çok önemli bir adım olarak görmek mümkündür. Ancak bu adım kanuni hükümden ibaret kalması neticesinde şu anki durumu ile yeterli değildir.
Uygulama 21.06.2006 tarihinde sisteme ilave edilmesine ve 01.01.2007 tarihinde yürürlüğe girmesine rağmen, düzenlemeler ışığında Bakanlar Kurulu kendisine verilen yetkiyi bu yazının kaleme alındığı tarih itibariyle kullanmamıştır. Bu büyük bir eksiklik olmakla beraber vergi idaresinin hukuka ve mükelleflere karşı duyarsızlığının bir göstergesidir. Oysa kanaatimizce kanuni düzenlemeler yapılırken uygulamanın alt yapısının da hazır olması gerekirdi. Kanımızca idarenin neden olduğu bu boşluk ilerleyen yıllarda yapılacak olası vergi incelemelerinde mükellefler açısından önemli problemler yaratabilecek niteliktedir.
Düzenlemelerden anlaşılmaktadır ki transfer fiyatlandırması vergi inceleme elemanlarına da ayrı bir yük getirmektedir. Zira transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı tenkidi ile inceleme yapan vergi inceleme elemanları konuyu tüm detayları ile bilmek, inceleme konusu mükellefin faaliyetini ayrıntıları ile sektörel bazda analiz etmek zorundadırlar. Bu da vergi incelemelerine yönelik çok iyi bir veri tabanı oluşturulmasını zorunlu kılmaktadır. Hatta kanımızca Maliye Bakanlığı bünyesinde ulusal ve uluslararası fiyatları izleyecek uzmanlaşmış birimler kurulması da mümkündür ve gereklidir.
Transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı esas olarak yurt dışı ilişkili şirketler ve aynı gruba sahip şirketleri hedef alsa da uygulamada bazı noktalarda problemlerin doğması büyük bir olasılıktır. Zira örneğin eş dostla yapılan alışverişlerde ekseriyetle farklı fiyat uygulanmaktadır. Ayrıca pazarlık usulünün yaygın olduğu da dikkate alındığında daha da farklı ve ayrıntılı değerlendirmelere gidilmesi gerektiği açıktır. Uygulamadaki gözlemlerimiz göstermektedir ki henüz konunun önemi ve kapsamı uygulamacılar tarafından fark edilmemiştir. Buna ek olarak Gelir İdaresi vergi inceleme birimlerinin yeterince hazır olduğunu söylemek de zordur.
Eski Taslakta Peşin Fiyatlandırma Anlaşmaları
Daha önceki Bakanlar Kurulu Karar Taslağında peşin fiyatlandırma anlaşmasından yararlanabilecek mükellefler kapsamına, Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’na kayıtlı mükellefler dâhil edilmiş, söz konusu kurumların ilişkili kişilerle yaptığı yurt dışı işlemlere ilişkin olarak belirleyeceği yöntem konusunda 03.09.2007 tarihinden itibaren İdareye başvurmaları gerektiği düzenlenmiştir.
Anlaşılacağı üzere eski taslakta peşin fiyatlandırma anlaşmalarından sadece Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’na kayıtlı mükelleflerin yararlanabileceğinin ifade edilmesi Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 13. maddesindeki kanun metnine uygun olmamasının yanında, daha da önemlisi Anayasal ilkelere de aykırılık taşımaktadır. Çünkü Anayasa’nın 10 ve 73. maddeleri açısından vergi kanunlarının herkese eşit bir şekilde uygulanması şarttır. Bir ayrıma gidilebilmesi için haklı bir neden olması gerekir. Ancak burada haklı bir nedenden bahsetmek zor olduğu gibi gereksiz bir ayrım yapıldığını söylemek mümkündür. Gerek kanuni düzenlemelerde gerek Bakanlar Kurulu Karar Taslağının ilk maddesinde tüm tam ve dar mükellef gerçek kişi ve kurumlar için uygulamanın geçerli olacağı ifade edilmesine karşın sadece belli bir gruba peşin fiyatlandırma anlaşması yapma hakkının tanınması tartışmasız bir şekilde eşitlik ilkesine aykırıdır. Aynı sorun GVK açısından da kendini göstermektedir. Mükellefler açısından haksız rekabete neden olabilecek olan bu durumun taslakta düzeltilmesi ve revize edilerek yayınlanması gerektiği uzmanlar ve akademisyenler tarafından da dile getirilmiştir.
Yeni Taslaktaki Düzenlemeler
Kararın eski taslağında bu şekilde düzenleme yapılmasına ve revize sırasında eksikliklerin giderilmesi gerektiğinin ifade edilmesine rağmen yeni taslak kararda bu doğrultuda önemli bir adım atıldığını söylemek zordur. Çünkü revize edilen taslağın 15. maddesi aynen şu şekildedir:
“Peşin fiyatlandırma anlaşmasının kapsamına kurumlar vergisi mükellefleri girmektedir. Bu çerçevede, 01.01.2008 tarihinden itibaren Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı’na kayıtlı mükelleflerin, 01.01.2009 tarihinden itibaren ise tüm kurumlar vergisi mükelleflerinin ilişkili kişilerle yaptıkları yurt dışı işlemlerine ilişkin olarak belirlenecek yöntem konusunda İdare’ye başvurmaları mümkündür”.
Eski düzenlemede yukarıda ifade edildiği üzere peşin fiyatlandırma anlaşmalarından faydalanılması sadece Büyük Mükellefler Vergi Dairesi mükelleflerine yönelik iken, yeni taslakta tüm kurumlar vergisi mükelleflerinin yararlanabileceği öngörülmektedir. Bunun için de kademeli bir geçiş planlanmakta 2008 yılı başında Büyük Mükellefler Vergi Dairesi mükelleflerinin, 2009 yılı başından itibaren ise tüm kurumlar vergisi mükelleflerinin peşin fiyatlandırma anlaşmasından yararlanması hedeflenmektedir.
Daha önceki hali ile söz konusu düzenlemenin eşitlik ilkesine aykırı olduğunu ileri süren haklı eleştiriler karşısında yeni düzenleme ile bunun bertaraf edilmeye çalışıldığı anlaşılmaktaysa da yeterli olduğunu söylemek mümkün değildir.
GVK’nun 41. maddesine 5615 sayılı Kanunla eklenen 5.bent Kurumlar Vergisi Kanununun 13. maddesinde yer bulan “Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı” uygulamasına paralellik sağlamak amacıyla Gelir Vergisi Kanununa ilave edilmiştir. GVK 41/5 hükmünün son cümlesinde “…maddede yer almayan hususlar bakımından, 5520 sayılı KVK’nun 13. maddesi hükümlerinin uygulanacağı” açık bir şekilde dile getirilmektedir. Diğer bir ifadeyle GVK kapsamında peşin fiyatlandırma anlaşmaları düzenlenmediğinden KVK’nun 13. maddesine gidileceği ortadadır.
Hal böyle iken sadece kurumlar vergisine yönelik olarak peşin fiyatlandırma anlaşması uygulamasının öngörülmesi eşitlik ilkesine aykırılık teşkil etmeye devam etmektedir. Bir gelir vergisi mükellefini ve bir kurumlar vergisi mükellefini aynı uygulama karşısında sorumlu tutmak ve birine şu haktan yararlanabilirsin derken, ötekine aynı haktan yararlanamazsın demek hukuka, sisteme ve mantığa aykırıdır. Revize edilmiş taslağın bu hükmünün yeniden düzenlenmesi kesinlikle şarttır.
Ayrıca bu şekilde bir düzenlemeye gidilmesi sadece eşitlik ilkesine değil, vergilendirmede kanunilik ilkesine de aykırılık oluşturacaktır. Çünkü vergisel bir düzenleme kapsamına hangi mükelleflerin girip girmeyeceğinin belirlenmesi gibi asli bir unsurun kanuni düzenleme ile belirlenmesi şarttır.
Peşin Fiyatlandırma Anlaşmaları Kamuoyu ile Paylaşılacak Mı?
Önemli ve aydınlanması gereken konulardan biri de peşin fiyatlandırma anlaşmalarının kamuoyu ile paylaşılıp paylaşılmayacağıdır. Eğer peşin fiyatlandırma anlaşmaları kamuoyu ile –muktezalarda olduğu gibi- paylaşılacaksa benzer durumdaki diğer mükellefler ister istemez anlaşmalarda yer alan ve işlemlerine uygun olan düzenlemeleri temel alarak kendi yöntemlerine ışık tutmak isteyecektir. Üstelik buna ihtiyaç da duyacaktır.
Peşin fiyatlandırma anlaşmaları kamuoyu ile paylaşılmayacaksa ve sadece ilgili mükellef ile idare arasında kalacaksa kanımızca bu durum başka vahim olaylara mahal yaratmaktadır. Peşin fiyatlandırma anlaşması bir idari işlemdir ve böyle bir durumda bu işlemlerin mükellefler arasında ne kadar adil uygulandığını izlemek mümkün olmayacaktır. Bu da gerek idareyi gerekse mükellefleri şaibe altında bırakabilecektir. Oysa kanaatimiz muktezalarda olduğu gibi uygulamaların mükellefler tarafından paylaşılmasıdır. Elbette ki şunu da unutmamak gerekir; her bir peşin fiyatlandırma anlaşması ilgili mükellef bazında ayrıntılı analizlerle şekillendirilecektir.