Yasayla Ödeme Süresi Ertelenen Sigorta Primi
Mustafa Bahadır ALTAŞ
Yeminli Mali Müşavir
mba444@mynet.com
Yapılan bu düzenleme sonrasında kamu oyunda bu uygulamaya istinaden ertelenen 2016/Aralık 2017 yılı Ocak ve Şubat aylarına ait sigorta primlerinin geçici vergi ile gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerinde gider olarak indirime konu edilip edilemeyeceği konusu çokça tartışılmıştı.
Mersin Vergi Dairesi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü tarafından ödemesi ertelenen SGK primlerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınmayacağı konusunda 11.04.2017 tarih ve 18008620-125[2017-721-1]-16071 sayılı özelgede; Aralık 2016 dönemine ilişkin sigorta primlerinin 2017 takvim yılının Ekim ayında ödenmesi mümkün olsa da, 5510 sayılı Kanunun geçici 72 inci maddesi ile yapılan düzenlemeye ve 174 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde yer alan açıklamalar çerçevesinde Aralık ayına ilişkin primler ancak ertesi yılın Ocak ayı içinde ödenmesi durumunda Aralık ayının gideri olarak dikkate alınabileceğinden, 2017 yılı Ocak ayı içinde ödenmeyen 2016 Aralık ayına ait sigorta primlerinin 2016 yılı kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır. şeklinde bir görüş bildirmiştir.
Bizce bu görüş hatalı ve 6770 sayılı kanunla yapılan düzenlemenin ruhuna ve hukuka aykırıdır.
Çünkü; Verilen özelgede gerekçe olarak belirtilen hususlar normal ve mutat işlemler için geçerli olan düzenlemeler içindir. 6770 sayılı kanunla yapılan prim ertelemesi çok daha farklı bir işlemdir.
5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununun “Primlerin Ödenmesi” başlıklı 88 inci maddesinde aşağıda yer alan düzenleme yer almaktadır.
Primlerin ödenmesi
MADDE 88- (Değişik: 17/4/2008-5754/52 md.)
4 üncü maddenin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen sigortalıları çalıştıran işveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların primlerine esas tutulacak kazançlar toplamı üzerinden bu kanun gereğince hesaplanacak sigortalı hissesi prim tutarlarını ücretlerinden keserek ve kendisine ait prim tutarlarını da bu tutara ekleyerek en geç Kurumca belirlenecek günün sonuna kadar Kuruma öder.
…
87 nci maddenin birinci fıkrasının (c) ve (d) bentlerinde belirtilen yükümlüler, her aya ait primleri ilgili ayı takip eden ayın sonuna kadar kuruma öderler.
Kuruma fiilen ödenmeyen prim tutarları, gelir vergisi ve kurumlar vergisi uygulamasında gider yazılamaz.
Verilen özelgede özellikle dayanak olarak gösterilen 174 nolu gelir vergisi genel tebliğinde ise bu konu aşağıdaki şekilde yer almaktadır.
C – SSK Primlerinin Gelir Ve Kurumlar Vergisi Yönünden Gider Yazılması: 8.12.1993 gün ve 21782 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 3917 sayılı Kanunla 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun bazı hükümleri değiştirilmiştir. 506 sayılı Kanunun 3917 sayılı Kanunla değişik 80 inci maddesinin birinci fıkrasında, “İşveren, bir ay içinde çalıştırdığı sigortalıların primlerine esas tutulacak kazançlar toplamı üzerinden, bu kanun gereğince hesaplanacak prim tutarlarını ücretlerinden kesmeye ve kendisine ait prim tutarlarını da bu miktara ekleyerek en geç ertesi ayın sonuna kadar Kuruma ödemeye mecburdur.” denilmiş, aynı maddenin üçüncü fıkrasında da “Kuruma ödenmeyen prim Gelir ve Kurumlar Vergisi uygulamasında gider yazılmaz.” hükmü yer almıştır.
6770 sayılı yasa ile getirilen düzenlemede ise şu şekildedir.
Madde 28- 5510 sayılı Kanuna aşağıdaki geçici madde eklenmiştir.
Geçici madde 72- Bu Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (a) bendinde belirtilen sigortalıları çalıştıran özel sektör işverenlerinden, 2016 yılı Aralık ayı için geçici 68 inci, 2017 yılı Ocak ve Şubat ayları için geçici 71 inci madde kapsamında Hazine katkısına müstahak olanların, anılan maddeler uyarınca Hazine katkısı hesabında ilgili aylarda dikkate alınacak prim ödeme gün sayısının günlük 60 TL ile çarpımı sonucu bulunacak sigorta primine esas kazanç tutarı üzerinden hesaplanacak 2016 yılı Aralık, 2017 yılı Ocak ve Şubat aylarına ait sigorta prim tutarlarını, sırasıyla 2017 yılı Ekim, Kasım ve Aralık ayları içerisinde Kurumca belirlenecek tarihe kadar ödemeleri halinde bu aylara ilişkin primler süresinde ödenmiş sayılır. Bu maddenin uygulamasında, 2016 ve 2017 yılı içerisinde ilk defa bu Kanun kapsamına alınan işyerleri için sigorta primlerini yasal süresinde ödeme şartı aranmaz.
Sosyal Güvenlik Kurumu tarafından 2 Şubat 2017 tarihinde kurum sitesinden yapılan Prim Erteleme İşlemleri ile İlgili Açıklamada; Özel sektör işverenlerimizin 2016/12. aya ilişkin sigorta prim borçları, 5510/geçici 28. maddede yer alan şartlar dahilinde 31/10/2017 tarihine kadar ertelenmiş olup, ertelenmiş olan tutarlar müfredat kartına 2017/09 dönemi olarak yansıtılmıştır. Erteleme işlemi yalnızca sigorta prim borçlarına münhasıran yapıldığından işsizlik sigortası prim borçları ile damga vergisi borçları ertelenmemiştir. Geçici 28. madde uyarınca ertelenecek olan sigorta prim tutarı asgari ücret hesabında esas alınan gün sayısı dikkate alınarak belirlendiğinden, bazı işverenlerimizin 2016/12. aya ilişkin sigorta prim borçlarının tamamı, bazı işverenlerimizin bir kısmı ertelenmiş; asgari ücret desteğine hak kazanamamış olan işverenlerimiz için ise erteleme işlemi yapılmamıştır. Ayrıca ertelenmiş olan tutarların e-Bildirge ekranlarında mevcut “İşveren Borç Görüntüleme (Geçmiş Dönem, Müfredat, Banka Emanet, İcra Bilgileri)” seçeneğinde gösterimi de sağlanmıştır. denilmiştir.
Bugüne kadar yapılan sigorta prim teşviki düzenlemelerinde hazine veya işsizlik fonu tarafından karşılanacak olan primlerin gider veya maliyet unsuru olarak dikkate alınmaz denilmesine rağmen SGK tarafından yapılan açıklamada bu erteleme nedeniyle primlerin ilgili dönemlerinde maliyet unsuru veya gider yazılmayacağı konusunda bir bilgiye yer verilmemiştir.
Sonuç; Yukarda yer alan düzenlemelerden anlaşılacağı üzere 174 nolu gelir vergisi genel tebliğinde konu edilen, mülga 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun ve yürürlükte bulunan 5510 sayılı Sosyal Sigortalar ve Genel Sağlık Sigortası Kanununda yer alan ödenmeyen prim tutarları, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında gider yazılıp yazılmayacağı konusu 88 maddenin birinci paragrafının sonunda yer alan “en geç Kurumca belirlenecek günün sonuna kadar Kuruma öder” ve 6770 sayılı kanunun 28 maddesinde yer alan “Kurumca belirlenecek tarihe kadar ödemeleri halinde bu aylara ilişkin primler süresinde ödenmiş sayılır.” düzenlemeleri dikkate alınarak değerlendirilmelidir.
Ayrıca 6770 sayılı yasa ile getirilen düzenleme işverenlere devlet tarafından bir prim erteleme teşviki olup hazinece sağlanan bir destektir. Yapılan düzenlemenin amacı işletmelerin ihtiyaç duyduğu finansman ihtiyacını belirli bir nispette karşılamaktır.
Bu kapsamda prim ertelemesinden faydalanma imkanı için işyerlerinin herhangi bir başvuru yapmasına gerek olmadığı gibi sistem otomatik olarak hesaplama ve erteleme yapacaktır. SGK tahakkuk fişinde ertelenen tutarlar görünmeyecek olup, ilgili dönem prim ödemesi yapıldığında ertelenen prim tutarları düşülmüş bakiye primler bankaya ödenebilecektir.
Vergi usul Kanununda yer alan Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır. düzenlemesinden hareketle idarenin ekonomik gerekçelere dayanarak yaşanan sorunu çözmek ve sıkıntıları gidermek için almış olduğu kararları uygularken kanunların konuluş maksadı ve amacının ne olduğu göz ardı edilmemelidir.
6770 sayılı kanunun 28 maddesinde yer alan “Kurumca belirlenecek tarihe kadar ödemeleri halinde bu aylara ilişkin primler süresinde ödenmiş sayılır.” düzenlemesi bu primlerin dönemlerinde gider yazılması için bizce yasal yeterliliktir.
Genel kabul görmüş muhasebe ilke ve standartları (dönemsellik, tutarlılık, maliyet esası, önemlilik ve özün önceliği ilkesi) gereği 2016 yılı Aralık, 2017 yılı Ocak ve Şubat aylarına ait primler ilgili dönemlerinde gider yazılmalı erteleme süresi sonunda 2017 yılı Ekim, Kasım ve Aralık ayları içerisinde ödenmemesi halinde ise gerekli düzetmeler yapılmalıdır.
Ülkemizde ticari kazancın tahakkuk esasına bağlı olduğu bir vergi sisteminde vergi kanunları ile diğer kanunların kendi içindeki çelişkisi yıllardır sorun olmaya devam etmektedir.
Yeni Türk ticaret kanunu ve muhasebe standartları uygulamaları dikkate alınarak ticari kazancın tespiti esası artık tartışmaya açılmalıdır
Mersin vergi dairesi başkanlığı mükellef hizmetleri grup müdürlüğü tarafından ödemesi ertelenen SGK primlerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınmayacağı konusunda vermiş olduğu özelge 6770 sayılı kanun ile getirilen düzenlemeye ve 5510 sayılı kanuna uygun değildir. İleride telafisi mümkün olmayan sonuçlar oluşturmaması için Maliye Bakanlığının bu konuda ivedilikle bir açıklama yapmasında yarar vardır. Aksi takdirde işletmelerin ihtiyaç duyduğu finansman ihtiyacını karşılamak üzere yapılan prim ertelemesi düzenlemesi amacı dışına çıkacak ve fayda beklenen bir işlem işverenlere külfet olarak dönecektir.