Meslek Mensuplarının Sözleşme Yükümlülüğü
Dr.Mehmet Ali AKTAŞ
Yeminli Mali Müşavir
maktas978@gmail.com
Giriş
Bir süredir vergi daireleri tarafından mükellefi durumunda bulunan meslek mensuplarına (SM-SMMM-YMM), hizmet verdikleri müşterileriyle yaptıkları sözleşme bilgileri damga vergisiyle bağlantılı olarak talep edilmektedir.
Meslek mensupları yaptıkları sözleşmelerle ilgili bilgiyi/listeyi gerek bağlı oldukları odalara ve gerekse vergi idaresine vermektedirler. Serbest Muhasebeci ve Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ünvanına sahip meslek mensupları odalara verdikleri bilgilerin yanı sıra beyannamesini imzaladıkları müşterilerin listesini Mayıs ayının 15. günü mesai bitimine kadar bağlı oldukları vergi dairesine, Yeminli Mali Müşavirler ise bildirimlerini elektronik ortamda Vergi İdaresine yapmakla birlikte aynı zamanda bağlı oldukları meslek odalarına da yazılı olarak bilgi vermektedirler.
Yukarıdaki cümlelerden hareketle meslek mensubu güncel mevzuat hükümleri doğrultusunda gerek meslek odasına ve gerekse vergi idaresine bilgi vermektedir.
Kişiler arasında özellikle akçeli işlerin bir sözleşmeye bağlı olması tabiidir.
Sözleşme; “Hukuki sonuç doğurmak amacıyla iki veya daha çok kişinin, kuruluşun karşılıklı ve birbirine uygun irade beyanlarıyla gerçekleşen işlem, bağıt, akit, mukavele, kontrat….[1]”, “sözlü veya yazılı olarak yapılan icap ve kabul irade bildirimlerinin birbirlerine uygun bir biçimde birleştirilmesiyle hazırlanan ve taraflarca imzalanan belge[2]” şeklinde tanım bulmaktadır.
Hukukumuzda sözleşmeler açısından şekil serbestisi esastır. Bu nedenle taraflar kural olarak istedikleri şekilde, sözlü ya da yazılı sözleşmeyi yapabilirler.
Yukarıdaki tanımlardan da hareketle kişiler arasında yapılan iş ve işlemlere yönelik olarak bir sözleşme oluşmaktadır. Ancak bu sözleşmenin sözlü mü yoksa yazılı mı olacağı konusunda bir serbestinin olduğu da görülmektedir.
I) Meslek Mensuplarının Sözleşme Yapma Zorunlulukları
Muhasebe meslek mensuplarının güncel mesleki mevzuat hükümleri doğrultusunda sözleşme yapma zorunlulukları bulunmaktadır. “Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavirlerin Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik” “Bildirim Mecburiyeti” başlıklı 24. Maddesi “Taraflar, mesleki konularda yapacakları işler için sözleşme yapabilirler” hükmünü içermekle birlikte;
– Defter Tutmak,
– Süreklilik arz eden müşavirlik hizmetinde, İnceleme, tahlil ve denetim yapmak ve bunlarla ilgili, rapor ve benzerlerini düzenlemek,
– Yeminli Mali Müşavirlerin tasdik işlemleri,
hizmetlerinin verilmesi halinde sözleşme yapılmasını zorunlu kılmaktadır.
Giriş bölümünde ve devamında yer verilen yönetmelik hükümleri doğrultusunda meslek mensubunun sözleşme yapma zorunluluklarının bulunduğu sabit durumdadır.
II) Meslek Mensuplarının Yazılı Sözleşme Yapma Zorunlulukları
Bu konuda farklı görüşler mevcuttur. Bir görüşe göre serbesti vardır ve yazılı sözleşme yapılmasına gerek bulunmamaktadır. Diğer bir görüşte ise Anayasanın 48. Maddesindeki sözleşme hürriyetiyle birlikte bunun mutlak bir serbesti olmadığı ve sınırlar getirilebileceğinden söz edilmektedir.
Ancak yürürlükteki mevzuat hükümleri 3568 sayılı yasa ile yetki almış meslek mensuplarının sözleşme yapmalarını zorunlu kılmaktadır. Şöyleki;
Yukarıda sözü edilen “SM, SMMM ve YMM Çalışma Usul ve Esasları Hakkında Yönetmelik” hükümlerinin dışında ayrıca 03.01.1990 tarih ve 20390 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan “Serbest Muhasebeci, Serbest Muhasebeci Mali Müşavir ve Yeminli Mali Müşavir Ücretlerinin Esasları Hakkında Yönetmelik” dahilinde “Ücret Sözleşmesi” başlıklı 13.Maddesi “Meslek mensubu ücret sözleşmesinin yazılı şekilde yapılması ve belli bir meblağı kapsaması şarttır. Ücret sözleşmesine, yapılan hizmet karşılığı meslek mensubuna ortaklık payı verileceğine dair hüküm konulamaz. Ücret sözleşmesinin sözlü yapıldığının belirlenmesi durumunda, meslek mensubu hakkında disiplin cezası uygulanır. Yabancı firmalarla sözleşmelerin yabancı dilde ve yabancı paralı yapılması mümkündür. Bu takdirde, sözleşmenin yapıldığı andaki döviz kuruna göre tarifedeki en az ücret kontrolü yapılır” şeklindedir.
Dolayısıyla meslek mensuplarının yazılı sözleşme yapma zorunlulukları ortaya çıkmaktadır.
III) Yazılı Sözleşme Yapılmamasının Sonuçları
Meslek mensuplarının hizmet verdikleri müşterileriyle sözleşme düzenleme zorunluluğu meslek mevzuatıyla bağlantılıdır. Bu nedenledir ki meslek mevzuatına aykırı davranışların olması halinde yaptırım uygulayacak kurum da meslek odası olmaktadır.
Bir başka anlatımla vergi mevzuatı hükümleri her ne kadar dolaylı olarak meslek mensubunun sözleşme yükümlülüğünden söz etmekte ise de; konu esas olarak meslek mevzuatı hükümleri dahilinde yer almaktadır.
Meslek mensuplarının sözleşme yapılmaksızın iş kabulü halinde disiplin kovuşturmasına maruz kalınacağı göz ardı edilmemelidir.
IV) Süresi Kendiliğinden Uzayan Sözleşmeler ve Meslek Mensubuna Etkisi
Yıllık olarak yapılma zorunluluğu olan sözleşmeler haricinde, meslek mensuplarının yaptıkları sözleşmeler kendiliğinden uzayabilmektedir. Bu konuda bir kısıtlama olmadığı genel olarak kabul görmektedir.
Görüşümüze göre yıllık olarak yeniden yapılma zorunluluğu bulunmayan sözleşmelerle bağlantılı olarak sözleşme düzenleme aşamasında konulacak bir hüküm ile sözleşme süresinin kendiliğinden uzaması sağlanabilmektedir.
Mesleki ücret tarifesi incelendiğinde Yeminli Mali Müşavirlik hizmetleriyle bağlantılı olarak sözleşmenin yıllık olarak düzenleneceği ifadesinin yer aldığı görülmektedir.
Tersinden bakıldığından Yeminli Mali Müşavirlik hizmetleri dışında kalan hizmetler için yıllık olarak düzenlenen ancak yeniden sözleşme yapılmayan, fesih edilmeyen sözleşmelerin hizmetin devam etmesi koşulu ile zımmen uzadığını kabul etmek gerekmektedir.
Dolayısıyla yıllık olarak sözleşme düzenlenmesi ve her yıl yenilenme zorunluluğu bulunmayan hallerde sözleşmenin kendiliğinden uzaması tabiidir.
Gerek genel kurallara ve gerekse meslek mevzuatına bakıldığında sözleşmenin kendiliğinden uzaması konusuna aykırı bir düzenlemenin olmadığı görülmektedir.
V) Süresi Kendiliğinden Uzayan Sözleşmelerde Damga Vergisi
Maliye Bakanlığı’nın Genelgesi; mukavelaname sürelerinin, ilk mukaveledeki işten ayrı olarak, yeniden bir işi veya taahhüdü icap ettirecek şekilde uzatılması halinde artan belli ya da hesap edilebilir meblağ üzerinden nispi damga vergisi hesaplanması gerektiğini belirtmektedir. Bu itibarla, sürenin asli unsur olduğu sözleşmelerde, bunların aynı şartlarla bir süre daha uzatılması ile ilave olunan veya tekerrür eden bir meblağ ortaya çıkmış bulunuyorsa bu meblağ üzerinden ve sözleşmeye uygulanan oranda nispi damga vergisi alınması gerekmektedir. Bu nedenle idareler, sözleşme süresinin kendiliğinden uzaması tarihinden itibaren yükleniciye ödenecek olan ilk istihkak bedelinden aynı oranda damga vergisi kesintisi yapacaklardır.[4]
“Meslek mensuplarının muhasebe hizmeti verdiği mükellefler ile düzenlediği sözleşmelerin uygulama süresi içinde ücretin artma durumunda, sözleşme hükümlerini değiştiren herhangi bir kağıt (makam oluru, ek sözleşme vb.) düzenlenmesi halinde ücret artışı üzerinden binde 7,5 nispetinde damga vergisi hesaplanması gerekir. Ancak, bu kabil ücret artışı ile ilgili olarak ilk sözleşme hükümlerine tesir eden herhangi bir kağıt düzenlenmemesi halinde damga vergisinin aranılmaması gerekir. Söz konusu sözleşmelerin sürelerinin bitmesinden sonra sözleşmeye konulan bir şerhe istinaden sözleşme süresinin uzatılması halinde, şerh sözleşme hükümlerini değiştiren bir belge vasfında olduğundan, süresi uzayan bu sözleşmelerden yeniden damga vergisi alınması gerekmektedir. Diğer taraftan süre uzatımının gerçekleşmesinden sonra meydana gelen ücret artışlarına ilişkin düzenlenecek kağıdın da ayrıca vergilendirilmesi gerekmektedir”.
Danıştay Yedinci Dairesinin 20.12.1995 tarihli 1993/5576 esas ve 1995/5516 karar sayılı kararı “Aynı sözleşme ile kredi kullandırılmasına devam edilmesi halinde kanunun aradığı anlamda süre uzatımına ilişkin bir şerh veya mektup bulunmadığı sürece vergiyi doğuran olay gerçekleşmeyeceğinden damga vergisi doğmayacağı” şeklindedir.
Dolayısıyla sözleşmelerle ilgili olarak damga vergisinden söz edebilmek ve öncelikle verginin doğması için gerekli yasal koşulların oluşması zorunluluğu bulunmaktadır.
Bir başka anlatımla sözleşme süresinin bitiminden sonra ek bir kağıt düzenlenmesi veya sözleşmeye süreyle ilgili olarak bir şerh konulması damga vergisi doğmakla birlikte; sözleşme süresinin kendiliğinden uzaması durumunda yeni bir şerh ve kağıttan söz edilemeyeceğinden damga vergisinin doğması olanaklı değildir.
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 14. Maddesi “Mukavelenamelerin müddetinin uzatılması halinde aynı miktar veya nispette vergi alınır” hükmünü içermektedir.
Dikkat edilirse burada bir eylem vardır. Sözleşmenin uzatılması eylemi bulunmaktadır. Oysa sözleşme süresinin kendiliğinden uzaması yeni bir işlem yapılmaksızın ortaya çıkan bir durumdur.
- VI)Damga Vergisini Doğuran Olay
488 Sayılı Damga Vergisi kanununa göre vergiyi doğuran olay “kanunun 1. maddesinde öngörülen şekilde bir kağıdın düzenlenmesidir.”[6] O halde damga vergisinin doğması için ana esas bir kağıdın düzenlenmesidir. Bir başka anlatımla para içermesi koşulu ile bir kağıt düzenlenmeden ve imza edilmeden Damga Vergisinin doğması olanaklı değildir.
Burada ulaşmak istediğimiz hedef esas olarak meslek mensuplarının yaptıkları sözleşmelerde damga vergisinin doğup doğmadığına yöneliktir.
Damga vergisi doğabilmektedir. Ancak damga vergisinin doğabilmesi için damga vergisinden bağışık tutulan sözleşmeler dışında yazılı bir sözleşme olması ve para ihtiva etmesi ön koşul olarak karşımıza çıkmaktadır.
O halde damga vergisinden bağışık tutulmayan sözleşmelerle bağlantılı olarak iki ana koşulun birlikte gerçekleşmesi olmazsa olmazdır. Bunlar;
- Bir kağıt düzenlenmiş ve imza edilmiş olmalıdır,
- Belli bir parayı ihtiva etmelidir,
Aksi halde 488 sayılı damga vergisi kanunu hükümleri doğrultusunda verginin doğması olanaksızdır.
VII) Damga Vergisi Mükellefiyeti ve Müteselsil Sorumluluk
Damga Vergisi Kanununun 3. Maddesi “Damga Vergisinin Mükellefi Kağıdı İmza Edenlerdir” hükmünü içermekle birlikte VUK 8. Maddesi “Vergi kanunlarıyla kabul edilen haller müstesna olmak üzere, mükellefiyete veya vergi sorumluluğuna müteallik özel mukaveleler vergi dairelerini bağlamaz” hükmüne yer vermektedir.
Ayrıca 488 sayılı damga vergisi kanununun 24. Maddesi “Vergiye tabi kağıtların Damga Vergisinin ödenmemesinden veya noksan ödenmesinden dolayı alınması lazım gelen vergi ve cezadan, mükelleflere rücu hakkı olmak üzere, kağıtları ibraz edenler sorumludur” şeklindedir.
Yukarıdaki yasal düzenlemelerden hareketle damga vergisinin mükellefi taraflar olmakla birlikte rücu etme hakkı saklı kalmak koşulu ile kağıdı ibraz eden tarafından ödenmesi de yine yasa hükmüdür.
Yasa koyucu damga vergisinin ödenmemesi veya eksik ödenmesi halinde kişilerle birlikte kurumları da müteselsil sorumlu kılmıştır.
VIII) Damga Vergisi Ödenmeyen veya Eksik Ödenen Sözleşmelerin Geçerliliği
Damga vergisinin ödenmemesi veya eksik ödenmiş olması düzenlenen söz konusu kağıtların sıhhatine/geçerliliğine etki etmemektedir. Dolayısıyla sözleşmenin geçerliliği ile damga vergisi konusunu birbirinden ayırmak gerekir.
Önemli olan sözleşmede yasal koşullara uyulmasıdır. Damga vergisinin sözleşmenin geçerliliği konusuna bir etkisi olmamakla birlikte söz konusu verginin cezası ile birlikte ödenmesi zorunluluğu ortaya çıkmaktadır.
SONUÇ :
Sözleşme düzenlenmesi aşamasında sözleşmenin içerdiği toplam para tutarı (sözleşme süresiyle bağlantılı olarak) üzerinden damga vergisinin tahakkuk edeceği tartışmasızdır. Ancak daha sonra ek ve/veya yeniden yazılı sözleşme yapılmaması halinde damga vergisinin doğmayacağı da yasa hükmüdür.
Vergi mükelleflerinin meslek mensupları ile sözleşme yapma zorunlulukları tartışmalı durumdadır. Ancak bu meslek mensuplarının değil muhtemel müşteri durumunda bulunan vergi mükelleflerinin ihtiyarında olan bir konudur.
Meslek mensupları ve mali idare penceresinden bakıldığında tüm vergi mükelleflerinin meslek mensupları ile sözleşme yapmalarının zorunluluğu önemlidir ve kanaatimizce de vergi kültürünün oluşması ve mali verilerin sıhhati açısından desteklenmelidir.
Vergi beyannamelerin elektronik ortamda gönderilmesine yönelik olarak meslek mensupları ile vergi mükellefi arasında yapılan e-beyanname sözleşmeleri damga vergisine tabi tutulmamaktadır.
Kanaatimizce 3568 sayılı yasa ile yetki almış meslek mensupları ile vergi mükellefleri arasında yapılan diğer sözleşmelerin de damga vergisinden bağışık tutulması konusunda gerekli düzenlemelerin yapılması olumlu olacaktır.
