Verginin Yasallığı Üzerine Bir Deneme

Verginin Yasallığı Üzerine Bir Deneme

Dr.Murat BATI
Öğretim Görevlisi
murat.bati@hotmail.com

1.1. GENEL OLARAK

“Hukuk” kavramı, etimolojik kökeni bakımından dilimize Arapça’dan geçmiş olan “hakk” sözcüğünün çoğulu[1] olsa da dilimize yerleşmiş anlamı ile “hukuk” objektif düzeni, “hak”[2] ise bir kimsenin bu düzen tarafından korunan menfaatini ifade etmektedir.[3] Bu durumun sakıncalarını gidermek amacıyla “hukuk” kavramını doğru ifade etmek için Fransa halkı “droit objectif”, Almanya halkı “objektives Recht” ifadesini, “hakk” kavramını ifade etmek içinse Fransa halkı “droit subjectif” Almanya halkı “subjektives Recht” ifadesini kullanmaktadır. Buna karşılık İngilizce’de hak kavramı “right” sözcüğü ile hukuk kavramı ise “law” sözcüğü ile karşılanmaktadır.[4] Türkçe’de ise İngilizce’de olduğu gibi hukuku ve hakkı ifade eden iki ayrı sözcük bulunduğu için, “objektif hukuk” ve “sübjektif hukuk” ifadelerinin kullanılmasına ihtiyaç yoktur.[5] Buna göre zaman içinde oluşan sosyal bir olgu[6] ve kurallar manzumesi[7] olan hukuk; toplum halinde yaşayan insanların toplum ve kendi aralarındaki ilişkileri düzenleyen ve kendilerine uyulması devletin zorlayıcı gücü ile güvence altına alınan[8] insan haklarını sağlamak amacıyla oluşturulan genel, soyut ve devamlı kurallar bütünüdür.[9] Hukuk kavramı tarafların eşit durumda olduğu “Özel Hukuk[10]” ve devletin egemenlik gücünden kaynaklı ilişkileri düzenleyen “Kamu Hukuku[11]” olmak üzere iki ayrı şekilde düzenlenmiştir.[12] Diğer bir ifadeyle taraflardan en az birinin devlet olduğu hukuk dalı kamu hukuku, taraflardan hiçbirinin devlet olmaması nedeniyle özel ilişkileri düzenleyen hukuk dalı özel hukuk olarak bilinmektedir.[13]

Öte taraftan, kamu gelir ve giderleri ile kamu bütçesine ilişkin kurallar bütünü olarak tanımlanan[14] ve kamunun hem gider kanadını hem de gelir kanadını kurallar bütünü olarak tesis eden hukuk dalı Mali Hukuk[15] olarak adlandırılır. Mali hukuk kapsamında taraflardan birinin devlet olması hesabiyle kamu hukukunun bir alt dalı olarak düşünülmesi gerekmektedir. Kamu gelirleri arasında sayılan vergi, resim ve harçlara ilişkin kurallar bütünü Vergi Hukuku kapsamındadır. Vergi hukuku ile mali hukuk bu bağlamda aynı anlamda kullanılmamakla beraber vergi hukuku, harcamaları düzenleyen Kamu İhale Kanunu gibi yasal düzenlemelerden ayrı olarak düşünülmelidir. Kamunun normal gelirleri[16] arasında sayılan vergi; kamu harcamalarını finanse etmek adına ve maliye politikası aracı olarak kullanılan gerek merkezi yönetim gerekse yetki verilen diğer kamu kurum ve kuruluşlar tarafından tahsil edilen hem cebri hem de karşılıksız olan en önemli kamu geliridir[17]. Vergi hukuku kaynakları konusunda çeşitli sınıflandırmalar bulunmaktadır. İlk sınıflandırma kaynağı çıkarma yetkisi olan erk adına; Yasama organından doğan kaynaklar; Anayasa, uluslararası vergi anlaşmaları ve kanunlardır. Yürütme organından doğan kaynaklar; Kanun hükmünde kararnameler[18], bakanlar kurulu kararları, tüzükler, yönetmelikler, muktezalar[19] (özelge), sirkülerler[20], genelgeler, genel yazılar ve genel tebliğlerdir. Yargı organından doğan kaynaklar; Anayasa Mahkemesi Kararları, Danıştay, İçtihadı Birleştirme Kararları ve diğer yargı kararlarıdır.[21] Diğer bir ayrım ise vergi hukukunun kaynaklarının bağlayıcılığı esasına[22] göre yapılan sınıflandırmadır. Vergiye ilişkin Türkiye Cumhuriyeti Anayasa’sının[23] 2[24], 10[25] ve 73’üncü maddeleri önem arz etmektedir.

Buna göre vergilendirmeye yönelik ilkeler, Anayasa’nın 73’üncü maddesine dayanmaktadır.[26] Anayasa’nın Dördüncü Bölümünün “Siyasi Haklar ve Ödevler” kısmının “Vergi Ödevi” başlıklı 73’üncü maddesi sosyal hukuk devleti ilkesi kapsamında vergi ödevini düzenleyen temel anayasal kuralları düzenlemektedir.[27] Vergilerin yasallığı olarak düşünülen[28] Anayasa’nın 73’üncü maddesinde “Herkes, kamu giderlerini karşılamak üzere, malî gücüne göre, vergi ödemekle yükümlüdür. Vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı, maliye politikasının sosyal amacıdır. Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır. Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık[29], istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir” hükmü yer almaktadır.

73’üncü maddenin “Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır. Vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülüklerin muaflık, istisnalar ve indirimleriyle oranlarına ilişkin hükümlerinde kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde değişiklik yapmak yetkisi Bakanlar Kuruluna verilebilir” fıkraları ile her türlü mali yükümlüklerin ancak kanunla konulacağı, kaldırılacağı ve değişirileceği hükmü ile anayasal mücadelenin içinde en eski geçmişe sahip vergileme ilkesi olan “vergilerin yasallığı” ilkesi Anayasa’mızca benimsenmiştir.[30] Maddenin ilkesel açılımı yasallık ilkesini verir. İlkenin amacı, vergilerin konulup kaldırılması ve değiştirilmesini keyfiyetten çıkarıp halkın temsilcileri ile kullandırmak yani “temsilsiz vergi olmaz” prensibine özde uymaktır.[31]

Bu maddede dikkat çeken husus vergi kanunlarının verginin kanuniliği ilkesi gereği sadece kanunla konulacağı belirtilmekle beraber kanunilik ilkesine bir istisna getirilerek Bakanlar Kurulunun vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükleri ile ilgili düzenleme yapabilme yolu açılmıştır. Aynı maddede, ekonomik kalkınmanın, fiyat istikrarının ve iktisadi istikrarın sağlanması gibi unsurları da ifade ederek verginin ekonomik amacını ortaya koymaktadır. Yine aynı maddede vergi, devletin fonksiyonlarını yerine getirmek amacıyla yaptığı harcamaları finanse etmek gayesiyle vergi toplamayı ifade ederek verginin mali (fiscal) amacını vurgulamıştır.[32] 1982 Anayasası’nın 73’üncü maddesine “vergi ödevi” başlığı verilmesine karşın bu başlık sadece vergileri değil resim, harç ve benzeri gelirleri yani kamusal güce dayalı tüm mali yükümlülükleri kapsamaktadır.[33] 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 1’inci maddesi de vergiden başka diğer amme alacaklarını da kapsayarak vergileme kavramını birçok kamu alacığına teşmil etmiştir. Bu anlamda vergilemeden kasıt sadece vergiler için değil birçok kamu alacağı olarak algılanmalıdır.[34] Ancak hangi gelirlerin benzeri mali yükümlülüklere dahil olunacağı hususu net değildir. Bununla ilgili Anayasa Mahkemesi’nin verdiği bazı kararlarda; adli sicil kaydı karşılı alınan ücreti,[35] noterlik gelirlerinden pay verilmesi,[36] Boğaziçi Köprüsü geçiş ücretini[37] benzeri mali yükümlülük olarak saymamıştır. Diğer taraftan borsalara tescil ücretini[38] benzeri mali yükümlülük olarak saymıştır.[39]

Anayasa’nın 73’üncü maddesinde vergi, resim, harç ve benzeri malî yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılacağı hüküm altına alınırken bu değişikliğin hangi kanunlarla yapılacağı konusunda bir açıklık bulunmamaktadır. Bu durum beraberinde bazı sorunları da getirmektedir. Örneğin, 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun[40] mükerrer 45’inci maddesinde uluslararası anlaşma hükümleri hariç kurumlar vergisine ilişkin istisna, muafiyet ve kurum kazancının tespitinde indirimleri düzenleyen hükümler, ancak bu Kanun, Gelir Vergisi Kanunu ve Vergi Usul Kanunu’na hüküm eklenmek veya bu kanunlarda değişiklik yapılmak suretiyle düzenleneceğine ilişkin hüküm vardı. Aynı hüküm 5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanunu’nun[41] 35’inci maddesinde de diğer kanunlardaki muafiyet, istisna ve indirimlere ilişkin hükümlerin kurumlar vergisi bakımından geçersiz olduğu ifadesinden sonra aynen tekrarlanmıştır. Vergi kanunlarını uygularken birbirine aykırı hükümler içeren iki yasadan hangisinin uygulanacağına özel hükümler içeren yasaların genel hükümler içeren yasaların istisnası kabul edildiği bir gerçektir.[42] Anayasanın 167’nci maddesinde, vergi ve benzeri yükümlülükler dışında “ek mali yükümlülükler” koymaya ve bunları kaldırmaya kanunla Bakanlar Kuruluna yetki verilmiştir. 73’üncü maddede vergi ve benzeri ve mali yükümlülüklerin “kanunla konulacağı”  hüküm altına alındığı halde 167’nci maddede “…..vergi ve benzeri yükümlülükler dışında ek mali yükümlülükler koymaya ve bunları kaldırmaya kanunla Bakanlar Kuruluna yetki verilebilir” hükmü mevcuttur. Bu durum Bakanlar Kuruluna Kanunla Yetki vermek anlamında düşünülebilinir. Mevcut bu sorunların, Anayasa’nın 73’üncü maddesine; “Yukarıda bahsi geçen vergi ve benzeri mali yükümlüklere ilişkin düzenlemeler mevcut vergi kanunlarına hüküm eklenmek veya vergi kanunlarında değişiklik yapılmak suretiyle yapılır. ” fıkrasının eklenmesi ile çözüleceği kanaatindeyim.

Bakanlar Kuruluna tanınan yetkilerin büyük bir bölümü mevcut had ve oranların artırılmasına yöneliktir. Ancak burada sorun, kanun maddelerince Bakanlar Kuruluna tanınan yetkinin sınırlarının deyim yerindeyse sınırsızlığıdır.  Gelir Vergisi Kanunun 94’üncü maddesinde yer alan tevkifat oranlarının her bir ödeme ve gelir için ayrı ayrı sıfıra kadar indirilmesi veya bir katına kadar artırılması için verilen yetki veya KDV oranını dört katına kadar artırılması veya % 1’e kadar indirilmesi için verilen yetki gibi[43] uygulamalar söz konusudur. Kanımca bu uygulama Bakanlar Kuruluna çok geniş yetkiler vererek bir vergiyi kaldırmaya hatta vergi oranları değiştirerek alınması gereken bir vergiden çok daha fazla bir vergi alınması yetkisini vermektedir. Bu durum ise vergilemede yasallık ilkesini sakatladığı kanaatindeyim.

Ancak yukarıda bahsi geçen soruna istinaden Anayasa Mahkemesi’nin verdiği kararda[44]; “ … vergi oranlarının, kanunun belirttiği yukarı ve aşağı sınırlar içinde Bakanlar Kurulunca değiştirilebilmesi, mevcut ekonomik koşulların özelliklerine göre önemli sosyo-ekonomik amaçlara ulaşabilmek için gereklidir. Bir oranın sıfıra indirilmesi, hiçbir zaman o verginin kaldırıldığı anlamına gelmez. Bu durumda vergi bir kurum olarak devam etmekte olup Bakanlar Kurulu,  ekonomik şartlara göre istediği zaman bu oranı yeniden kanunla belirlenen düzeye yükseltebilir. Bu nedenle… Gelir Vergisi Kanunu’nun  (Bakanlar Kuruluna vergi tevkifat oranlarını değiştirme yetkisi veren) değişik 94’üncü maddesinin Anayasaya aykırılığı söz konusu değildir.” görüşüne yer vermiştir[45]. Anayasa Mahkemesi bu kararında Bakanlar Kuruluna verilen yetki sonucunda bir oranın sıfıra indirilmesinin verginin kaldırıldığı anlamına gelmediğini, bunun Anayasa’ya aykırılık teşkil etmediğini belirtmiştir. Bunun gerekçesi ise Bakanlar Kurulunun ekonomik şartlara göre bu oranı tekrar eski haline getirebilmesi olarak açıklanmıştır.[46] Söz konusu karar kanımca yeterince yerinde değildir. Bazı yetkiler Bakanlar Kurulu’na verilmişken aynı anda ilgili kanunda da söz konusu değişiklik yetkisi otomatik olarak başka değerlere bağlanmıştır. Örneğin Vergi Usul Kanunu’nda yer alan vergi cezaları yeniden değerleme oranında artırılırken aynı yetki Bakanlar Kuruluna da verilmiştir. Aynı yapı, Harçlar Kanunu’nda, Motorlu Taşıtlar Vergisi’nde de vardır. Sonuç itibariyle ilgili kanunlarda bu tarz bir düzenleme mevcut iken Bakanlar Kurulu’na da ayrıca bir yetki verilmesi Anayasa Mahkemesi kararının gerekçesinin tartışmalı ve çelişik olduğu kanaati oluşmaktadır.

1982 Anayasasının vergi ödevi ile ilgili 73’üncü maddesinin 1 ve 2’nci fıkraları dar anlamda, 3 ve 4’üncü fıkraları ise geniş anlamda[47] vergi kavramından hareket ederek vergilendirmenin ilkelerini anayasallaştırmışlardır.[48] Vergileme ilkeleri, vergiden beklenen fonksiyonların gerçekleşebilmesi için vergilerin gerek kapsamı gerekse yapılarının belirlenmesi bakımından uyulması gereken normları ifade eder.[49] 73’üncü maddenin temel vergilendirme ilkeleri; mali güce göre vergilendirme ilkesi, verginin genelliği ilkesi, verginin kanunilik ilkesi, vergi yükünün adaletli ve dengeli dağılımı ilkesi ve verginin kamu giderlerinin karşılığı olması ilkeleri şeklinde belirlenmektedir.

1982 Anayasası hazırlanırken “mali güç[50]” ve “ödeme gücü[51]” kavramlarından hangisinin kullanılması gerektiği yönünde Danışma Meclisi’nde tartışma konusu olmuş ve daha geniş bir kavram olan “mali güç” kavramı benimsenmiştir.[52] Dar anlamda vergileme için geçerli olan “mali güç” kavramı, varlık, zenginleşme ve harcama gibi çeşitli olgulara göre ölçülür.[53] Mali güç, ödeme gücünün kaynağı, dayanağı, nedeni ve varlık koşuludur.[54] Mali güç ilkesi ile kişilerin kamu hizmetlerinden yararlanıp yararlanmadıklarına ya da yararlanma derecelerine bakılmaksızın, sadece mali ya da ödeme iktidarına sahip olmaları durumunda vergilendirilmeleri gereği ortaya konulur.[55] Mali güce vergilendirme ilkesi, yasa koyucu vergi normlarını bu temel ilkeyi dikkate alarak ihdası; hukuk uygulayıcısını da normların bu ilkeye uygun anlamlandırılması görevini yükler. Bu görevler, vergilendirme bakımından aynı iktisadi güce sahip olanların aynı, farklı durumda olanların da farklılıkları ölçüsünde işlem yapılmasını öngören vergilendirmede eşitlik ilkesi ilkesinin yaşama geçirilmesinin de bir gereğidir.[56] Mali güç, mükellefin hem genel iktisadi durumuna, hem de yaşam düzeyine bağlı olmakla birlikte[57] verginin, yükümlülerin ekonomik ve kişisel durumlarına göre alınmasıdır. Bu ilke, mali gücü fazla olanın, az olana oranla daha fazla vergi ödemesi gereğini belirler ve “vergilemede eşitlik” kavramı olarak ifade edilir.[58] Vergilemede eşitlik, bireylerin vergi ödeme güçleri dikkate alınarak yapılan vergilendirmedir. Eşitliği yatay eşitlik ve dikey eşitlik olarak değerlendirmek mümkündür.[59] Yatay eşitlik, benzer durumda olanların aynı şekilde vergilendirilmesi ike dikey eşitlik[60] ise özel koşuların varlığı ile aynı geliri elde edenlerin farklı şekilde vergilendirilmesini ifade eder.[61]

Eşitlik kavramını “adalet” kavramı ile karıştırmamak gerekmektedir. Adaletin ne olduğu konusunda tam bir fikir birliği bulunmamaktadır. Yasaların nasıl yapılması gerektiğini ve neye dayanması gerektiğini gösteren bir istem olup; adalet, “niçin”iyle birlikte ele alındığında, “kanun anlamında genel iradenin ifadesi olan[62]” hukuk anlamına gelmektedir.[63] Adalet kavramının niteliğine bağlı olarak aynı belirsizlik, vergide adaletin ne olduğunun net bir şekilde ortaya konulabilmesi açısından da mevcuttur. Gerek vergi alacaklısı olarak devlet ve gerekse vergi borçlusu olarak mükellefler, vergilendirmede adil sayılabilecek koşulların sağlanması bakımından; söz konusu kavramı değerlendiriş açılarına göre, sürekli girişim içinde olmuşlardır.[64]

73’üncü maddenin birinci fıkrasında “verginin genelliği” ve “mali güce göre vergilendirme” ilkelerine yer verilerek “herkes” kavramıyla da ayırım gözetilmeksizin herkesin kanun önünde vergi vermesi anlamı taşımaktadır.[65]  “Herkes” kavramı, anayasal vergilendirme ilkelerinden genellik ilkesini kast eder.  Fıkrada belirtilen “”herkes” kavramı ile sadece ülkede yaşayanlar değil ödeme gücüne sahip olan yurttaş ya da yabancılar ile vergi yasalarının vergiyi bağladıkları olayla ya da kanuni durumla doğrudan ilişki içinde bulunanlar anlaşılmaktadır.[66] Herkesin vergi mükellefi olması esası benimsenirken bu düzenleme ile istisnasız herkesin vergi mükellefi olması gerektiği gibi yanlış bir sonuca varmamak gerekir. Çünkü maddede ki “herkes” ibaresi ile kast edilen, vergi ödeme gücü bulunan ve vergi kanunlarının vergiye bağladıkları olayla ve hukuksal durumla ilişki kuranlardır[67].

İsmail PARLATIR; Osmanlı Türkçesi Sözlügü, Yargı Yayınevi, Ankara, 2006, s. 557.

Türk Dil Kurumu “hak” sözcüğünün karşılığı olarak; Tanrı’nın isimlerinden biri, adalet, adaletin veya hukukun gerektirdiği veya birine ayırdığı şey ya da kazanç, harcanmış, sarfedilmiş emek, dava veya iddiada gerçeğe uygunluk, pay, emek karşılığı ücret kullanılmaktadır. (Türk Dil Kurumu; Türkçe Sözlük, Türk Dil Kurumu Yayınları, Onuncu Baskı, Ankara, 2005, s.829-830.)

Kemal OĞUZMAN&Nami BARLAS; Medeni Hukuk, Vedat Kitapçılık, İstanbul, 2010, s.130.

Kemal GÖZLER; Hukuka Giriş, Ekin Kitabevi Yayınları, İkinci Baskı, Bursa, 2003, s.268&Kemal OĞUZMAN&Nami BARLAS; a.g.e., s.129.

Bilge ÖZTAN; Medeni Hukuk’un Temel Kavramları, Turhan Kitabevi, 35. Bası. Ankara, 2011. s.11.

Salim Ateş OKTAR; Vergi Hukuku, Türkmen Kitabevi, 7. Baskı, İstanbul, 2011, s.19.

Haluk N. NOMER; Borçlar Hukuku Genel Hükümler, Beta Yayınları, 5.Bası, İstanbul, 2007, s.1.

Sadık KIRBAŞ; Vergi Hukuku- Temel Kavramlar, İlkeler ve Kurumlar, Siyasal Kitabevi, Ankara, 1998, s.19.

Bilge ÖZTAN; a.g.e., s.12.

Özel hukuk, gerçek ya da tüzel kişilerin birbirleriyle olan ilişkilerini düzenler. (Bilge ÖZTAN; a.g.e., s.40.)

Kamu hukuku; devletin ve diğer kamu kurum ve kuruluşlarının örgütlenişine, işleyişine, gördükleri hizmetlere ilişkin kuralları içerir. (Bilge ÖZTAN; a.g.e., s.39)

Nuretttin BİLİCİ; Vergi Hukuku, Seçkin Yayıncılık, 23. Bası, Ankara, 2010, s.33.

Kemal OĞUZMAN&Nami BARLAS; a.g.e., s.4.

Salim Ateş OKTAR; a.g.e., s.21

Nurettin BİLİCİ; a.g.e., s.33.

Süreklilik arz eden vergi, resim gibi kamu gelirleri normal gelir, süreklilik arz etmeyen borçlanma gibi kamu gelirlerine ise olağanüstü gelirler adı verilir. (Nurettin BİLİCİ&Adem BİLİCİ; Kamu Maliyesi, Seçkin Yayıncılık, Ankara, 2011, s.134.)

Nihat EDİZDOĞAN; Kamu Maliyesi; Ekin Basın Yayın Dağıtım, Bursa, 2008, s.122.

Anayasa’nın “Kanun hükmünde Çıkarma Yetkisi Verme” başlıklı 91’inci maddesi uyarınca, Vergi Hukuku ile ilgili Kanun Hükmünde Kararname çıkarılması ancak sıkıyönetim ve olağanüstü hallerde mümkündür.

Mukteza (özelge), 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 413’üncü maddesinde ‘Mükellefler, Maliye Bakanlığından veya Maliye Bakanlığının bu hususta yetkili kıldığı makamlardan vergi durumları ve vergi uygulanması bakımından müphem ve tereddüdü mucip gördükleri hususlar hakkında izahat isteyebilirler. Yetkili makamlar yazı ile istenecek izahatı yazı ile veya sirkülerle cevaplamak mecburiyetindedirler. Alacakları cevaplara göre hareket eden mükelleflerin bu hareketleri cezayı istilzam etse dahi ceza kesilmez.’ şeklinde yapılmıştır. Özelge ile ilgili yeterli bilgi için; 16.01.2010 tarih ve 27464 sayılı Resmi Gazetede yayımlanan 395 Sayılı VUK Genel Tebliği’ne bakılmalıdır.

Sirküler; Belli bir grup ya da kesime yönelik olarak çıkarılan toplu muktezalara ve mali idarenin spesifik/belli/ayrıntı konularda uygulamayı yönlendirmek amacıyla yapılan genel açıklamalarına denir. (Mehmet ARSLAN; Vergi Hukuku, MKM Yayıncılık, 7. Baskı, Bursa, 2011, s.39)

Nurettin BİLİCİ; a.g.e., s.36-43.

Söz konusu kaynaklardan bir kısmı yeni kural koyma ölçütüne göre asli (birincil, bağlayıcı) kaynaklar, yeni kural getirmeme yani sadece mevcut düzenlemeyi açıklamaya yönelik kaynaklar ise tali (feri, yardımcı, ikincil) kaynaklar olarak[22] adlandırılır. Mukteza, mahkeme kararları, doktrin, genelgeler ve açıklayıcı genel tebliğler tali kaynaklar olarak sayılabilirken yukarıda sayılan diğer kaynaklar ise asli kaynak sayılabilir. (Salim Ateş OKTAR; a.g.e., s.29.)

Bu Anayasa; Kurucu Meclis tarafından 18.10.1982’de halkoylamasına sunulmak üzere kabul edilmiş ve 20.10.1982 tarihli ve 17844 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanmış; 07.11.1982’de halkoylamasına sunulduktan sonra 9.11.1982 tarihli ve 17863 mükerrer sayılı Resmî Gazete’de yeniden yayımlanmıştır.

Anayasa’nın 2’nci maddesinde ‘Türkiye Cumhuriyeti, toplumun huzuru, millî dayanışma ve adalet anlayışı içinde, insan haklarına saygılı, Atatürk milliyetçiliğine bağlı, başlangıçta belirtilen temel ilkelere dayanan, demokratik, lâik ve sosyal bir hukuk Devletidir.” hükmüne yer verilmiş olup sosyal devletin gereği olarak Türkiye Cumhuriyeti Devleti’ne vergi yükünü adalet ilkesine dayalı olarak dağıtma görevi vermiştir.

10’uncu maddede ‘Herkes, dil, ırk, renk, cinsiyet, siyasî düşünce, felsefî inanç, din, mezhep ve benzeri sebeplerle ayırım gözetilmeksizin kanun önünde eşittir. Kadınlar ve erkekler eşit haklara sahiptir. Devlet, bu eşitliğin yaşama geçmesini sağlamakla yükümlüdür. Hiçbir kişiye, aileye, zümreye veya sınıfa imtiyaz tanınamaz” hükmü ile genellik ilkesi gereği herkesin yani her bireyin (mükellefin) kanunlar önünde eşitlik ilkesine (aynı durumda olanların aynı vergi yüküne tabi olması ve farklı durumda olanlara farklı uygulamanın yapılması) uygun olarak eşit haklara sahip olacağını ve bu ilkenin gereği olarak devlet organlarının hareket etmesi gerektiğini belirtmektedir. (Aylin idikut ÖZPENÇE& Özay ÖZPENÇE; Küreselleşme ve Uluslararası Kuruluşların Ulus-Devletin Vergilendirme Yetkisine Etkileri, Uluslararası İnsan Bilimleri Dergisi, Cilt: 4 Sayı: 1 Yıl: 2007, s.5.)

Nihal SABAN; Vergi Hukuku, Beta Yayınları, 5. Bası, İstanbul, 2009, s.48.

Selim KANETİ; Vergi Hukuku, Filiz Kitabevi, 2’nci Baskı, İstanbul, 1989, s.28.&Nurettin BİLİCİ; a.g.e., s.35-36.

Gülsen GÜNEŞ; Verginin Yasallığı İlkesi, On İki Levha Yayıncılık A.Ş., İstanbul, Ekim 2011, s.111.

Muafiyet; Vergilendirilmesi gereken bir kişinin veri kanunları dışında tutulması iken İstisna ise vergilendirilmesi gereken bir konunun vergi kapsamı dışında tutulmasıdır. (Abdurrahman AKDOĞAN; Kamu Maliyesi, Gazi Kitabevi, Onuncu Baskı, Ankara, 2005, s.148.) Başka bir tanımla da objektif vergi yükümlülüğünü ortadan kaldıran ya da sınırlandıran hükümlere istisna, subjektif vergi yükümlülüğünü kaldırıcı hükümlere ise muafiyet denir.(Nihat EDİZDOĞAN; a.g.e., s.174.)

Elif SONSUZOĞLU; Ödeme Gücüne Göre Vergileme İlkesi, İstanbul Üniversitesi SBE Yayımlanmamış Doktora Tezi, İstanbul, 1997, s.121.

Billur YALTI&Selçuk ÖZGENÇ; Vergi Hukuku Pratik Çalışma Kitabı, Beta Yayınları, İstanbul, 2005, s.8.

Salim Ateş OKTAR; a.g.e., s.30-33&Nurettin BİLİCİ; a.g.e., s.37-38.

Adnan GERÇEK; Kamu Alacaklarının Takip ve Tahsil Hukuku, Ekin Basın Yayın Dağıtım, Bursa, 2010, s.4.

Adnan GERÇEK; Türk Vergi Hukukunda İdarenin Takdir Yetkisi, Ankara, 2006, s.105.

18.01.1990 tarihli Anayasa Mahkemesi’nin 37/36 sayılı Kararı, 18.01.1990 tarih ve 20406 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

19.06.1979 tarihli Anayasa Mahkemesi’nin 5/29 sayılı Kararı, 18.01.1980 tarih ve 16873 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

18.02.1985 tarihli Anayasa Mahkemesi’nin 9/4 sayılı Kararı (Nihal SABAN; a.g.e., s.8.)

27.01.1981 tarihli Anayasa Mahkemesi’nin 27/9 sayılı Kararı, 02.04.1981 tarih ve 17298 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Nihal SABAN; a.g.e., s.8-9.

03.06.1949 tarih ve 7229 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

01.06.2006 tarih ve 26205 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Fahrettin ÖZDEMİRCİ; Vergi ve Benzeri Mali Yükümlülüklerdeki Düzenlemelerin Vergi Kanunlarıyla Değil Başka Kanunlarla da Yapılabiliyor Olmasının Değerlendirilmesi ve Bu Kapsamda Anayasa Değişiklik Önerisi, Vergi Dünyası, Sayı 311, Temmuz 2007, s.42.

M.Aykut KELECİOĞLU; Vergi Kanunları İle Bakanlar Kuruluna Tanınan Yetkilerin Vergilemede Kanunilik ve Belirlilik İlkeleri Çerçevesinde İrdelenmesi; Yaklaşım Dergisi, Sayı 105, Eylül 2001, s.164.

1985/24 Esas ve 1987/6 Karar No, 12.11.1987 tarih 19632 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Özhan ULUATAM&Yaşar METHİBAY; Vergi Hukuku, İmaj Yayıncılık, 5. Baskı, Ankara, 2001, s.45.

M.Aykut KELECİOĞLU; a.g.m., s.165.

Dar anlamda vergilendirme yetkisi kamu gelirleri içinde sadece vergi ihdası şeklindeki yetkisini ifade ederken, geniş anlamda vergilendirme yetkisi ise her çeşit mali yükümlülüğe ilişkin yetkiyi ifade eder. (Mualla ÖNCEL&Ahmet KUMRULU&Nami ÇAĞAN; Vergi Hukuku, Turhan Kitabevi, 19. Baskı, Ankara, 2010, s.33.)

Aylin idikut ÖZPENÇE&Özay ÖZPENÇE; a.g.m., s.5.

Nihal SABAN; a.g.e., s.47.

Mali Güç; bir kimsenin mal ve eşyasını ifade eder. (Elif SONSUZOĞLU; a.g.e, s.5-6)

Ödeme Gücü; Vergi açısından bir kapasiteyi yani nakdi varlığını ifade eder. Başka bir tanımla ödeme gücü; gelirin asgari geçim düzeyini aşan bölümüdür. (Elif SONSUZOĞLU; a.g.e., s.5-6) Anayasal ilke olarak ödeme gücü kavramına ilk kez yer veren 1947 tarihli İtalyan Anayasasında bu ifadenin yer almasında önemli katkısı bulunan B. Griziotti, “ödeme gücü, vergi vermek mecburiyetinin sebebi olacaktır. Herkes kendi ödeme gücüne göre kamu giderlerine iştirak etmeğe mecbur olduğuna göre, herkes devlete aynı miktarı vermeyecek, ancak ödeme gücünün belirttiği hallerin eşitliği halinde ödemede bulunacak ve belirli ödeme gücü olmayanlar, vergiden muaf tutulacaktır” şeklinde tanımlamıştır.. (A.Sami KÜKRER; “Vergilemede ‘Mali Güç’ ve ‘Ödeme Gücü’ Kavramı”, Prof. Dr. İlhan Cemalcılar Hatırasına Armağan, Eskişehir, 1990, s.23.)

Elif SONSUZOĞLU; a.g.e.,, s.6.

Gülsen GÜNEŞ; a.g.e., s.114.

16.01.2003 tarih ve 2001/36 Esas No’lu, 2003/3 Karar sayılı Anayasa Mahkemesi Kararı, 21.11.2003 tarih ve 25296 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Salim Ateş OKTAR; a.g.e., s.31.

Mustafa AKKAYA; Vergi Hukukunda Ekonomik Yaklaşım, Turhan Kitabevi, Ankara, 2002, s.64.

Nicholas KALDOR, Essays on Economic Policy I, V.3, Duckworth, London, 1980, s.205.

13.07.1995 tarih ve 1994/85 Esas No’lu, 1995/32 Karar sayılı Anayasa Mahkemesi Kararı, 28.09.1996 tarih ve 22771 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Mustafa AKKAYA; a.g.e., s.64.

Mevcut uygulamada dikey eşitliğe uygun olarak şu karar gösterilebilir; 08.01.2010 tarih ve 27456 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmış olan Anayasa Mahkemesi 15.10.2009 tarih ve Esas No:2006/95, Karar No:2009/144 sayılı Kararı ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 5479 sayılı Kanunla değiştirilen 103. maddesinde yer alan gelir vergisi tarifesinin bazı ibareleri ücret gelirleri yönünden Anayasa’nın 2 ve 73’üncü maddelerine aykırı bularak iptal etmiş, yürütmenin durdurulması istemini ise reddetmişti. Anayasa Mahkemesi, söz konusu Kararın Resmi Gazetede yayımından 6 ay sonra yürürlüğe gireceği belirlemiş ve 08.01.2010 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan bu Karar, 8 Temmuz 2010 tarihinde yürürlüğe girmişti. Maliye Bakanlığı vergi tarifesinin üçüncü gelir diliminde yapılan bu iptal kararı sonrasında yeni bir düzenleme yapmış TBMM’de kabul edilen 23.07.2010 tarih ve 6009 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunu’nun (01.08.2010 tarih ve 27659 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır) 3. maddesi ile ücret gelirleri için farklılaştırılmış yeni vergi tarifesi belirlenmiştir. Yeni vergi tarifesi 1.1.2010 tarihinden geçerli olmak üzere Kanunun Resmi Gazete’de yayım tarihinde, yani 01.08.2010 tarihinde yürürlüğe girmiş bulunmaktadır. Böylelikle mali güç ve adaletli bir ücret elde etme ilkesi bir arada değerlendirilmiştir. Bununla birlikte ücret geliri elde edenlerin mali gücü ile gelirin niteliği ve kişisel durum arasında bağlantı kurulması, vergi oranları belirlenirken ücret geliri elde eden yükümlülerin salt emeğe dayalı olarak gelir elde etmeleri hasebiyle ekonomik ve kişisel durumlarının göz önünde bu­lundurulması gerekliliğine de dikkat çekilmiştir. (Billur YALTI: Vergi Hukukunda Geriye Yürümezlik İlkesi, Beta Yayınları, İstanbul, 2011, s.175-178.&Mustafa TAN; Vergilendirmede Eşitliğin Mali Güç İlkesi Çerçevesinde Okunması ve AYM Karar Örneği, Vergi Sorunları Dergisi, Sayı 264, Eylül 2010, s.82.)

Abdurrahman AKDOĞAN; a.g.e., s.189&Halil NADAROĞU; a.g.e., s.308.

Bakır ÇAĞLAR; Anayasa Bilimi Bir Çalışma Taslağı, Kardeşler Matbaası, İstanbul, 1989, s.38.

Tamer BUDAK; Türk Vergi Hukukunda Anayasal Ölçüt; Mali Güç, Marmara Üniversitesi SBE Yayımlanmamış Doktora Tezi, İstanbul, 2006, s.11-12.

Abdurrahman AKDOĞAN; a.g.e., s.188&Tamer BUDAK; a.g.e., s.13.

Gülsen GÜNEŞ; a.g.e., s.113.

Yılmaz ALİEFENDİOĞLU; Vergileme Yetkisi ve 1980 Sonrası Türk Vergi Politikası, Danıştay Dergisi, Sayı.50, Yıl 1983, s.61.& Gülsen GÜNEŞ; a.g.e., s.113.

Yılmaz ALİEFENDİOĞLU; a.g.m., s.62.