Vergi Koruması Altındaki Eserler

Muharrem ÖZDEMİR

10 yıl önce

Muharrem ÖZDEMİR
Yeminli Mali Müşavir
m.ozdemir@vdd.com.tr

GİRİŞ:

Gelir Vergisi Kanunu’nun 65 inci maddesine göre, serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye ve ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır.

Aynı Kanunun 4444 sayılı Kanunla değişik 18’inci maddesinde ise, “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat gelir vergisinden müstesnadır.

Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dâhildir.” hükmü yer almış, maddenin son paragrafında“Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94’üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.”ifadesine yer verilmiştir.
Telif hakları istisnasını düzenleyen 18 inci maddede bazı eser isimleri bizatihi sayılmak suretiyle tadad edilmiş olup bu eserlerin, telif haklarının satışı, devir ve temlik edilmesi veya kiralanması gelir vergisinden istisna edilmiştir. Bunun yanında kanun koyucu telif hakları kapsamındaki eserlerinin bazılarını saymış olmakla beraber bunun yanında “…..gibi eserlerini” demek suretiyle bu kapsamdaki eserleri sınırlandırmamıştır. Keza, Maliye Bakanlığı uygulamalarında ve özelgelerinde bu yönde görüş bildirmiştir. Bu bağlamda, aşağıdaki eserlerin Telif Hakları İstisnası kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir.

Şiir
Makale
Roman
Bilimsel araştırma
Bilimsel incelemeler
Bilgiyasar yazılımı
Bilgisayar programları
Röportaj
Karikatür
Fotoğraf
Film
Video band
Radyo ve Televizyon senaryo ve oyunları
Resim
Heykel
Nota
Buluşlar ve yenilikler
Besteler
Reklâm müziği
Yazılıp oynanılan piyesler ve tiyatrolar
Yönetmen gelirleri
Senaryo yazarlığı
Tezhip sanatı
Takı tasarım çalışmaları
Rölyef, Seramik, Pano ve Vitray
Mozaik çalışmaları
Hat sanatı
Baskı, Cam altı, Duvar resimleri
Üç boyutlu objeler
Çini ve Ebru sanatı
Grafik tasarımları
Kitap yazarlığı
Yazılı çevirmenlik
Kendi bestelerinin konserlerde icrası
Kaset, CD gibi ortamlarda kaydedilmek üzere seslendirilmesi
Çoğaltılması ve dağıtımı başka firmalara yaptırılmış olsa dahi Kaset/ CD olarak satışı

2- TELİF HAKLARI İSTİSNASINDAN YARARLANACAK ESERLER

2.1. Tezhip, minyatür, ebru ve kalem işi çalışmaları

Geleneksel Türk Sanat dallarında ağırlıklı olarak tezhip, minyatür, ebru ve kalem işi çalışmalarının yapılması ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesi kapsamında eser olarak kabul edilen eserlerin mükellefiyet durumunu ve Katma Değer Vergisi, Vergi Usul Kanunu ve Gelir Vergisi Kanunu açısından değerlendirelim. (1)

2.1.1. Gelir Vergisi Yönünden

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde, “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat Gelir Vergisinden müstesnadır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının bu Kanunun 94’üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.”

94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, “Kamu idare ve müesseseleri, iktisadi kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadi işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerin beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya zirai işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar” hükümleri yer almış olup, aynı fıkranın (2/a) bendinde, 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden % 17 oranında tevkifat yapılacağı belirtilmiştir.

Buna göre, Geleneksel Türk Sanat dallarından ağırlıklı olarak yapılan tezhip, minyatür, ebru ve hat çalışmalarından dolayı elde edilen hâsılata münhasır olmak üzere, Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde yer alan istisnadan faydanılması mümkün bulunmaktadır. Ayrıca söz konusu istisna kapsamında bulunan çalışmalardan dolayı Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasına istinaden tevkifat yapmak mecburiyetinde olanlarca ödeme yapılması halinde yapılacak ödemeler üzerinden % 17 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılacağı ve bu kazançlar için yıllık beyanname verilmemesi, başka gelirler nedeniyle beyanname verilmesi halinde de beyannameye dahil edilmeyeceği tabiidir.

2.1.2. Vergi Usul Kanunu yönünden

213 Sayılı Vergi Usul Kanunun 236 ncı maddesinde “Serbest meslek erbabı, mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilâtı için iki nüsha serbest meslek makbuzu tanzim etmek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşteri de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetindedir.” hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan, 224 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde, münhasıran Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini sadece aynı Kanunun 94 üncü maddesinde belirtilen kişi veya kurumlara teslim eden serbest meslek erbabından isteyenlerin, defter tasdik ettirme ve tutma ile belge düzenleme zorunluluklarının kaldırıldığı, eserleri satın alan mükelleflerin harcamalarını gider pusulası imzalatmak suretiyle tevsik edecekleri belirtilmiştir.

Bu çerçevede, mutad bir şekilde münhasıran istisna kapsamındaki faaliyetlerde bulunan ve sadece Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılan kişi ve kuruluşlara hizmet ifa edenlerin defter tasdik ettirme ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmamaktadır. Öte yandan, mutad olarak serbest meslek faaliyetinde bulunup da anılan Kanunun 94 üncü maddesinde sayılan kişi ve kuruluşlar dışındakilere de eser satan serbest meslek erbabının Vergi Usul Kanununun 153, 172, 210 ve 236 ncı maddeleri uyarınca işe başlama bildiriminde bulunma, serbest meslek kazanç defteri tutma ve serbest meslek makbuzu düzenleme mecburiyeti bulunmaktadır.

2.1.3. Katma Değer Vergisi Yönünden

224 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği’nin 5 inci bölümünde; Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde belirtilen teslim ve hizmetleri, münhasıran aynı Kanunun 94 üncü maddesinde sayılan kişi ve kurumlara yapanların katma değer vergisi yükümlülüklerinin hâsılatlarına bağlı olmaksızın, 117 No’lu Katma Değer Vergisi Genel Tebliği’nde açıklandığı şekilde, tevkifat yapmakla sorumlu olanlarca yerine getirileceği açıklamasına yer verilmiştir. Buna göre; “Katma Değer Vergisi kanununun 1/l. maddesine göre serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler vergiye tabidir. Buna göre, sözü edilen faaliyetleri mutad ve sürekli bir şekilde yapanlar gerçek usulde katma değer vergisine tabi olacak, arızi nitelik taşıyan serbest meslek faaliyetlerinde ise vergi uygulanmayacaktır.

Gelir Vergisi Kanununun 3239 sayılı Kanunla değişik 18 ini maddesi kapsamına giren faaliyetlerde de yukarıdaki hüküm geçerli olacaktır. Sözü edilen 18. madde kapsamına giren faaliyetlerin mutad ve sürekli bir çerçevede sürdürülmesi gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetini gerektirmektedir. Bu faaliyetlerin arızi olarak yapılması halinde yukarıdaki açıklama çerçevesinde vergi aranılmayacaktır.

Öte yandan, Katma değer Vergisi Kanununun 9. maddesinde; Maliye ve Gümrük Bakanlığının, gerekli görülen hallerde, vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği hükme bağlanmıştır. Bu yetkiye dayanılarak, Gelir Vergisi Kanununun sözü edilen 18. maddesi kapsamına giren teslim ve hizmetleri münhasıran aynı Kanunun 94. maddesinde zikredilen kişi ve kuruluşlara yapanların katma değer vergisinin bu kişi veya kuruluşlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesi uygun görülmüştür.

Serbest meslek erbabının bu uygulamadan faydalanabilmesi için gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetlerinin sadece Gelir Vergisi Kanununun 18. maddesi kapsamına giren işlemlerden ibaret olması ve işlemlerinin tamamının aynı Kanunun 94. maddesine göre gelir vergisi stopajına tabi bulunması gerekmektedir. Buna göre 18. madde kapsamına giren teslim veya hizmeti 94. maddede sayılan kişi ve kuruluşlar yanında maddede yer almayanlara da yapanlar bu uygulamadan faydalanamayacaktır.

Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinde sayılan kişi veya kuruluşlar, aynı Kanunun 18. maddesi kapsamına giren kişilere yapacakları ödemeler ile ilgili olarak gelir vergisi stopajına esas olan miktar üzerinden % 18 oranında katma değer vergisini hesaplayıp vergi sorumlularına ait katma değer vergisi beyannamesi ile sorumlu sıfatıyla beyan edip ödeyeceklerdir. Ancak bu şekilde işlem yapılabilmesi için Gelir Vergisi Kanununun 18. maddesi kapsamına giren kişilerin bu durumu önceden vergi sorumlusuna bildirmesi gerekmektedir. İşlemlerine ait verginin beyan ve ödeme mükellefiyeti sorumlular tarafından yerine getirilen serbest meslek mensupları ise ayrıca katma değer vergisi beyannamesi vermeyecek ve defter tutmayacaklardır. İşlemin belgelenmesi ise Vergi Usul Kanununun genel hükümlerine göre gerçekleştirilecektir.

Sorumluluk uygulamasını tercih etmeyenler ile esasen bu kapsama girmesi mümkün olmayan mükelleflerin, Gelir Vergisi Kanununun 94. maddesinde sayılan kişi ve kuruluşlara yaptıkları teslim ve hizmet ifaları sebebiyle hesaplanan katma değer vergisi kendileri tarafından mükellef sıfatıyla beyan edilip ödenecektir. Bu mükellefler genel hükümler çerçevesinde defter tutacak, belge düzenleyecek ve katma değer vergisi beyannamesi vereceklerdir. 94. maddede sayılan kişi ve kuruluşların bu işlemler sebebiyle vergi sorumlulukları söz konusu değildir.” şeklinde düzenleme yer almaktadır.

Yukarıda yer alan açıklamalar doğrultusunda, önceden ilgili vergi dairesine başvurmak ve durumu vergi sorumlularına bildirmek şartıyla mutad ve sürekli meslek olarak yürütülen Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde belirtilen teslim ve hizmetlerin, münhasıran aynı Kanunun 94 üncü maddesinde sayılan kişi ve kurumlara yapılması durumunda, KDV yükümlülükleri satın alan kişi ve kuruluşlar tarafından yerine getirilecek olup, yukarıda belirtilmiş olan teslim ve hizmetlerin Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde belirtilen kişi ve kuruluşlar dışındakilere yapılması durumunda Katma Değer Vergisi mükellefiyetinin tesisi gerekmektedir.

2.2. Resim sanatının vergilendirilmesi

Resim çalışmalarının 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıması şartı ile söz konusu çalışmaların satışından elde edilen gelirin, Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkündür. (2)

2.2.1.Vergi mükellefi olmayan bir ressamdan alınacak tablolarda vergilendirme

Vergi mükellefiyeti bulunmayan bir ressamdan tablo satın alınması halinde ve ressama yapılan ödemelerden hangi oranda vergi kesintisi yapılması gerektiği hususu ile ilgili olarak; Bilindiği gibi; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 1/1 inci maddesi uyarınca Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler katma değer vergisine tabi bulunmaktadır. Aynı Kanunun 9’uncu maddesinde; vergi alacağının emniyet altına alınması amacıyla, Bakanlığımızın vergiye tabi işlemlere taraf olanları verginin ödenmesinden sorumlu tutabileceği hüküm altına alınmıştır.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 18’inci maddesinde sözü edilen faaliyetleri mutad ve sürekli bir şekilde yapanların gerçek usulde katma değer vergisine tabi olacağı, arızi nitelik taşıyan serbest meslek faaliyetlerinde ise vergi uygulanmayacağı ve Gelir Vergisi Kanunu’nun 18’inci maddesi kapsamına giren teslim ve hizmetleri münhasıran aynı Kanunun 94’üncü maddesinde zikredilen kişi ve kuruluşlara yapanların katma değer vergisinin bu kişi ve kuruluşlar tarafından sorumlu sıfatıyla beyan edilmesinin uygun görüldüğü, ancak serbest meslek erbabının bu uygulamadan faydalanabilmesi için gerçek usulde katma değer vergisi mükellefiyetlerinin sadece Gelir Vergisi Kanununun 18’inci maddesi kapsamına giren işlemlerden ibaret olması ve işlemlerin tamamının aynı Kanunun 94’üncü maddesine göre, gelir vergisi stopajına tabi tutulması gerekmektedir.

Ayrıca, bu şekilde işlem yapılabilmesi için Gelir Vergisi Kanunu’nun 18’inci maddesi kapsamına giren işleri yapan kişilerin bu durumunu önceden vergi sorumlusuna bildirmesi halinde sorumlu tarafından katma değer vergisi tevkifatı yapılacaktır. 18’inci madde kapsamına giren teslim ve hizmetleri 94’üncü maddede sayılan kişi ve kuruluşlar yanında maddede yer almayanlara da yapanlar bu uygulamadan faydalanamayacaktır.

Buna göre, tablo teslim eden ressamın faaliyetinin arızi nitelik taşıyor olması halinde teslim dolayısıyla katma değer vergisi hesaplanmayacağından katma değer vergisi açısından sorumluluk uygulaması söz konusu olmayacaktır.

Sözü edilen ressamın faaliyetini mutad ve sürekli olarak sürdürüyor olması halinde ise bahse konu tablo teslimleri katma değer vergisine tabi olacağından, 117 Seri No’lu KDV Genel Tebliği’nde belirtilen şartların oluşması koşuluyla (ressamın serbest meslek makbuzu düzenlememesi halinde) satın alınacak tablolar için yapılacak ödeme tutarı üzerinden hesaplanan katma değer vergisinin 2 No.lu KDV Beyannamesi ile sorumlu sıfatıyla beyan edilip ödenmesi gerekecektir.

Bu hükme göre, yapılan çalışmanın 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıması ve durumun Kültür Bakanlığından alınacak belgeler ile ispat edilmesi halinde, elde edelin hâsılat a münhasır olmak üzere, Gelir Vergisi Kanununun 18’inci maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkün bulunmaktadır.

Buna göre, satın alınacak tablolar için yapılacak ödemelerden; tabloların 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıması ve bu durumun ressam tarafından Kültür Bakanlığından alınan belgelerle ispat edilmesi halinde % 17, aksi halde ise % 20 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması gerekmektedir. (3)

2.2.2. Resim, heykel, rölyef, seramik pano, vitray ve mozaik çalışmaları

Resim, heykel, rölyef, seramik pano tasarım ve model, vitray ve cam sanatı, mozaik çalışmalarından dolayı elde edilen kazancın Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesi kapsamında değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hususu ile ilgili olarak;

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 18.maddesinde; “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat Gelir Vergisinden müstesnadır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dâhildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur” hükmü yer almaktadır.

Bu hükümlere göre, herhangi bir ürünün Gelir Vergisi Kanunu’nun 18.maddesinde yer alan “eser” olarak değerlendirilebilmesi için sahibinin özelliğini taşıması, özgün bir çalışma olması ve bunu hazırlayanın “müellif” olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla; söz konusu çalışmaların 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıması şartı ile söz konusu çalışmalardan elde edilen gelir nedeniyle Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkün bulunmaktadır. (4)

2.3.3. Baskı resim, cam altı resmi, vitray, duvar resmi, video, üç boyutlu objeler

Resim, baskı resim, cam altı resmi, vitray, duvar resmi, video, üç boyutlu objeler gibi çalışmaların 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıması şartı ile söz konusu çalışmaların satışından elde edilen gelir nedeniyle Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkündür. (5)

2.3.4. Tezhip sanatı

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 18’nci maddesinde, “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat Gelir Vergisinden müstesnadır.

Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının bu Kanunun 94’ncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.” hükmü yer almıştır.

Bu hükme göre, sözü edilen tezhip sanatı çalışmalarının 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıması halinde Gelir Vergisi Kanunu’nun 18’nci maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkün bulunmaktadır. (6)

2.3.5. Sedef kakma sanatı

Sedef kakma, ayrıca sedefçilik ya da sedef işleme olarak bilinen teknikte sedef, ahşap üzerine açılan çukur veya oymalara yerleştirilir ve tahtaya temas eden yüzeyden düşmelerini önleyecek yapıştırıcılar sürülür ya da sedeflerin etrafı madeni tellerle çevrilir. Sedef kakmacılık işine sedefkâri, sedef kakma yapan ustaya sedefkâr denilmektedir. Bağa, fildişi, kemik, çeşitli filetolar ve altın, gümüş gibi kıymetli madenler de sedefkârlıkta kullanılan malzemelerdir.

Özel seçilen ceviz ve gürgen ağaçları istenilen ebatlarda kesilip dinlenmeye bırakılır. Kuruyan ağaçlar yapılacak ürünlere göre (kutu, rahle, sandık, kılıç vs.) yapılır. Ağaç işlemi biten ürünler sedef kakma çalışması için önce üzerlerine atılacak motif düşünülerek çizilir. Motifler Osmanlı motiflerinden esinlenildiği gibi tamamen hayal gücü ile de çizilir. Çizimi biten ürünler çelikten yapılmış keski aletleri ile telkari işlemi yapılmaya başlanır. Telkari işlemede kullanılan tel pirinç, alüminyum, gümüş, altın gibi işlenmeden önce ateş yardımı ile tavlanır. Genelde kullanılan pirinç ve alüminyum teldir. Keski ile açılan kanallara teller çekiç yardımı ile çakılır. Bu yapılan sanatın adıdır. (7)

5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre Sedef kakma sanatı, Güzel Sanat Eseri olarak değerlendirilmiş olmakla birlikte, söz konusu çalışmalar Gelir Vergisi Kanunu’nun 18’inci maddede sayılan eser grupları içerisinde yer almadığından, aynı maddede belirtilen istisnadan faydalanılması mümkün değildir. (8)

2.3.6. Mozaik, vitray, takı ve kırkyama çalışmaları

2.3.7. Heykel, anıt, büst, mask, anıtsal ve mimari tasarım çalışmaları

Seramikten yapılanlar da dâhil olmak üzere söz konusu heykel, anıt, rölyef, büst, mask ve resim çalışmalarından dolayı elde edilen hâsılata münhasır olmak üzere, Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkün bulunmaktadır. Öte yandan, anıtsal ve mimari tasarım çalışmaları anılan madde kapsamında değerlendirilmemekle birlikte, bu çalışmalardan ortaya çıkan eserlerin Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde sayılan eserlerden olması halinde bu çalışmalarınızın da istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmaktadır. (10)

2.3.8. Takı tasarımı

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 18’inci maddesinde serbest meslek kazancına ilişkin istisnadan faydalanacak olanlar sayılmış olup, yapılmakta olan takı tasarım yapımı ve perakende satışı, gümüş takı bijuteri, hediyelik eşya toptan ve perakende ticari faaliyetleri Gelir Vergisi Kanununun 18’inci maddesi kapsamında yer almadığından, bu faaliyetler dolayısıyla Gelir Vergisi Kanununun anılan maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkün değildir. (11)

2.3.9. Grafik tasarımları

5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Hakkındaki Kanun hükümlerine göre; eser tabiri “sahibinin hususiyetini taşıyan ve kanun uyarınca ilim, edebiyat, musiki, güzel sanatlar ve sinema eserleri sayılan her nevi fikir ve sanat mahsulleri ” olarak tanımlanmış, aynı Kanunda eser sayılan fikir ve sanat mahsulleri ile bunların kapsamına giren eserler ilim ve edebiyat eserleri ile musiki eserleri, güzel sanat ve sinema eserleri olmak üzere dört grup halinde sayılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre; söz konusu çalışmaların sanatçının kendi nam ve hesabına (sözlü veya yazılı bir hizmet sözleşmesi ile herhangi bir işverene bağlı olmaksızın) yapılması durumunda elde edilecek kazanç, Gelir Vergisi Kanununun 65 ve müteakip maddeleri hükümlerine göre serbest meslek kazancı olarak vergilendirilecek olup, grafik tasarımlarının 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümleri kapsamında eser niteliği taşıması ve bu durumun tarafınızca tevsik ve ispat edilmesi halinde, aynı kanunun 18 inci maddesinde hüküm altına alınan serbest meslek kazancı istisnasından yararlanılması mümkündür. Ayrıca; söz konusu çalışmaların Gelir Vergisi Kanununun 94.maddesinin birinci fıkrasında sayılan kişi ve kurumlara tesliminde yapılacak ödemelerden aynı maddenin 94/2-a maddesine göre % 17 oranında stopaj yapılması gerekir. (12)

2.4. Hat sanatı

5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu’nun “Güzel Sanat Eserleri” başlıklı 4. maddesinin birinci bendinde yer alan, “Yağlı ve suluboya tablolar; her türlü resimler, desenler, pasteller, gravürler, güzel yazılar ve tezhipler, kazıma, oyma, kakma veya benzeri usullerle maden, taş, ağaç veya diğer maddelerle çizilen veya tespit edilen eserler, kaligrafi, serigrafi” güzel sanat eserleri ve estetik değere sahip olanlar eser olarak nitelendirilmiştir. Bu kapsamda hat sanatının da resim kategorisinde ele alınması gerekir. Hat sanatı işi ile iştigal eden sanatkâra da hattat denir.

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde; “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat gelir vergisinden müstesnadır.

Hat sanatı işi ile iştigal eden sanatçının yapmış olduğu eserlerin Kültür ve Turizm Bakanlığından 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıyor belgesi alması halinde Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesinde yer alan istisnadan faydalanması mümkündür.

Söz konusu hat sanatının kapsamındaki eserlerin aynı Kanun’un 94.maddesinde sayılanlara satılması halinde yapılacak ödemelerden gelir vergisi tevkifatı yapılacaktır. Ancak nihai tüketiciye satması halinde ise gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır. (13)

2.5. Fotoğraf

5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu’nun 1/B maddesine göre Eser; Sahibinin hususiyetini taşıyan ilim ve edebiyat, musiki, güzel sanatlar veya sinema eserleri olarak sayılan her nevi fikir ve sanat mahsulleridir.

Buna göre, Fotoğrafik eserler ve slaytlar FSEK göre güzel sanat eserleri olarak sayılmıştır. Güzel sanat eserlerinin bir şekilden diğer şekillere sokulması halinde ise bu eserler, “işlenme ve derleme eser” olarak kabul edilecektir. Bu anlamda, fotoğrafik eserlerin gelişigüzel olmaktan ziyade eser sahibine özgü özellikler taşıyan çekim açısı, ışık ve işlenişi ona eser olma hüviyeti kazandırır.

Bu anlamda sanatçının, İstanbul fotoğraflarını çekip zaman içinde tüm Anadolu’yu tarih, şehir, insan başlıkları altında fotoğraflayarak dünyaya ücretsiz olarak hizmete sunmak ve dünya üzerinden gelecek olan fotoğraf siparişlerini VCD ve DVD taşıyıcılar üzerinden yurtdışına servis edilmesi amacıyla fotoğraf çekimi yapması ve bu fotoğrafların internet sitesinde yayınlanması faaliyetinin Telif Hakları İstisnasından yararlanması hususu ile ilgili olarak; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde; “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat Gelir Vergisi’nden müstesnadır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez.

Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94. maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.” hükmü yer almıştır. Bu hükümlere göre, yapmış olduğunuz fotoğraf çalışmalarının 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıması şartı ile söz konusu fotoğrafların internet sitesinde yayınlanması ve ticari mahiyette olmayan fotoğraf çalışmalarının Gelir Vergisi Kanununun 18. maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkündür. (14)

2.6. Senaryo yazarlığı ve yönetmenlik faaliyeti

5846 Sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu’nun 8 inci maddesine göre, Bir eserin sahibi onu meydana getirendir. Bir işlenmenin ve derlemenin sahibi, asıl eser sahibinin hakları mahfuz kalmak şartıyla onu işleyendir. Sinema eserlerinde; yönetmen, özgün müzik bestecisi, senaryo yazarı ve diyalog yazarı, eserin birlikte sahibidirler.

Aynı Kanun’un 5 inci maddesine göre ise, sinema eserleri, her nevi bedii, ilmi, öğretici veya teknik mahiyette olan veya günlük olayları tespit eden filmler veya sinema filmleri gibi, tespit edildiği materyale bakılmaksızın, elektronik veya mekanik veya benzeri araçlarla gösterilebilen, sesli veya sessiz, birbiriyle ilişkili hareketli görüntüler dizisidir.

Buna göre, Senarist, sinema eserinin, yönetmen, bestecisi ve diyalog yazarı (diyolag yazarı ayrı ise tabi) birlikte eser sahibidir. Senaryo yazarının (senaristin) sinema filmleri veya TV film ve dizi çekimlerinden elde etmiş oldukları telif payının vergilendirilmesi ile ilgili olarak;

Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde; “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekar, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat gelir vergisinden müstesnadır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dahildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının bu Kanunun 94. maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.” hükmü yer almaktadır.

Öte yandan, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinde kimlerin tevkifat yapacakları açıklanmış olup, söz konusu maddenin 2. bendinin (a) fıkrasında yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden, 18. madde kapsamına giren serbest meslek işlerinden tevkifat yapılacağı hükme bağlanmıştır. Tevkifat uygulamasında serbest meslek kazancının devamlı veya arızi nitelikte olmasının herhangi bir önemi bulunmamaktadır.

Kendi nam ve hesabına hareket eden kişilerce icra edilen “Yönetmelik” faaliyeti serbest meslek kazancıdır. Ayrıca, 5846 sayılı Fikir ve sanat Eserleri Kanunu’nun 1. Bölümüne 4630 sayılı kanunla eklenen 1/A maddesinde;

a) Eser: Sahibinin hususiyetini taşıyan ve ilim ve edebiyat, musiki, güzel sanatlar veya sinema eserleri olarak sayılan her nevi fikir ve sanat mahsulleri” olarak tanımlanmış olmakla birlikte aynı kanunun 2. Bölümünün 1/A bendinin 8. maddesinde ise eser sahibi ve sinema eserlerinde eser sahiplerini şu şekilde tanımlamıştır.

Eser Sahibi: Bir eserin sahibi, onu meydana getirendir. Sinema eserlerinde, yönetmen, özgün müzik bestecisi, senaryo yazarı ve diyalog yazarı, eserin birlikte sahibidirler. Canlandırma tekniğiyle yapılmış sinema eserlerinde, animatör de eserin birlikte sahipleri arasındadır.

Buna göre, senaryo yazarlığı eseri meydana getiren veya eseri birlikte üreten kişiler olarak kabul etmek gerekmektedir. Ancak burada dikkat edileceği üzere, Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde zikredilen film, video band, radyo ve televizyon senaryo oyunu gibi eserlerini, radyo, televizyon ve videoda yayımlamak” ibareleri, eser niteliğinde bir üretimle ilgili olup, bu alanda vücuda getirilen her faaliyetin bu madde kapsamında eser olarak nitelendirilmesi mümkün değildir. Dolayısıyla vücuda getirilen herhangi bir ürünün Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde yer alan “eser” olarak değerlendirilebilmesi için sahibinin özelliğini taşıması, özgün bir çalışma olması ve bunu hazırlayanın “müellif” olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.

Bu hükümlere göre, yönetmen ve senaryo yazarlığı yukarıdaki açıklamalar doğrultusunda yapılması, diğer bir anlatım ile; 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıması ve bu durumun ilgili kişi tarafından tevsik ve ispat edilmesi şartı ile söz konusu çalışmalardan elde edilecek hâsılat a münhasır olmak üzere Gelir Vergisi Kanunu’nun 18.maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkün bulunmaktadır. (15)

Şirketin uzun metrajlı sinema filmi yapımı işlerini yaptığı filmin yönetmen, özgün müzik bestecisi, senaryo yazarı ve diyalog yazarına ödenen telif hakkı bedellerinin gelir vergisinden istisna olup olmadığı hususu ile ilgili olarak ise; 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanununun 5’ınci maddesinin sinema eserleri Kanununun 5 inci maddesinde sinema eserleri, her nevi bedii, ilmi, öğretici veya teknik mahiyette olan veya günlük olayları tespit eden filmler veya sinema filmleri gibi tespit edildiğinden materyale bakılmaksızın elektronik veya mekanik veya benzeri araçlarla gösterilebilen sesli veya sessiz birbirleri ilişkili hareketli görüntüler dizisi olarak tanımlanmıştır. Bu eserlerin sahibi yönetmen, özgün müzik bestecisi, senaryo yazarı ve diyalog yazarına ödenen telif bedelleri Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi gereğince istisna kapsamındadır. (16)

Danıştay Dördüncü Dairesi ise; Film çevirmenliğinden elde edilen gelirin 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesi uyarınca vergiden istisna tutulmasına karar vermiştir. (17)

2.7. Radyo metin yazarlığı

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 65 ve 66 ncı maddelerine göre, her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancı ve serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa edenler de serbest meslek erbabıdır. Aynı Kanunun 18 inci maddesinde, “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat Gelir Vergisinden müstesnadır.

Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.” hükmü yer almaktadır. Yine aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasında, “Kamu idare ve müesseseleri, iktisadî kamu müesseseleri, sair kurumlar, ticaret şirketleri, iş ortaklıkları, dernekler, vakıflar, dernek ve vakıfların iktisadî işletmeleri, kooperatifler, yatırım fonu yönetenler, gerçek gelirlerini beyan etmeye mecbur olan ticaret ve serbest meslek erbabı, zirai kazançlarını bilanço veya ziraî işletme hesabı esasına göre tespit eden çiftçiler aşağıdaki bentlerde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar.” hükmüne yer verilmiş ve aynı maddenin 2/a bendinde de 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden % 17 oranında gelir vergisi tevkifatı yapılması öngörülmüştür.

Diğer taraftan, program metin yazarlığı 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu hükümlerine göre “İlim ve Edebiyat Eseri” niteliği taşıdığı anlaşılmıştır. Buna göre, söz konusu program metinlerinden elde edilen hâsılat a münhasır olmak üzere, Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde yer alan istisnadan faydalanılması mümkün bulunmaktadır. (18)

2.8. Bilgisayar programları ve yazılımları

Yazılım ya da program, genel olarak bilgisayarın bir işlevi yapması için tasarlanmış komutlar zinciridir. Diğer bir değişle program, kullanıcılar açısından ihtiyaç duyduğu işlem ve iş akışını istediği formatta ve seri bir şekilde yapmasını sağlayan, komutlar dizisinin oluşturduğu bir sistemdir. Genellikle, muhasebe ve veri tabanı programları, ses ve görüntü işlemleri, çizim programları, anti virüs programları, oyun programları vs. gibi programları içeren uygulama yazılımları ile işletim sistemleri, aygıt sürücüleri, ağ protokolleri, ağ güvenliği ile ilgili programlar ve derleyicileri içeren sistem yazılımları olarak iki ayrılır.

Söz konusu yazılım veya programlar, belirli bilgisayar dilleri ile programlama alanında eğitim görmüş ve ihtisas sahibi olan bilgisayar programcıları tarafından yapılır. Web programlama ise bir web sitesi oluşturmak için gerekli kaynak kodu yazmak demektir. Bir web sitesinin tasarlanması ve kullanıcıların hizmetine sunulması ise web programcılığının alanına girmektedir. Yapı itibariyle web ve bilgisayar programı ve programcılığı birbirine benzese de amacı kullanımı itibariyle tamamen birbirinden farklı yapıya sahiptir.

Bilgisayar yazılım faaliyetinden elde edilen gelirlerin vergilendirilmesi, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesindeki hükümler doğrultusunda yapılmaktadır. Söz konusu madde hükmünde; Müellif, mütercim, heykeltıraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikâye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat Gelir Vergisinden müstesnadır. Eserlerin neşir, temsil, icra ve teşhir gibi suretlerle değerlendirilmesi karşılığında alınan bedel ve ücretler istisnaya dâhildir. Yukarıda yazılı kazançların arızi olarak elde edilmesi istisna hükmünün uygulanmasına engel teşkil etmez. Serbest meslek kazançları istisnasının bu Kanunun 94. maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur. şeklinde ifade edilmektedir.

5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu’na 4630 sayılı kanunla eklenen 1/A maddesinde eser ve bilgisayar programı şu şekilde tanımlanmıştır.

a) Eser: Sahibinin hususiyetini taşıyan ve ilim ve edebiyat, musiki, güzel sanatlar veya sinema eserleri olarak sayılan her nevi fikir ve sanat mahsulleri.

b) Eser sahibi: Eseri meydana getiren gerçek kişi.

c) Bilgisayar programı: Bir bilgisayar sisteminin özel bir işlem veya görev yapmasını sağlayacak bir şekilde düzene konulmuş bilgisayar emir dizgesi ve bu emir dizgesinin oluşum ve gelişimini sağlayacak hazırlık çalışmaları.

Buna göre bilgisayar programcısı bilgisayar program yazılımı yapan kişi olmaktadır. Dikkat edileceği üzere, Gelir Vergisi Kanunu’nun 18. maddesinde zikredilen “bilgisayar programcısı” ve “bilgisayar yazılımı” ibareleri, eser niteliğinde bir yazılım üretimi ile ilgili olup, bilgisayar kullanılarak yapılan her iş bu kapsama girmemektedir. Bir başka söyleyişle yasa maddesinin konu edindiği husus; işletim veya uygulama programları üretilmesi/yaratılması gibi, lisanslama/telif hakları ile de ulusal veya uluslararası düzeyde korunan, özgün özellikleri olan ve bunları yaratıcısının/üreticisinin belirlediği program üretimi olup, üretilmiş programları kullanarak işlem yapmak değildir.

Dolayısıyla ilgili madde de bilgisayar programlarının 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu kapsamında değerlendirilerek, bilgisayar programı nedeniyle elde edilen gelire istisna getirilmiştir. Yani söz konusu gelir nedeniyle, bilgisayar programcısı defter tutmayacak, beyanname vermeyecek, fatura düzenlemeyecek ve tüm bunlar için Gelir ve KDV açısından vergi mükellefiyeti olmayacaktır. Ancak, elde edilen gelir açısından aynı kanunun 94.madde hükmüne göre % 17 oranında vergilendirileceği tabidir. (19)

2.9. Yazılı ve sözlü çeviriler

Serbest meslek kazançları istisnasının bu Kanunun 94. maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.” hükmü yer almaktadır. Bu hükme göre; Gelir Vergisi Kanunu’nun 18.maddesinde yer alan istisnadan yararlanacak olan eser türleri madde metninde sayılmış olup, her çalışmanın bu istisnadan faydalanması olanaklı bulunmamaktadır.

Öte yandan 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eserleri Kanunu’nun 6.maddesine göre; diğer bir eserden istifade suretiyle vücuda getirilip de bu esere nispetle müstakil olmayan ve aşağıda başlıcalar yazılı fikir ve sanat mahsulleri işlenme kabul edilmiş ve işleyenin hususiyetini taşıyan işlenmelerin bu kanuna göre eser sayılacağı hükme bağlanmıştır. Bu şekilde eser sayılan yazılı fikir ve sanat eserlerinin “başlıcaları” şöyle sıralanmıştır.

Tercümeler,
Roman, hikaye, şiir ve tiyatro piyesi gibi eserlerden birinin bu sayılan nevilerden bir başkasına çevrilmesi,
Musiki, güzel sanatlar, ilim ve edebiyat eserlerinin film haline sokulması veya filme alınmaya ve radyo ve televizyon ile yayıma müsait bir şekle sorulması,
Musiki aranjman ve tertipleri,
Güzel sanat eserlerinin bir şekilden diğer şekillere sokulması,
Bir eser sahibinin bütün veya aynı cinsten olan eserlerinin külliyet haline konulması,
Belli bir maksada göre ve hususi bir plan dahilinde seçme ve toplama eserler tertibi şeklinde tanımlanmıştır.

Bu açıklamalara göre; sanatçının yazılı çeviri çalışmalarının 5846 sayılı kanuna göre yukarıda tanımlanan çalışmalar arasında yer alması ve sanat eseri niteliği taşıması halinde söz konusu yazılı çeviri faaliyetinden elde edilen gelir nedeniyle Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesinde yer alan istisnadan yararlanılması mümkün bulunmaktadır. (20)

2.10. Tiyatro oyunları

Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94. maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.” hükmü yer almıştır. Öte yandan 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 94. maddesinde kimlerin tevkifat yapacakları açıklanmış olup, söz konusu maddenin 2. bendinin (a) fıkrasında yaptıkları serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden, 18.madde kapsamına giren serbest meslek işlerinden tevkifat yapılacağı hükme bağlanmıştır. Tevkifat uygulanmasında serbest meslek kazancının devamlı veya arızi nitelikte olmasının herhangi bir önemi bulunmamaktadır.

Bu hükümlere göre, tiyatro sanatçısı tarafından yazılıp gösterime sunulan oyunlara ait çalışmaların 5846 sayılı Fikir ve Sanat Eseri Kanunu hükümlerine göre eser niteliği taşıması halinde, söz konusu çalışmaların sanatçı tarafından sahnelerde icra edilmesi karşılığında elde edilecek kazanç, Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesinde yer alan istisna hükmü gereğince gelir vergisinden istisnadır. Öte yandan, söz konusu oyunların tiyatro sanatçına ait (başkası tarafından yazılan) olmaması halinde ise, tiyatro oyunculuğundan elde edilen kazancın Gelir Vergisi Kanunu’nun 65 inci maddesine göre serbest meslek kazancının genel hükümlerine göre vergilendirilmesi ve telif hakları istisnasından yararlandırılmaması gerekir.(21)

2.11.Çizgi film

Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesinde karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon oyunu gibi eserler telif hakları istisnası kapsamında değerlendirilmiştir. Film eseri“ çalışmaları sonucu elde edilen görüntü ya da hareket eden figürlerin, sessiz ya da ses eşliğinde film selüloid bandı, dijital mıknatıs ortamı ya da diğer bir taşıyıcıya fiks edilmiş bir eseri ifade eder. Film eserleri arasında şu filmler kapsanır: Sanat filmi (hikaye türünden mantıklılık ve dramatürji strüktüre sahip bir eser), belgesel film, çizgi film, kısa ya da uzun metreli filmdir. Bu anlamda çizgi film çalışmalarının televizyonda ve videoda yayınlanması şartı ile elde edilen gelirler vergiden istisna edilmiştir. (22)

Örneğin, Sanatçı, televizyonda PERİ adında çizgi film kahramanı yaratmış ve Çocuk TV’lere bunu net 1.000.000 TL’ye satmıştır. Çizgi film brüt tutarı üzerinden TV kanalı % 17 oranında gelir vergisi kesintisi ve % 18 oranında KDV Tevkifatı yapılmıştır. Bunlar nihai vergi olacak bunun dışında çizgi film eseri meydana getiren sanatçı gelir vergisi beyannamesi vermeyecek ve defter tutulmayacak ve serbest meslek makbuzu düzenlenmesine de gerek bulunmamaktadır.

KDV hariç, GV stopajı dahil Brüt tutar	1.000.000 Lira / 0,83 = 1.204.819 Lira
GV Stopajı	1.204.819 Lira x 0,17 = 204.819,23 Lira
KDV	1.204.819 Lira x 0,18 = 216.867,42 Lira
GV stopajı ve KDV dahil toplam bedel	1.000.000 Lira+ 204.819,23 Lira + 216.867,42 Lira

—————————————-

DİP NOTLAR

(1) İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı, 19.11.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.35.16.01-176200-639 sayılı Özelge

(2) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 20.07.2005 tarih ve 10358 sayılı özelgesi

(3) Bursa Vergi Dairesi Başkanlığı, 11.12.2007 tarih ve B.07.1.GİB.4.16.17.02.183/5493

(4) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, B.07.4.DEF.0.34.11/GVK-18-12849 sayılı özelgesi

(5) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 26.07.2005 tarih ve 10810 sayılı özelgesi

(6) Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı, B.07.1.G.İ.B.4.06.16.01/2008/GVK-18-14 sayılı özelgesi

(7) http://www.osmanlielsanatlari.com/default.asp?git=10&link=51

(8) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 10.06.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 18-702 sayılı Özelge

(9) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 10.06.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 18-704 sayılı Özelge

(10) Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı, 08.06.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-2011-GVK-18-3-384 sayılı Özelge

(11) İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı, 08.05.2009 tarih ve 176200-ÖZ/1135-4178 sayılı Özelge

(12) Konya Vergi Dairesi Başkanlığı 10.01.2008 tarih ve B.07.1.GİB.4.42.16.01 GVK-2/67 sayılı özelgesi

(13) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, B.07.1.GİB.4.34.l6.01/GVK-18-12810 sayılı özelgesi

(14) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK-18-12977 sayılı özelgesi

(15) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı, 14.11.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-GVK 18-2002 sayılı Özelge

(16) İstanbul Valiliği 22.12.2004 tarih ve BK. BKŞ. 4.34. 00.54/02-C/GVK-18-238-3294 sayılı yazıları

(17) 09.10.1989 tarih ve E:1987/2282 – K:1987/3438 sayılı Karar

(18) Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı, 10.11.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.06.16.01-120[18-11/13]-979 sayılı Özelge

(19) İstanbul Defterdarlığı B.07.4.DEF.0.34.11.GVK-18 Sayılı özelgesi

(20) İstanbul Defterdarlığı 26.07.2004 tarih ve 10291 sayılı özelgesi

(21) İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının B.07.1.GİB.4.34.16.01/GVK-18-(13118) sayılı özelgesi

(22) Maliye Bakanlığı’nın 13.01.1993 tarih ve 2130-32-543-0207/no’lu Özelge