İnşaat Faaliyetinde Uygulamada Karşılaşılan Sorunlar
Zafer ANADOLU
SMMM
zafer.anadolu@ismmmo.org.tr
İnşaat sektörü ülkemiz ekonomisinin en önemli yapı taşlarından biridir. Son yıllarda giderek artan inşaat sektörü gelişmekte de olsa uygulamada karşılaşılan bir çok sorunu da beraberinde getirmektedir. 2015 yılında Türkiye İstatistik Enstitüsü açıklamalarına göre 2014 yılına göre konut satışları yüzde 10,6 artış göstermiştir. Dolayısıyla giderek ivme kazanan bu sektöre ilişkin vergi uygulamalarındaki sorunların çözüme kavuşturulması gereklidir.
Bu yazımızda uygulamada karşılaşılan sorunlar üzerinde durulacaktır.
II-KONUT TESLİMİNDE KARŞILAŞILAN SORUNLAR
a) Konut Teslimi Açısından
Vergi uygulamalarında konut teslimleri vergiyi doğuran olay açısından önemlidir. Zira konut tesliminin ne zaman gerçekleştiği ve indirimli oranda konut teslimine ilişkin K.D.V. iadesi açısından sorun yaşanmaktadır.
Nitekim, 3065 sayılı K.D.V. Kanununun 1/1 maddesinde Türkiye’de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinin konusunu oluşturduğu hükme bağlanmıştır.
K.D.V. Kanununun 10 uncu maddesinin (a) bendine göre vergiyi doğuran olay, malın teslimi veya hizmetin yapılması ile meydana gelmektedir. Aynı maddenin (b) bendinde ise, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi halinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesiyle vergiyi doğuran olayın meydana geleceği hüküm altına alınmıştır.
Esas olarak gayrimenkul satışlarında mülkiyetin devri, gayrimenkulün tapuda alıcı adına tescil edilmesi suretiyle gerçekleşmekle birlikte, tapuya alıcı adına tescilin yapılmasından önce gayrimenkulün alıcının fiili kullanımına sunulması (fiili olarak teslim edilmesi) ve alıcı tarafından malik gibi kullanılmaya başlanılması halinde, KDV uygulaması bakımından gayrimenkulün alıcının fiili kullanımına bırakılması anında vergiyi doğuran olay meydana gelmektedir.
Ayrıca K.D.V. Kanununun 29/2 maddesi ile Kanunun 28 inci maddesi uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup teslim ve hizmetin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulunca tespit edilecek sınırı aşan verginin yılı içinde mahsuben, izleyen yıl içerisinde de mükellefin talebi doğrultusunda nakden veya mahsuben iadesine imkân tanınmıştır.
Konut teslimlerinde bulunan mükelleflerin iade hakkının doğması için, iade hakkını doğuran işlemin fiilen gerçekleşmesi gerekmektedir. İşlemden önce fatura düzenlenmesi ile vergiyi doğuran olay meydana gelmekte ancak, iade hakkı doğmamaktadır.
Bu nedenle 150 m² nin altındaki konut teslimlerinden önce fatura düzenlenmesi halinde, bu teslimler üzerinden %1 vergi hesaplanarak beyan edilmesi, iade talebinin ise en erken konutların fiilen teslim edildiği vergilendirme döneminde yapılması gerekmektedir.
Konut teslimiyle ilgili verilen özelge de; “buna göre, işlemden önce fatura düzenlenmesi ile vergiyi doğuran olay meydana gelmekte ancak iade hakkını doğuran işlem vuku bulmamaktadır. Bu nedenle konutların tesliminden önce fatura düzenlenmesi halinde, 150 m2 nin altındaki konutlar için % 1 oranında vergi hesaplanarak beyan edilmesi, iade talebinin ise konutların fiilen teslim edildiği yıl içinde yapılması gerekmektedir.”(1) görüşü verilmiştir.
Görüleceği üzere iade talebinde bulunabilmesi için konutların fiilen teslim edilmesi gerekmektedir.
b) Net Alan Açısından
Bilindiği üzere Danıştay Dördüncü Dairesinin 10.12.2014 Tarih ve E:2014/4835 sayılı kararı ile K.D.V. Genel Uygulama Tebliği’nin III/B/2.1.3. bölümünde yer alan “Net Alan” başlıklı kısmının yürütmesinin durdurulmasına karar vermiştir. Yine Maliye Bakanlığı tarafından verilen bu karara ilişkin yapılan itiraz 25.03.2015 tarihinde Danıştay Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu tarafından reddedilmiştir.
Net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimleri ile ilgili mevzuat açıklamaları aşağıdaki gibidir.
KDV oranları, 3065 sayılı KDV Kanununun 28 inci maddesinin Bakanlar Kuruluna verdiği yetkiye dayanılarak 30/12/2007 tarihli ve 26742 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı (BKK) ile BKK eki
(I) sayılı listede yer alan mal ve hizmetler için %1,
(II) sayılı listede yer alan mal ve hizmetler için % 8,
(III) bu listelerde yer alanlar hariç olmak üzere vergiye tabi işlemler için % 18 olarak tespit edilmiştir.
Söz konusu 2007/13033 sayılı BKK eki (I) sayılı listenin 11 inci sırasında “Net alanı 150 m² ye kadar konut teslimleri” ibaresi yer almaktadır. Bu itibarla, anılan KDV’ye tabi taşınmaz teslimlerinde KDV oranı; net alanı 150 m² yi aşmayan konutlar için % 1, 150 m²yi aşan konutlar ile m² sınırlaması olmaksızın diğer bütün taşınmazlar için % 18’dir.
Öte yandan, 24/12/2012 tarihli ve 2012/4116 sayılı Kararnamenin eki Karar’ın 7 nci maddesi ile 24/12/2007 tarihli ve 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile yürürlüğe konulan “Mal ve Hizmetlere Uygulanacak Katma Değer Vergisi Oranlarının Tespitine İlişkin Karar”ın 1 inci maddesine; “(6)
(I) sayılı listenin 11’inci sırasında yer alan net alanı 150 m² ye kadar konutlardan; 10/7/2004 tarihli ve 5216 sayılı Büyükşehir Belediyesi Kanunu kapsamındaki büyükşehirlerde (16/5/2012 tarihli ve 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerler hariç),
Lüks veya birinci sınıf inşaat olarak yapılan ve ruhsatın sonradan revize edilip inşaat kalitesinin yükseltilmesi hali de dahil olmak üzere, yapı ruhsatının alındığı tarihte, üzerine yapıldığı arsanın 1319 sayılı Emlak Vergisi Kanunu’nun 29’uncu maddesine istinaden tespit edilen arsa birim m² vergi değeri;
a) Beşyüz Türk Lirası ile bin Türk Lirası (bin Türk Lirası hariç) arasında olan konutların tesliminde bu maddenin birinci fıkrasının (c) bendinde belirtilen vergi oranı(%8),
b) Bin Türk Lirası ve üzerinde olan konutların tesliminde bu maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen vergi oranı(% 18), uygulanır.” fıkrası eklenmiştir.
Aynı Kararın 12/b maddesi ile de söz konusu hükmün, yapı ruhsatı 01/01/2013 tarihinden itibaren alınan konut inşaatı projeleri ile kamu kurum ve kuruluşları ile bunların iştirakleri tarafından ihalesi bu tarihten itibaren yapılacak konut inşaatı projelerine ilişkin konut teslimlerine uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girmesi kararlaştırılmıştır.
Net alan tanımı K.D.V. Uygulama Genel Tebliği’nin III/B/2.1.3. bölümünde aşağıda şekilde tanımlanmıştır:
“Net alan deyimi “konut içerisinde duvarlar arasında kalan temiz alan” olarak tanımlanan faydalı alanı ifade etmekte olup, plan ve proje gereği konut dışında bir amaçla kullanılacak bölümleri de ihtiva eden inşaatlarda indirimli oran sadece konut olarak kullanılacak bölümlere uygulanır.
Net alanın hesaplanması konusunda aşağıdaki şekilde hareket edilir:
a) Balkon, kömürlük, garaj, asansör boşluğu ve benzeri yerler, konutlardan ayrı olarak kullanılmaları mümkün olmadığından prensip olarak net alan hesabına dahildir.
b) Faydalı alan genel olarak duvar yüzlerinde 2,5 cm sıva bulunduğu kabul edilerek, proje üzerinde gösterilmiş bulunan kaba yapı boyutlarının her birinden 5’er cm. düşülmek suretiyle hesaplanır.
Ancak;
-Konutlarda kapı ve pencere şeritleri, duman ve çöp bacası çıkıntıları, ışıklıklar ve hava bacaları,
– Karkas binalardaki kolonların duvarlardan taşan dişleri,
-Bir konuttaki balkonların veya arsa zemininden 0,75 m.den yüksek terasların toplamının 2 m2’si çok katlı binalarda yapılan çekme katların etrafında kalan ve ticaret bölgelerinde zemin katların komşu hududuna kadar uzaması ile meydana gelen teraslar,
-Çok katlı binalarda genel giriş, merdiven, sahanlıklar ve asansörler,
-İki katlı tek ev olarak yapılan konutlarda iç merdivenlerin altında 1,75 m. yüksekliğinden az olan yerler,
-Bodrumlarda konut başına bir adet, konutun bulunduğu bina dışında konut başına 4 m2’den büyük olmamak üzere yapılan kömürlük veya depo,
-Kalorifer dairesi, yakıt deposu, sığınak, kapıcı dairesi, müşterek hizmete ayrılan depo, çamaşırlık,
-Bina içindeki garajlar ile bina dışında konut başına 18 m2’den büyük olmamak üzere yapılan garajlar, faydalı alan dışındadır.
Bina dışındaki kömürlük ve depoların 4 m2’yi, garajların 18 m2’yi aşan kısmı, ait oldukları konutun faydalı alanına dahil edilirler.”
hükümleri yer almaktadır.
Net alanı 150 m2’ye kadar konut teslimlerinin belirlenmesinde K.D.V. Uygulama Tebliği’nin mi yoksa Planlı Alanlar Tip İmar Yönetmeliği’nin dikkate alınması son derece önemlidir. Net alan tanımıyla ilgili yayınlanan açıklamalar aşağıdaki gibidir.
Çevre ve Şehircilik Bakanlığı’nın Net Alan hesabıyla ilgili yayınladığı 02.11.1985 tarih ve 18916 mükerrer sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Planlı Alanlar Tip İmar Yönetmeliği 194 sayılı İmar Kanunu hükümlerine dayanılarak hazırlanmış olup yapı düzenine ait tanımlar başlıklı 16 ncı maddesinin 41 inci bendinde, Bağımsız Bölüm Net alanı;
“Bağımsız bölüm içerisindeki kapalı olup duvarlar arasında kalan net alandır. Bu alana; kapı ve pencere eşikleri, 2.5 cm’i geçmemek koşuluyla sıva payları, kolonlar, duman, çöp, atık, tesisat ve hava bacaları ile ışıklıklar, bağımsız bölüm içindeki asansör ve galeri boşlukları, tesisat odası, merdivenlerin altlarında 1.80 m. yüksekliğinden az olan yerler, tek bağımsız bölümlü müstakil binalarda bağımsız bölüm içindeki otopark, sığınak, odunluk, kömürlük, hidrofor ve arıtma tesisi alanı, su ve yakıt deposu ve kazan dairesi dahil edilmez. Açık çıkmalar, balkonlar, zemin, çatı ve kat terasları, kat ve çatı bahçeleri gibi en az bir cephesi açık olan mekanlar ile aynı katta veya farklı katta olup bağımsız bölümün eklentisi olan mekanlar ile ortak alanlar bağımsız bölüm net alanı içinde değerlendirilmez. Bağımsız bölümün içten bağlantılı olarak çatı araları dahil birden fazla katta yer alan mekanlardan oluşması halinde bu katlardaki bağımsız bölüme ait alanlar birlikte değerlendirilerek bağımsız bölüm net alanı bulunur. 42 nci bendinde, Eklenti Net Alanı,” Sadece bağımsız bölüme ait olup bu bölümün kullanımı ve tasarrufunda bulunan, ancak bağımsız bölümün içinde olmayıp, aynı katta veya farklı katta bulunan ve bağımsız bölümden ayrı girişi bulunan mekanların, (41) numaralı bentte belirlenen esaslar dikkate alınarak hesaplanacak net alanıdır. 43 üncü bendinde, Bağımsız Bölüm Toplam Net Alanı: Bağımsız bölüm net alanı ile bağımsız bölüme ait eklenti veya eklentilerin net alanlarının toplamıdır.”
şeklinde tanımlanmıştır.
Danıştay Dördüncü Dairesi, E:2014/4835 kararı, net alanın hesabının durdurulma gerekçesinde görüleceği üzere,
“KDV oranlarının belirlendiği Kararnamede, karar kapsamındaki mal ve hizmetleri tanımlamaya Maliye Bakanlığı yetkili kılınmış ise de, davalı idarenin düzenleme yetkisinin yasada ve kararnamenin uygulanması ve açık yetki verilmesi durumunda usule ilişkin hususları belirlemeyle sınırlı olmalı, KDV oranı Bakanlar Kurulu Kararı ile % 1’e indirilen mal ve hizmetlerin tanım ve kapsamı, genel hukuk kuralları içinde ve genel kabul gören uygulamalarda belirlendiği şekilde ele alınmalıdır. Net alanı 150 m2’ye kadar olan konutun tanımlanmasında, bu konuda teknik düzeyde düzenleme ve tanımlama yetkisi ve yeterliliği bulunan Çevre ve Şehircilik Bakanlığı tarafından yayımlanan Planlı Alanlar Tip İmar Yönetmeliği’nin dikkate alınması gerekir. Bu hususta teknik bilgi ve uzmanlığı olmadığı görülen Maliye Bakanlığı’na KDV oranlarının belirlendiği Kararnameyle her ne kadar tanımlama yetkisi verilmişse de, bu yetki sınırsız olmayıp uzman kuruluşlardan görüş alınması veya bu konuda teknik düzeyde düzenleme ve tanımlama yetkisi bulunan kurumların düzenlemelerinden yararlanılması “İdarelerin takdir yetkilerine giren işlemleri tesis ederken mutlak ve sınırsız hareket edemeyeceklerine ilişkin idare hukuku ilkesi”nin bir gereği olup, bu ilkeye aykırı düşen dava konusu düzenlemede hukuki uyarlık görülmemiştir.(2)” açıklaması yapılmıştır.
Yukarıdaki hüküm ve Danıştay kararı incelendiğinde K.D.V. Uygulama Genel Tebliği’ndeki hesaplama şeklinin aksine Planlı Alanlar Tip İmar Yönetmeliği’ne göre birçok konutun net alanının 150 m2’nin altında kalması sonucu K.D.V. oranları % 18’den %1 ya da % 8’e düşmektedir. Dolayısıyla bu konuda Maliye Bakanlığı’nın gerekli yasal düzenlemeler yapması gerektiği ortaya çıkmaktadır.
(1) Kayseri Vergi Dairesi Başkanlığı 04.05.2011 tarih ve B.07.1.GİB.4.38.15.01-KDV-20-854-34 sayılı Özelgesi
(2) Danıştay 4.Dairesi 10.12.2014 tarih ve E:2014/4835 sayılı kararı.