Dava Açma Ehliyeti
Muharrem ÖZDEMİR
Yeminli Mali Müşavir
m.ozdemir@vdd.com.trSelda YAZOCAK
SMMM
Bağımsız Denetçi
Özel Tüketim Vergisi Kanununun 1’nci maddesinin (1) numaralı fıkrası uyarınca, bu Kanuna ekli (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tabi olanların ilk iktisabı; kayıt ve tescile tabi olmayanların ise ithalatı, imal ya da inşa edenler tarafından teslimi ile ÖTV uygulanmadan önce müzayede yoluyla satışı bir defaya mahsus olmak üzere özel tüketim vergisine tabibidir.
Özel Tüketim Vergisi Kanununun 4’ncü maddesinin (1) numaralı fıkrasının (b) bendinde, (II) sayılı listedeki mallardan kayıt ve tescile tabi olanlar bakımından mükellefler sayılmaktadır.
Buna göre, kayıt ve tescile tabi olmakla birlikte henüz kayıt ve tescil edilmemiş taşıtların;
a) Motorlu araç ticareti yapanlardan kullanılmak üzere alımında, motorlu araç ticareti yapanlar,
b) Kullanılmak üzere ithalinde, ithalatı yapanlar,
c) Kullanılmak üzere müzayede yoluyla alımında, müzayede yoluyla satışını gerçekleştirenler ÖTV’nin mükellefidir.
Özel tüketim vergisi, konusuna giren her mal için bir kez uygulanmaktadır. Aynı Kanunun 13 üncü maddesinin (3) numaralı fıkrasında da, ilk iktisap, teslim veya ithalatla ilgili işlemleri gerçekleştirenlerin, bu işlemlerden önce özel tüketim vergisinin ödendiğini gösteren belgeleri aramak zorunda oldukları hükme bağlanmıştır.
Elektronik ortamda verilen (2A) numaralı ÖTV Beyannamesinde gösterilen ve mükellefin beyanı üzerine tarh ve tahakkuk ettirilerek ödenen vergi için, vergi makbuzunun yanı sıra elektronik ortamda “ÖTV Ödeme Belgesi” oluşturulur. Mükelleflerin, beyannamede gösterilen vergi tutarı ödensin veya ödenmesin, beyannameyi elektronik olarak düzeltmesi veya iptal etmesi mümkün değildir.[1]
İşte bu noktada (II) sayılı listede yer alan araçların tesliminde özel tüketim vergisinin satıcı firma tarafından fazla veya yersiz hesaplanarak nakil vasıtalarına beyan edilmesi veya araç teslimlerinin istisna kapsamında olması gerekirken bu haktan mahrum bırakılması halinde oluşan mağduriyetin giderilmesi amacıyla konunun yargıya taşınması halinde dava açma ehliyetinin muhatabı kim olacaktır.
Dava açma ehliyeti yönünden, bu ehliyetin vergiyi fiilen ödeyen alıcı tarafından mı yoksa vergiyi tahsil edip nakil vasıtalarına beyan etme zorunluluğu bulunan satıcı firma tarafından mı kullanılacağı hususu literatürde tartışma konusu olmuştur. İş bu makalede konunun aydınlatılmasına gayret gösterilecektir.
II- Dava Açma Ehliyeti
2577 İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 2’nci maddesinin 1’inci fıkrasının (a) bendinde; “idari işlemler hakkında yetki, şekil, sebep, konu ve maksat yönlerinden biri ile hukuka aykırı olduklarından dolayı menfaatleri ihlal edilenler tarafından açılan davalar” olarak yapılmaktadır.
Bu tanıma göre; iptal davası açılabilmesi için[2],
a) Davacının medeni hakları kullanma ehliyetine sahip olması,
b) İptali istenilen idari işlemin menfaatini ihlal ediyor olması,
c) Bu menfaatin de, meşru, güncel ve kişisel nitelik taşıması gereklidir.
Öte yandan; 2577 sayılı Kanun’un 14’üncü maddesinin 3’üncü fıkrasının (c) bendinde, ehliyet hususu, ilk inceleme konuları arasında sayılmış; 15’inci maddesinin 1’inci fıkrasının (b) bendinde ise, ehliyetsiz kişi tarafından açılan davaların reddine karar verileceği hükme bağlanmıştır.
Bu hükümlere göre, idari dava açan kişinin dava ehliyetinin varlığı, açılan davanın incelenebilmesi için zorunlu şartlardan olup, İdari Yargılama Hukukunda davada taraf olma ehliyetinin bir koşulu olarak kabul edilen menfaat ihlali olmadan, iptal davası açılmasına olanak bulunmamaktadır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 8’inci maddesinin 1’inci fıkrasında, mükellefin, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek ve tüzel kişi olduğu, 2’nci fıkrasında ise, vergi sorumlusunun, verginin ödenmesi bakımından alacaklı vergi dairesine karşı muhatap olan kişi olduğu açıklanmıştır.
Aynı Kanunun 377’nci maddesinin 1’inci fıkrasında mükellefler ve kendilerine vergi cezası kesilenlerin, tarh edilen vergilere ve kesilen cezalara karşı vergi mahkemesinde dava açabilecekleri; 378’inci maddesinin 1’inci fıkrasında da, vergi mahkemesinde dava açabilmek için,
- Verginin tarh edilmesi,
- Cezanın kesilmesi,
- Tevkif yoluyla alınan vergilerde istihkak sahiplerine ödemenin yapılmış ve ödemeyi yapan tarafından verginin kesilmiş olması gerektiği belirtilmiştir.
4760 sayılı Özel Tüketim Vergisi Kanununa ekli II sayılı listede yer alan araçların kayıt ve tescile tabi olanların ilk iktisabı; kayıt ve tescile tabi olmayanların ise ithalatı, imal ya da inşa edenler tarafından teslimi ile ÖTV uygulanmadan önce müzayede yoluyla satışı özel tüketim vergisine tabidir.
Özel tüketim vergisi kanunu kapsamında araç satışını gerçekleştiren ve özel tüketim vergisini tahsil ederek vergi dairesine beyan eden satıcı ile araç satın alan ve kendisinden yersiz özel tüketim vergisi tahsil edilen ve nihai olarak verginin kendi üzerinde kalması nedeniyle menfaati etkilenen mükellefin dava açma ehliyeti bulunup bulunmadığı değerlendirilmelidir.
Bu bilgiler ışığında belirtmek gerekir ki, sadece vergiyi tahsil edip vergi dairesine yatıran satıcının dava açma ehliyetinin bulunduğu, vergiyi fiilen ödeyen ve verginin getirdiği mali yüke katlanan alıcının ise bu vergi ile ilgisinin olmadığını kabul etmek, mükellefiyet kavramı ile bağdaşmayacağı gibi, 2577 sayılı Kanunun 2’nci maddesinde öngörülen menfaat ihlali durumda dava açılmasına olanak tanıyan düzenlemeye de aykırılık oluşturur.[3]
III- Dava Açmada İzlenecek Yöntem
Mükelleflerin kendi iradeleri ile vergi dairelerine tevdi ettikleri beyannameleri ihtilaf konusu yapıp yargıya taşımaları esas olarak mümkün değildir. Bu yaklaşım yani beyan üzerine yapılan tarh ve tahakkuka karşı dava açılamayacağı kuralı 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 378’inci maddesinde düzenlenmiştir.[4]
213 sayılı Vergi Usul Kanunun 378’nci maddesinin ikinci fıkrasına göre, mükellefler beyan ettikleri matrahlara ve bu matrahlar üzerinden tarh edilen vergilere karşı dava açamazlar. Bu Kanunun vergi hatalarına ait hükümleri mahfuzdur.
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 27’nci maddesinin (4) numaralı bendinde yer alan ihtirazi kayıtla verilen beyannamelere ilgili kural dikkate alındığında, ihtirazi kayıtla verilen beyannamelere karşı da dava açılabileceği, dolayısıyla yükümlünün beyan ettikleri matrah için ihtirazi kayıt koymalarının mümkün olduğu açıktır.
Araç satışından kaynaklanan özel tüketim vergisinin mükellefi olan satıcı firmanın, verginin tamamını alıcı firmadan tahsil edip bağlı olduğu vergi dairesine kendi adına verdiği ve ihtirazi kayıt koymadan ödediği anlaşılmıştır. Dolayısıyla, beyan sahibi satıcı firma tarafından ihtirazi kayıt konulmadan özel tüketim vergisini idari davaya konu etmesi olanaksızdır.[5]
213 sayılı Vergi Usul Kanununun 371’nci maddesi hükmüne göre, pişmanlık dilekçesi ile yeni bir beyanname verilmesi halinde beyannameye dava açma hakkını saklı tutan ihtirazi kayıt konulmasına uygulamada idarece izin verilmediği ve beyannamenin kabul edilmediği gözlenmektedir. Aksine, pişmanlık hükümlerinden yararlanılarak ihtirazi kayıt konularak verilen beyanname üzerine tahakkuk eden vergilere karşı dava açılmasına engel durum bulunmamaktadır.[6]
Bu bilgiler ışığında, Özel Tüketim Vergisi Kanunu’nun (II) sayılı listesinde yer alan araçların tesliminde doğan verginin beyan ve tahakkuk işlemi satıcı tarafından yapılacağı açık olsa da, sözü edilen vergilerin davaya konu edilebilmesi için satıcı firma tarafından verilen beyannamelere ihtirazi kayıt şerhi düşülmesi ve ödeme dekontlarında da aynı şerhin alıcı firma tarafından yapılması gerekmektedir.
İhtirazi kayıt düşülen beyannamelere karşı davanın öncelikle, satıcı firma tarafından yapılması, hak kaybına uğraması ihtimali bulunması halinde ise vergiyi fiilen ödeyen ve verginin getirdiği mali yüke katlanan ve menfaat ihlali ile karşı karşıya kalan alıcı tarafından da davaya konu edilmesi uygun olacaktır.
IV- Sonuç
2709 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Anayasasının Cumhuriyetin Temel Organları başlıklı 3. Kısmının yürütme başlıklı 2. bölümünün 125’nci maddesinin (1) fıkrasında, idarenin her türlü eylem ve işlemlerine karşı yargı yolunun açık olduğu belirtilmiştir.
Ancak, usul esasa mukaddimdir ilkesi mucibince bu hak arayışının belirlenen hukuk temel ilkelerine uygun olması gerekmektedir. Bu nedenle ileride hak kaybına uğranılmaması için ihtilaflı dosyaların/beyannamelerin ve ödemelerin vergi dairesine verilmesi aşamasında üzerine ihtirazi kayıt düşülmesi ve akabinde idari davaya konu edilmesi durumunda oluşabilecek sorunların önüne geçilmesine olanak sağlayacaktır.
[1] Özel Tüketim Vergisi (II) Sayılı Liste Uygulama Genel Tebliği, 18.04.2015 tarih ve 29330 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.
[2] Danıştay 7. Dairesinin 23.09.2014 tarih ve Esas No: 2010/756, Karar No: 2014/4099
[3] Danıştay 3. Dairesinin 31.10.2013 tarih ve Esas No:2013/2197, Karar No: 2013/4480
[4] Muharrem ÖZDEMİR. İhtirazi Kayıt. https://alomaliye.com/2005/09/29/ihtirazi-kayit/
[5] Danıştay 7. Dairesinin 09.10.2007 tarih ve Esas No:2005/1509, Karar No:2007/4088
[6] İstanbul 9. Vergi Mahkemesinin 29.09.2017 tarih ve Esas No: 2017/179, Karar No: 2017/1481
