Vergilendirmede Devamlılık ve Arizilik Kriterleri

Vergilendirmede Devamlılık ve Arizilik Kriterleri

Muharrem ÖZDEMİR
Defterdar / E.Vergi Müfettişi
Yeminli Mali Müşavir

 1- Devamlılık Unsurunun Kriterleri
           
193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun, 1 inci maddesine göre gelir, bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların net tutarı olarak tanımlanmış olup aynı kanunun 2’nci maddesinde ise gelire giren kazanç ve iratlar 7 grup olarak sayılmıştır.

Bu kanuni düzenlemelere göre; bir gelirin vergilendirilebilmesi için, 2 inci maddede sayılan gelir gruplarından birine girmesine bağlıdır. Gelir Vergisi sistemimizde, belli bir kaynağa bağlı gelir öğelerinin yanında, böyle bir kaynağa bağlı olmayan ya da süreklilik taşımayan kimi gelirler de, sair kazanç ve iratlar grubunda vergiye bağlı tutulmuştur. Aynı Kanunu’nun 2 maddesinin (4) numaralı bendine göre serbest meslek kazançları gelir vergisi kanunu hükümlerine göre vergilendirilmesi gereken gelir ve irat türlerinden biridir.

Serbest meslek kazancı, Gelir Vergisi Kanunu’nun 65’inci maddesinde her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazanç olarak tanımlanmıştır. Serbest meslek faaliyetinden doğan kazancın serbest meslek kazancı sayılabilmesi için, faaliyetin devamlılık göstermesi şarttır. Bu kriter aynı kanunun 66’ncı maddesinin birinci fıkrasında ”serbest meslek faaliyetini mutad meslek halinde ifa edenler serbest meslek erbabıdır” hükmü ile objektif dayanağa bağlanmıştır.

213 sayılı Vergi Usul Kanununun 155 inci maddesi “Serbest Meslek Erbabında İşe Başlamanın Belirtileri” düzenlenmiştir. Devamlılık unsurunun belirlenmesinde ise aşağıdaki 155 madde hükmünde yer alan kriterlerden yararlanılır.

Serbest meslek erbabı için aşağıdaki hallerden herhangi biri işe başlamayı gösterir:

• Muayenehane, yazıhane, atölye gibi özel iş yerleri açmak;
• Çalışılan yere tabela, levha gibi mesleki faaliyette bulunulduğunu ifade eden alametleri asmak;
• Her ne şekilde olursa olsun devamlı olarak mesleki faaliyette bulunduğunu gösteren ilanlar yapmak;
• Serbest olarak mesleki faaliyette bulunmak üzere mesleki teşekküllere kaydolunmak (Mesleki teşekküllere kaydolunanlardan görevleri veya durumları icabı bilfiil mesleki faaliyette bulunmayacak olanlar bildirmelerinde bu ciheti de açıklarlar)

Bu açıklamalar; mutad olarak yapılan serbest meslek faaliyetinden doğan kazançların serbest meslek faaliyeti addolunarak vergilendirileceği, devamlı olarak yapılmayan arızi nitelikteki serbest meslek faaliyetinin ise arızi kazanç olarak vergilendirileceği hususuna dairdir.

Bir işlemin devamlılık taşıdığı genel kural olarak; işlemin aynı vergilendirme döneminde yinelenmesi ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılmış olmasına göre belirlenebilir. Diğer yaklaşımla, bir takvim yılı içinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde devamlılık kast ve niyeti bulunduğu karinesine ulaşılır.

104 No’lu Gelir Vergisi Tebliğinde (1) Borç para verenlerin bu işten sağladıkları faizin gelir unsurlarından hangisine girdiğinin tayininde, ikraz işinin mutad meslek halinde ifa edilmiş olup olmadığına bakılmak lâzım gelir. Ödünç para verme işi mutad meslek haline getirilmişse, bu faaliyet ikrazatçılık sayılacak ve elde edilen gelir, ticarî kazanç olarak vergiye tabi tutulacaktır. Herhangi bir kimse, birden fazla yılda tek şahsa veya bir yılda aynı şatış veya muhtelif şahıslara borç para vermişse, bu kimsenin ikrazatçılık işini mutad meslek halinde yapmış olduğunun kabulü gerekir. Kaza mercilerinin görüşü de bu merkezdir. Bu sebeple, borç para vermeyi itiyat haline getirmiş olanların ikrazatçı sayılarak, haklarında Gelir Vergisi Kanununun ticarî kazanç hükümlerine göre işlem yapılması gerekir.

Bunun yanında 1 No’lu Kurumlar Vergisi Tebliğinde (2) İktisadi işletmenin belirlenmesinde devamlılık kriterinin önemine değinilmiştir. Bu anlamda, kanunun 2 nci maddesinin beşinci fıkrasında belirlenen koşullar dikkate alınacak olup işletmelerin belirgin özellikleri bağlılık, devamlılık ve faaliyetin ticari, sınai veya zirai bir mahiyet arz etmesidir. Diğer bir anlatımla iktisadi işletmenin unsurları, ticari faaliyetin de temel özelliklerinden olan, bir organizasyona bağlı olarak piyasa ekonomisi içerisinde bedel karşılığı mal alım-satımı, imalatı ya da hizmet ifaları gibi faaliyetlerdir. Kanun, bu gibi halleri tek tek saymak yerine, dernek ya da vakıf tarafından piyasa ekonomisi içerisinde icra edilen tüm iktisadi faaliyetleri kapsama almıştır.

Dernek veya vakfa ait bir iktisadi işletmenin varlığından söz edilebilmesi için iktisadi işletmenin;

• Dernek veya vakfa ait veya bağlı olması (ait olma, sermaye bakımından; bağlı olma ise idari bakımdan bağlılığı ifade eder),
• Sermaye şirketi veya kooperatif şeklinde kurulmamış olması,
• Ticari, sınai veya zirai alanda devamlı olarak faaliyette bulunması gerekmektedir.

Devamlılık unsuru, bir hesap dönemi içinde aynı veya ayrı faaliyet alanlarında ticari mahiyet arz eden işlemlerin birden fazla yapılmasını ifade etmektedir. Aynı hesap döneminde tek işlem nedeniyle ticari faaliyetin devamlılık unsurunun oluştuğunu kabul etmek mümkün olmamakla birlikte, faaliyetin organizasyon gerektirmesi veya amacının ticari olması durumunda devamlılık unsurunun varlığı kabul edilir. Ticari organizasyon, sermaye tahsisi, işyeri açılması, personel istihdamı, ticaret siciline kaydolmak gibi unsur ve şartlardan tümü veya bir kısmı yerine getirilmek suretiyle belirli şekilde kurulmuş olacaktır. Bu takdirde bu organizasyon içinde bir takvim yılında veya iki veya üç yılda tek bir işlem yapılmış olsa dahi ticari faaliyetin varlığı kabul edilecektir.

Bu anlamda aşağıda verilen örnekler faaliyetin devamlı ve/veya arızi yapılıp yapılmadığı hususu ile ilgili olarak iş ve işlemlerimize esas teşkil etmek üzere bize fikir verecektir.

• Bir dernek tarafından (telif ve yayın hakkı elinde bulundurulmak suretiyle) bir kitabın yayınlanarak satışa sunulması halinde, bir defada yapılmış olsa dahi piyasaya sunularak birden fazla kişiye pazarlanması nedeniyle devamlılık unsuru gerçekleşmiş olacaktır. Pazarlama işleminin bir defada herhangi bir dağıtım şirketi aracılığı ile yapılmış olması da durumu değiştirmeyecektir.
• Bir dernek tarafından (daha önce herhangi bir şekilde basım ve dağıtımı yapılmamış) bir kitabın telif ve yayın hakkının satılması halinde iktisadi işletmeden söz edilemeyecektir.
• Bir derneğin bir defaya mahsus olmak üzere basımını yaparak satışa sunacağı kitaptan elde edilecek gelir, devamlı olarak yapılan bir faaliyet sonucu elde edilmiş sayılacağından, iktisadi işletme oluşacak ve söz konusu gelirler de kurumlar vergisine tabi tutulacaktır.
• Bir derneğin nakit varlıklarının bir kısmının, derneğin amaçlarını gerçekleştirebilmek için ihtiyaç duyduğu gelirleri sağlamak amacıyla menkul kıymet alımına tahsis edilmesi, daha sonra bu menkul kıymetlerin yıl içinde farklı tarihlerde birkaç kez elden çıkarılması veya itfa tarihinde neması ile birlikte tahsil edilmesi durumunda, devamlılık arz eden ticari, sınai ve zirai bir faaliyetten söz edilemeyeceğinden derneğe bağlı bir iktisadi işletmenin varlığı söz konusu olmayacaktır. Ancak, söz konusu derneğin, üyelerinden aidat veya bağış adı altında topladığı ve/veya üyelerin değerlendirilmek üzere verdikleri paralarla müstakil bir eleman istihdamını gerektirecek boyutta menkul kıymet alım-satım faaliyetinde bulunması ve münhasıran bu faaliyet için eleman istihdam edilmesi ticari organizasyonun oluştuğu anlamına gelecektir.

Ekonomik faaliyetin ticari organizasyonu gerektirmesi ve yılda birden fazla tekrar ettirilmesi veya her yıl bir defa olmakla beraber müteakip yıllarda ya da birkaç yıl arayla yapılmasına karşılık periyodik olarak tekrar etmesi durumunda da bu faaliyetin devamlı olduğunun kabulü gerekmektedir.

Örneğin; aynı vergilendirme döneminde birden fazla veya birden fazla vergilendirme döneminde periyodik olarak, ticari bir organizasyon çerçevesinde çay, yemek, tiyatro, kermes, konser gibi faaliyetlerin düzenlenmesi ve bu faaliyetlerden dolayı gelir elde edilmesi nedeniyle oluşacak olan iktisadi işletme için kurumlar vergisi mükellefiyetinin tesis edilmesi gerekecektir. Yapılan işlemlerin ticari mahiyet arz etmemesi durumunda, devamlı bir ekonomik faaliyet söz konusu olmayacaktır.

Örneğin, bir derneğin üç yıl önce satın aldığı nakil vasıtalarından aynı yıl içinde bir veya bir kaçını elden çıkartması halinde, devamlı surette yapılan bir iktisadi faaliyetten bahsedilemeyecektir. Faaliyetin dönemsel veya mevsimlik olması (havuz ve plaj işletmeciliği gibi), işin niteliği nedeniyle faaliyetin devamlılığına engel teşkil etmemektedir.

Bütün bu bilgiler ışığında sanatçılık faaliyetini icra edenlerin bu faaliyetini arızi veya devamlı yapıp yapmadığı önem arz etmektedir. Buna göre; serbest meslek faaliyetinin devamlı olarak yapılması halinde Gelir Vergisi Kanunu’nun 65 inci maddesinde sayılan hükümlere tabi tutulmakta yıllık gelir vergisi, gelir geçici vergi ve katma değer vergisi mükellefiyeti doğmaktadır.

Diğer taraftan serbest meslek faaliyetinin arızi olarak yapılması halinde ise aynı kanunun 82 inci maddesinin (4) numaralı bendinde yer alan hükümlere göre vergilendirilmesi gerekmekte olup katma değer vergisi ve gelir geçici vergi mükellefiyetleri bulunmamakta ancak 2014 yılında 21.000 TL (3) ’yi aşan tutarda gelir elde edilmesi halinde yıllık gelir vergisi beyannamesi verilmesi gerekmektedir.

Örnek: Sibel SESİGÜZEL, 2013 yılında reklâm filmi çekme karşılığı 10.000 TL, 2014 yılında da festival organizasyonunda sahne almış olup konserde şarkılarını seslendirme karşılığında 20.000 TL gelir elde etmiştir. Elde edilen gelir vergi mevzuatına göre ne şekilde vergilendirilecektir.

Serbest meslek faaliyeti GVK 65 inci maddesinde; “sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır” olarak tanımlanmıştır. Devamlılık veya süreklilik kavramı ise, bir takvim yılı içinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde devamlılık kast ve niyeti bulunduğu karinesine ulaşılır. Örneğimizde sanatçının 2013 ve 2014 yılında serbest meslek faaliyetinde bulunduğu anlaşıldığından faaliyetin devamlılık unsuru gerçekleşmiş bulunmaktadır.

KDV Kanununun 1 maddesinin 1 numaralı bendine göre, serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler vergiye tabidir. Ancak, sözü edilen faaliyetlerin mutad ve sürekli bir şekilde yapılması halinde KDV mükellefiyeti aranılmış olup arızi nitelik taşıyan serbest meslek faaliyetlerinde ise KDV uygulanmayacaktır. Bu nedenle sanatçının faaliyetini devamlı olarak yaptığı anlaşıldığından KDV mükellefiyeti bulunmaktadır.

Vergi Usul Kanununun 172 nci maddesi ile serbest meslek erbabına defter tutma mecburiyeti getirilmiş, aynı Kanunun 210 uncu maddesinde ise serbest meslek erbabının serbest meslek kazanç defteri tutacağı hüküm altına alınmıştır. Yine aynı Kanunun 236 ncı maddesinde de serbest meslek erbabının hâsılat ları için serbest meslek makbuzu düzenlemek mecburiyetinde olduğu belirtilmiştir. Bu hükümlere göre serbest meslek erbabının elde ettiği hâsılat ın tutarına ve istisna olup olmadığına bakılmaksızın defter tutma ve belge düzenleme mecburiyeti bulunmaktadır.

Bu anlamda bir sanatçının, serbest meslek faaliyetini devamlı ve/veya arızi olarak yapması durumunda vergilendirilmeye ilişkin esaslar tablo halinde aşağıda verilmiştir.

Devamlı Olarak Yapılan Serbest Meslek Kazancı

Devamlı olarak icra edilen faaliyetler bu kapsamda vergilendirilir

Gelir Vergisi Kanunu 65 inci madde hükmüne göre vergilendirilir

Tahsil esası geçerlidir

Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi ile beyan edilir.

Yıllık beyanda istisna tutar uygulanması bulunmamaktadır. Her halükarda beyanname verilir.

Geçici Vergi mükellefiyeti vardır

Katma Değer Vergisi mükellefiyeti vardır

Zararların karlara mahsubu mümkündür

2- Devamlılık Kriterine Bakanlık ve Yargı Bakışı

“Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci madde metninde yer alan eser kapsamına giren çalışmalarla ilgili olarak, aynı yılda veya birbirini takip eden yıllarda bir defaya mahsus olmak üzere eser meydana getirmesi arızi serbest meslek faaliyeti, aynı yılda ya da birbirini takip eden yıllarda, birden fazla eser meydana getirmesi durumunda ise, bu faaliyet süreklilik içerdiğinden mutat meslek faaliyeti kapsamında değerlendirilmesi gerektiği”  ifade edilmiştir. (4)

• Devamlılığın bir inşaatta birden fazla daire satışı olarak değil, birden fazla inşaat yapılması olarak anlaşılması gerektiği, davacı tarafından söz konusu inşaattan başka yapılmış veya yapılmakta olan bir inşaatın bulunduğu hususunda bir tespitte de bulunulmadığından, davacı adına daire ve dükkân satışlarından elde edilen kazancın ticari kazanç olduğu ileri sürülerek yapılan tarhiyatta isabet görülmemiştir. (5)
• Faaliyetinde devamlılık olduğu tespit edilen davacının 1998 yılında satın aldığı arsaya aynı yıl inşaat yapmaya başladığı, inşaatını kat mülkiyetine çevirip 31 adet mesken ve işyeri yaptığı, 12 adet daire ile 1 adet tarlayı 1998 yılında, 13 adet işyeri, 5 adet daire, 1 adet arsa ile…..semtinde 1 adet daireyi 1999 yılında muhtelif kişilere sattığının tapu kayıtları ile tespit edildiği anlaşıldığından gayrimenkullerin satışından elde edilen kazancın ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. (6)
• Özel inşaat işi kapsamında 21.1.1997 tarihinde 4 dairesi arsa sahiplerine ait olmak üzere 14 daireli inşaata başladığı inşaatın devamı sırasında inşa edilen daire ve dükkanlar pey der pey sattığı ve inşaatın 2000 yılında tamamlanarak alıcılarına teslim edildiği sabit olsa da gayrimenkullerin alım, satım ve inşaat işlerinin ticari faaliyet sayılıp ticari kazanç hükümlerine göre vergilendirilebilmesi için bu muamelelerin öteden beri yapılıyor olması yani devamlılık arz etmesi gerektiği için arızi kazanç olarak vergilendirilmesi gerekir. (7)
•  Bir işlemin devamlılık taşıdığı işlemin aynı vergilendirme döneminde yenilenmesi ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılmış olmasına göre belirlenir. Maddi ve şekli anlamda bir ticari organizasyonun belirgin olmadığı durumlarda kazanç doğuran işlemin çokluğu, devamlılık unsurunu belirleyen en nesnel ölçüdür. Devamlılık unsurunun gerçekleşmesi halinde, bu işlemlerin kazanç sağlamak amacıyla yapılmadığını kanıtlama yükü vergi mükelleflerine düşer. Farklı yıllarda iktisap edildikten sonra 1999 yılında elden çıkarılan birden çok taşınmaz bulunması, gayrimenkul alım satış işiyle uğraşıldığına karine teşkil etmekte olup, satışların aynı günde bir kişiye yapılmış olması bu durumu değiştirmemektedir. (8)
• Aynı takvim yılında 10 bağımsız bölüm satışının kazanç sağlama amacı dışında kalan hangi nedenle yapıldığını kanıtlayamayan davacının bu faaliyeti nedeniyle elde ettiği kazancın, ticari kazanç olarak vergilendirilmesine ilişkin tüm koşulların gerçekleştiği anlaşılmaktadır. (9)
• Kazanç sağlamak amacıyla, devamlılık arz etmeyecek şekilde yapılan gayrimenkul alım satımlarının arızi ticari kazanç olarak vergiye tabi tutulması gerekir. Gayrimenkul (arsa) alım ve satımının ticari bir organizasyon içerisinde yürütülmesi veya kazanç sağlamak amacıyla birden fazla alım satım işleminde bulunulması halinde faaliyetin devamlılık gösterdiğinin kabulü ile yukarıda belirtilen 37/4. madde uyarınca ticari kazanç sağlanması gerekir. Ancak kazanç sağlamak amacıyla devamlılık arz etmeyecek sekide gayrimenkul (arsa veya bina) alım satımı yapılması halinde ise, faaliyetin arızi ticari faaliyet olarak değerlendirilmesi gerekmektedir. (10)
• Kişinin arsasını kat karşılığında müteahhide vermesi ve devamında bağımsız bölüm elde etmesinin servetin biçim değiştirmesi niteliğinde olduğu, faaliyetin, arsanın alınması ve sonunda elde edilen dairelerin satılması şeklinde tanımlanması gerektiği, arsa karşılığında alınan her bir bağımsız bölümün satışını tek başına ticari faaliyet olarak nitelendirmemek gerektiği, dairelerin sayısı, bir yıl veya değişik sürelerde, ya da birden fazla veya tek kişiye satılmasının faaliyetin devamlı olduğu anlamına gelmeyeceği, ticari faaliyetin arsanın alınması ve dairelerin satılması olduğu, bu durumda davacının birden fazla kere arsa alıp müteahhide verme ve karşılığında bağımsız bölüm alma faaliyetinin devamlılığının incelenmesi gerekir. (11)
• Bir yıl içinde birden çok kişiye, birden çok gayrimenkul satan ve asıl işi hırdavat ticareti olan yükümlünün elde ettiği kazancın ticari kazanç olarak vergilendirilmesi gerekmektedir. (12)
• Kamyonet ve otomobilin ticari amaçla alınıp satılmadığı iddiasını kanıtlayan hukuken geçerli herhangi bir bilgi ya da belge sunulamadığı anlaşıldığından, faaliyetin kazanç elde etmek amacıyla yürütüldüğü sonucuna varılmıştır. (13)
• Müteahhitle anlaşarak yaptırılan binanın bağımsız bölümlerinden elde edilen kazanç ticari kazanç sayılamayacağı hakkında. (14)

3- Faaliyetin Arızi Yapılmasının Vergilendirmeye Etkisi

193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun, 1 inci maddesine göre gelir, bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların net tutarı olarak tanımlanmış olup aynı kanunun 2’nci maddesinde ise gelire giren kazanç ve iratlar 7 grup olarak sayılmıştır.

Bu kanuni düzenlemelere göre; bir gelirin vergilendirilebilmesi için, 2 inci maddede sayılan gelir gruplarından birine girmesine bağlıdır. Gelir Vergisi sistemimizde, belli bir kaynağa bağlı gelir öğelerinin yanında, böyle bir kaynağa bağlı olmayan ya da süreklilik taşımayan kimi gelirler de, sair kazanç ve iratlar grubunda vergiye bağlı tutulmuştur.

Kanunun 2 inci maddesinde sayılan ve gelire giren kazanç ve iratlardan biri de serbest meslek kazancıdır. Serbest Meslek Kazancı olarak sayılmış olup her türlü serbest meslek faaliyetinden doğan kazançlar serbest meslek kazancıdır. Serbest meslek faaliyeti; sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır. (GVK Md. 65)

Kanunun 2 inci maddesinde sayılan gelir gruplarından “sair kazanç ve iratlar” ilk bakışta, önceki 6 gruba girmeyen gelirlerin bu grupta vergilendirileceği izlenimini veriyorsa da, bu gruba giren gelirlerin Gelir Vergisi Kanunu’nun 80 ve 81 inci maddelerinde ayrı ayrı gösterilmiş olması, bu izlenimi doğru kılmamaktadır. Diğer bir deyişle, ilk 6 gruba girmeyen bir gelirin vergilendirilebilmesi, ancak söz konusu gelirin “sair kazanç ve iratları” düzenleyen maddeler içinde belirtilmiş olmasına bağlıdır. (15)

Aynı kanunun ‘Arızi Kazançlar’ başlıklı 82/4 inci maddesinde, arızi olarak yapılan serbest meslek faaliyetleri dolayısıyla tahsil edilen hâsılatın  arızi kazanç olduğu hüküm altına alınmıştır. 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun “Verginin konusunu teşkil eden işlemler” başlıklı 1 inci maddesinde ticari, sınaî, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin Türkiye’de yapılması kaydıyla katma değer vergisine tabi olduğu belirtilmiş, ticari faaliyetin devamlılığı kapsamı ve niteliğinin Gelir Vergisi Kanunu hükümlerine, bu Kanunda açıklık bulunmayan hallerde, Türk Ticaret Kanunu ve diğer ilgili mevzuat hükümlerine göre tayin ve tespit edileceği açıklanmıştır.

Bu noktada ticari faaliyetin devamlı mı yoksa arızi mi yapıldığı hususunda gerek Gelir Vergisi Kanunu ve gerekse Türk Ticaret Kanununda açık bir düzenleme bulunmamaktadır.

• Gelir Vergisi Kanununda ticari faaliyetin açık bir tanımının yapılması yerine, yalnızca ticari kazanç tanımlanmıştır. Ancak, bu Kanunda arızi ticari muamelelerden sağlanan kazançların arızi kazanç olarak sayılmış olması ticari faaliyetin esas itibarıyla mutad olarak yapılması gerektiğini göstermektedir. Devamlılığın objektif ölçüsü ise ticari bir organizasyonun varlığıdır,
• Ticaret Kanununda da ticari faaliyet ticari işletme kavramına bağlanmış, ticari işletme çerçevesinde yapılan faaliyetler ticari faaliyet niteliğinde kabul edilmiştir.

Bu düzenlemelerden, serbest meslek ve arızi kazançta ortak unsurun serbest meslek ve bu iki kazanç türünü ayırıcı ölçünün, arızi kazançta faaliyetin süreklilik taşımaması olduğu anlaşılmaktadır. Bu noktada özetle serbest meslek kazancı ve arızi kazancın belirlenmesinde iki önemli kriter belirgin olarak karşımıza çıkmaktadır;

• Faaliyetin sermaye ve emekten oluşan bir organizasyona dayanması,
• Faaliyette devamlılık unsurunun belirlenmesi,

Maddi ve şekli anlamda bir ticari organizasyonun belirgin olmadığı durumlarda kazanç doğuran işlemin çokluğu, devamlılık unsurunu belirleyen en nesnel ölçüdür. Bir işlemin devamlılık taşıdığı genel kural olarak; işlemin aynı vergilendirme döneminde yinelenmesi ya da önceki vergilendirme döneminde de yapılmış olmasına göre belirlenebilir.

Diğer yaklaşımla, bir takvim yılı içinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde devamlılık kast ve niyeti bulunduğu karinesine ulaşılır. Açıklanan mevzuat çerçevesinde sanatçıların serbest meslek kazancının vergilendirilmesinde faaliyetin sürekli olarak yapılıp yapılmadığının vergilendirmeye etkisi önem arz etmektedir. Sanatçıların, bir takvim yılı içinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde faaliyetin sürekli yapıldığı aksi durumda arızi olarak yapıldığı hükmüne varılır.

Sanatçılık faaliyetinin serbest meslek faaliyeti olarak Gelir Vergisi Kanunu’nun 82 inci maddesinin 4 numaralı bendine göre arızi olarak yapılması halinde katma değer vergisi ve gelir geçici vergi mükellefiyetleri bulunmamakta olup gelirin 2014 yılında 21.000 TL’yi aşan tutarda elde edilmesi halinde ise yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilmesi gerekmektedir.

Arızi Olarak Yapılan Serbest Meslek Kazancı

Arızi olarak yapılan faaliyetler bu kapsamda vergilendirilir

Gelir Vergisi Kanunu 82 inci Madde hükmüne göre vergilendirilir

Tahsil esası geçerlidir

Yıllık Gelir Vergisi Beyannamesi ile beyan edilir

Yıllık beyanda 2014 yılı gelirleri için 21.000 TL’lik kısmı istisna edilmiştir

Geçici Vergi mükellefiyeti yoktur

Katma Değer Vergisi mükellefiyeti yoktur

Arızi kazançtan doğan zararlar diğer kazançlardan mahsup edilemez

Örnek: Sanatçı Sibel SESİGÜZEL, İlk defa 2014 yılında festival organizasyonunda sahne almış olup konserde şarkılarını seslendirme karşılığında 18.000 TL gelir elde etmiştir. Elde edilen gelir vergi mevzuatına göre ne şekilde vergilendirilecektir.

Serbest meslek faaliyeti GVK 65 inci maddesinde; “sermayeden ziyade şahsi mesaiye, ilmi veya mesleki bilgiye veya ihtisasa dayanan ve ticari mahiyette olmayan işlerin işverene tabi olmaksızın şahsi sorumluluk altında kendi nam ve hesabına yapılmasıdır” olarak tanımlanmıştır.

Devamlılık veya süreklilik kavramı ise, bir takvim yılı içinde birden fazla tekrarlanan veya birden fazla takvim yılında tekrarlanan işlemlerde devamlılık kast ve niyeti bulunduğu karinesine ulaşılır. Örneğimizde sanatçının münhasıran bir defaya mahsus konser verdiği anlaşılmış olup GVK 82/4 uncu bendine göre arızi kazanç olarak vergilendirilmesi ancak 2014 yılında 21.000 TL’lik kısım gelir vergisinden istisna edildiğinden gelir vergisi beyannamesi verilmemesi gerekir.

KDV Kanununun 1 maddesinin 1 numaralı bendine göre, serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetler vergiye tabidir. Ancak, sözü edilen faaliyetlerin mutad ve sürekli bir şekilde yapılması halinde KDV mükellefiyeti aranılmış olup arızi nitelik taşıyan serbest meslek faaliyetlerinde ise KDV uygulanmayacaktır. Bu nedenle sanatçının KDV açısından sorumluluğu bulunmamaktadır.

DİP NOTLAR

(1) 08.07.1978 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(2) 03.04.2007 tarih ve 26482 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

(3) 285 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği ile 2014 yılı için 21.000 TL

(4) Maliye Bakanlığının 16.11.1995 tarih 63706 Sayılı yazısı

(5) Danıştay Dördüncü Dairesinin 18.02.2003 tarih, Esas No: 2002/3259 Karar No:2003/407

(6) Danıştay Dördüncü Dairesinin 21.12.2001 Tarih ve Esas No: 1119, Karar No; 5220

(7) Dördüncü Dördüncü Dairesinin 18/02/2003 tarih ve Karar No; 407 Esas No; 3259

(8) Danıştay Üçüncü Dairesinin 24.09.2003 tarih ve Esas No: 2001/2606, Karar No: 2003/4436

(9) Danıştay Üçüncü Dairesinin 30.10.2003 tarih ve Esas No; 2269, Karar No; 4800

(10) Maliye Bakanlığının 14.09.1984 tarih ve Sayı: 1212629125/62785 sayılı muktezası

(11) Danıştay Dördüncü Dairesinin 16.03.2009 tarih ve E. 2012/2968, K. 2009/1232

(12) Vergi Dava Daireleri Genel Kurulunun 14.11.2003 tarih ve Esas No: 2003/233, Karar No: 2003/414

(13) Danıştay 3 Dairesinin 11.06.2009 tarih ve Esas No:2007/3751, Karar No:2009/2092

(14) Danıştay Dava Daireleri Genel Kurulu 08.06.1990 tarih ve Esas No:1990/42, Karar No:1990/42

(15) TBMM genel Kurul Tutanağı 22.Dönem 1.Yasama Yılı 17.Birleşim 02.01.2003