İhraç Kayıtlı Satışlar-1
Doğan ÇENGEL
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
dogancengel@beratymm.com
GİRİŞ
İhracatçı firmalar zaman zaman katma değer vergisi ödemeden imalatçı firmalardan ihraç kaydıyla mal almakta, aldıkları ürünleri ihraç etmektedirler. Katma değer vergisi açısından tüm sorumluluğun imalatçıda olduğu düşünüldüğünde ihraç kayıtlı satışın müşteri kaybetmemek dışında imalatçı açısından avantajlı bir uygulama olduğunu söylemek doğru olmaz. Hatta ihracatın süresinde yapılamayacak olması halinde dahi süre uzatım talebi yetkisi ihracatçı tarafından kullanılabilmektedir. Ayrıcalıklı mal imal etmeyen imalatçıların tecil/terkine konu KDV için teminat alması ise günümüzün ekonomik koşullarında istisnalar hariç pek de mümkün değil. Konunun KDVK’nın “Mal ve Hizmet İhracı” başlıklı maddesinde düzenlendiği düşünüldüğünde amacın imalatçıdan ziyade ihracatçıya destek olduğu anlaşılmaktadır.
İhraç kayıtlı satış KDVK’nın 11/1-c maddesinde düzenlenmiş uygulamaya ise genel tebliğin II/A.8 bölümünde yer verilmiştir. Makalemizde dahilde işleme ve geçici kabul rejimleri kapsamında ihraç edilecek malların üretiminde kullanılan girdilerin temininde tecil-terkin uygulamasına yer verilmemiştir. Bu makalemizde iki bölüm halinde kanun, genel tebliğ ve özelgeler çerçevesinde soru cevap şeklinde ihraç kayıtlı satış uygulamasına değineceğim. Öncelikle 11/1-c maddesini hatırlamakta fayda var.
İhraç kayıtlı satış KDVK’nın 11/1-c maddesinde aşağıdaki şekilde düzenlenmiştir.
“İhraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait katma değer vergisi, ihracatçılar tarafından ödenmez. Mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu vergi, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunur.
Söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden ay başından itibaren 3 ay içinde ihraç edilmesi halinde, tecil edilen vergi terkin olunur. Örneğin Eylül 2019 döneminde ihraç kaydıyla yapılan teslimin ihracatı 31.12.2019 tarihine kadar gerçekleştirilmelidir. KDVGT’ne göre ihracat tarihi olarak gümrük beyannamesinin kapandığı tarih esas alınır.
İhracatın yukarıdaki şartlara uygun olarak gerçekleştirilmemesi halinde, tecil olunan vergi tahakkuk ettirildiği tarihten itibaren 6183 sayılı AATUHK’nun 51.maddesine göre belirlenen gecikme zammıyla (05.09.2018 tarihinden itibaren her ay için %2) birlikte tahsil olunur. Ancak, ihraç edilmek şartıyla teslim edilen malların VUK’da belirtilen mücbir sebepler nedeniyle ihraç edilmemesi halinde, tecil edilen vergi tecil edildiği tarihten itibaren 6183 sayılı AATUHK’nun 48. maddesine göre ilgili dönemler için geçerli tecil faizi (06.09.2018 tarihinden itibaren yıllık %22) ile birlikte tahsil edilir.
Tecil veya terkin edilen bu vergiler hakkında ihracatçılar bakımından KDVK’nın 32. maddesi hükmü uygulanmaz. Bu ifadeden tahakkuk ettirilen ancak ihracatçı tarafından ödenmeyen KDV’nin indirim ve iade konusu yapılamayacağı anlaşılmalıdır.
İhracatçılara mal teslim eden imalatçılara iade edilecek KDV, ihraç edilen mala ilişkin imalatçı satış bedeline göre hesaplanan vergiden imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin verginin düşülmesinden sonra kalan tutardan fazla olamaz.
İhracatçılara mal teslim eden imalatçılara iade edilmesi gereken KDV, ihracat işlemlerinin tamamlanmasından sonra yapılır. İade veya tecil olunacak vergi miktarı, mükellefin ilgili dönem beyannamesinde yer alan bilgiler mukayese edilmek suretiyle hesaplanır.
İhracatın mücbir sebepler veya beklenmedik durumlar nedeniyle üç ay içinde gerçekleştirilememesi halinde, en geç üç aylık sürenin dolduğu tarihten itibaren onbeş gün içinde başvuran ihracatçılara, Maliye Bakanlığınca veya Bakanlığın uygun görmesi halinde vergi dairelerince üç aya kadar ek süre verilebilir.” İdare tarafından verilen bir özelgede ek süre içinde ihracatın gerçekleşmesi halinde talep edilmese de vergi zıyaına sebep olunmadığı gerekçesiyle terkin işleminin gerçekleştirilmesinde sakınca olmadığına dair özelge görüşü mevcuttur.
SORU VE CEVAPLAR
1-Tecil-terkin uygulaması için imalatçıların taşıması gereken nitelikler nelerdir?
İmalatçı olmayan mükellefler, tecil-terkin uygulamasından yararlanamaz. İmalatçının ise aşağıdaki vasıfları taşıması gerekir.
– İmalatçı belgelerinden birine sahip olması (sanayi sicil belgesi, çiftçi kayıt belgesi, gıda işletmesi kayıt belgesi ve işletme onay belgelerinden(üretici belgesi) herhangi biri)
– İlgili meslek odasına kayıtlı bulunması,
– Üretimin yapıldığı dönemde yürürlükte bulunan Sanayi Sicil Tebliğlerinde öngörülen sayıda işçi çalıştırması ve gerekli araç parkına sahip olması veya kapasite raporundaki üretim altyapısına sahip olması, gerekir.
Bu belgeler bir defaya mahsus vergi dairesine verilir. İptal dahil yapılan değişiklikler vergi dairesine bildirilir.
2-İmalatçı belgesine sahip olmayan mükellefler tecil terkin uygulamasından yararlanabilir mi?
Diğer şartları taşımakla beraber, sadece imalatçı belgesine sahip olmayan mükelleflerden, ilgili Kuruma başvuran ve bu Kurumdan söz konusu belgenin verileceğine ilişkin olumlu görüş alanlar belgelerin verilmesi beklenilmeden uygulamadan yararlanabilir.
Olumlu görüş yazısının verildiği tarihten önceki dönemlerde (ilgili kuruma başvuru tarihinden sonraki) diğer tüm şartları taşıdığının ilgili vergi dairesince tespit edilmesi kaydıyla, olumlu görüş yazısının verildiği tarihten önceki söz konusu teslimlerinde de tecil-terkin uygulamasından yararlandırılmaları mümkündür.
3-Uygulama kapsamına giren mallar nelerdir?
-İmalatçıların bizzat ürettikleri mallar için tecil-terkin uygulaması yapılır. Piyasadan hazır olarak alıp sattıkları mallar için tecil-terkin işlemi uygulanmaz.
-İmalatçıdan alınan mal, ihraç edilen nihai mamul olması gerekir. İhraç kaydıyla teslimi yapılan malın, ihracat faturası ve gümrük beyannamesinde yer alan malla aynı olması gerekir (aynı ürün farklı isimlerde yer alırsa VİR veya YMM Raporu ile tespit gerekecektir).
-İhraç kaydıyla teslim edilen malın eklentisi veya ayrılmaz parçası niteliğindeki mallar ile ihraç malı için ambalaj maddesi veya malzemesi olarak kullanılan malların (11/1-c) maddesi kapsamında teslimi mümkündür. Ancak, bu malların tesliminde tecil-terkin uygulanabilmesi için, asıl malın (11/1-c) maddesi kapsamında tecil-terkin uygulanarak satın alınması ve yurtdışındaki müşteri adına düzenlenen faturada ve gümrük beyannamesinde asıl malla birlikte bu nitelikteki malların da yer alması gerekir (örneğin şase kamyon ve kasası).
-İhraç edilecek asıl malın istisna kapsamında satın alınması halinde, ambalaj maddeleri ve malzemeleri, eklenti veya ayrılmaz parçalar için (11/1-c) maddesi kapsamında işlem yapılabilir.
4- Fason olarak imal ettirilen mallar için tecil-terkin uygulamasından yararlanılabilir mi?
Fason hizmet, bir malın mülkiyet ve tasarruf hakkının devralınmaksızın ücreti karşılığı belirli işlemlere tabi tutularak/işlemlerden geçirilerek, tasarruf veya mülkiyet hakkı sahibine iade edilmesidir.
Kapasite raporuyla sınır olmak üzere imalatçı belgesindeki üretim konusu malların tamamının fason olarak imal ettirilmesi ve ihraç kaydıyla teslimi mümkündür.
5-İhraç kayıtlı düzenlenen faturada hangi ifade yer almalı?
İhraç kaydıyla düzenlenen faturaya;
“3065 sayılı KDV Kanununun (11/1-c) maddesi hükümlerine göre, ihraç edilmek şartıyla teslim edildiğinden, KDV tahsil edilmemiştir.” İfadesine yer verilmelidir.
6-İhraç kayıtlı fatura ne zaman düzenlenmeli süresinde düzenlenmeyen fatura için tecil-terkin veya iade işlemi nasıl yapılır?
İhraç kaydıyla teslimlere ait faturanın ihracat faturasının tarihinden önceki bir tarihte düzenlenmiş olması gerekir. İmalatçı tarafından düzenlenen fatura tarihinin; ihracatçı fatura tarihi veya fiili ihraç tarihinden sonraki bir tarih olması halinde, VUK’daki fatura düzenleme sürelerine uyulması kaydıyla tecil-terkin uygulamasından yararlanılabilir.
VUK 231/5. Maddesine göre fatura, malın teslimi veya hizmetin yapıldığı tarihten itibaren azami yedi gün içinde düzenlenir. Bu süre içerisinde düzenlenmeyen faturalar hiç düzenlenmemiş sayılır.
Yukarıdaki durumlar dışında ihraç kaydıyla teslime ilişkin faturanın, fiili ihraç tarihinden sonraki tarihi taşıması halinde işlemin ihraç kaydıyla teslime ilişkin şartlar açısından yapılacak inceleme veya YMM raporu ile tespit edilmesi şartıyla terkin ve/veya iade işlemleri sonuçlandırılır.
7-İhraç kayıtlı satışlar için ayrı fatura düzenlemek gerekir mi?
İhracatçıya satış yapan imalatçılar, bizzat ürettikleri mallar ile piyasadan hazır olarak satın aldıkları malları, düzenleyecekleri faturada ayrı gösterebilecekleri gibi, bu mallar için ayrı fatura da düzenleyebilirler. İdarenin verdiği bir özelgede ihraç kayıtlı teslimlere ilişkin işlemlerin takibi ve sonuçlandırılması bakımından bu kapsamdaki işlemler için ayrı faturalar düzenlenmesinin daha uygun olduğu yönünde görüşü vardır.
8-Tecil-terkin uygulanacak teslimler hangileridir?
İmalatçılar tarafından ihracatçılara ihraç kaydıyla yapılan mal teslimlerinde,
Türkiye’de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yapılan satışlarda, “İstisna İzin Belgesi” alan mükelleflere imalatçılar tarafından yapılacak ihraç kaydıyla teslimlerde, 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesi kapsamında işlem yapılabilir.
İstisna izin belgeli satıcılara ihraç kaydıyla teslimde bulunanların tecil edilen vergilerinin terkin işlemleri için, gümrükte tasdik edilen özel fatura nüshası ibraz edilir.
Kesin ihracı öngörülmeyen mallar için ihraç kaydıyla teslim uygulaması mümkün değildir.
9-İmalatçıların ihraç kaydıyla teslim zorunluluğu var mı?
İhraç kaydıyla teslimlerde tecil-terkin uygulaması ihtiyari bir uygulama olup, bu kapsamdaki malların imalatçıları tarafından ihracatçılara KDV tahsil edilerek teslimi de mümkündür.
10-Tecil/terkin veya iade edilecek verginin hesabı nasıl yapılır?
Tecil edilecek vergi miktarı, mükellefin ihraç kaydıyla teslimleri nedeniyle hesaplanan vergi tutarından fazla olamaz. Ancak mükellefin ödenmesi gereken vergi tutarı, ihraç kaydıyla teslimleri nedeniyle hesaplanan vergi tutarından az ise bu tutar esas alınır. İhraç kaydıyla teslim bedeli üzerinden hesaplanan KDV tutarından tecil edilemeyen bir kısım varsa, bu kısım imalatçı mükellefe iade edilir.
11-Terkin işlemi ne zaman hangi belgelerle gerçekleştirilir?
Tecil edilen KDV, ihracata konu malın süresi içinde ihraç edildiğinin tevsik edilmesi kaydıyla terkin edilir. Terkin için, malın ihraç edildiğini gösteren gümrük beyannamesi veya listesinin ihraç kaydıyla satış faturaları ile birlikte vergi dairesine ibraz edilmesi gerekir.
Türkiye’de ikamet etmeyenlere özel fatura ile yapılan ihracatta gümrükte tasdik edilen özel faturanın aslı veya noter/gümrük idaresi/YMM tarafından onaylanmış örneği ibraz edilir.
Serbest bölgeye yapılan ihracatta “Serbest Bölge İşlem Formu”nun aslı veya onaylı bir örneği ibraz edilebilir.
Çoğu vergi dairesi ibraz işlemini artık interaktif vergi dairesi üzerinden kabul etmektedir.
12- Gümrük beyannamesi üzerinde imalatçı firma bilgilerine ilişkin kayıt bulunmaması halinde ne yapılması gerekir?
Bu durumda ihracatçı firmadan bir yazı alınarak gümrük beyannamesi veya listesine eklenir. Bu yazıda;
– İhracata ilişkin gümrük beyannamesinin tarihi ve sayısı,
– Belgeyi talep eden imalatçının; adı-soyadı veya unvanı, bağlı olduğu vergi dairesi ve vergi kimlik numarası,
– İhraç kayıtlı teslim edilen mala ilişkin fatura tarihi, numarası, malın cinsi, miktarı, bedeli, KDV oranı ve hesaplanan KDV tutarı, gösterilir.
İhracatçılar bu yazılara ilişkin listeyi izleyen ayın 15.günü akşamına kadar kendi vergi dairelerine verirler.
13-Süresinde gerçekleşmeyen ihracatlar için ek süre talep edilebilir mi?
ihracatının süresinde gerçekleşmemesi halinde, ek süre ihracatçılar tarafından en geç üç aylık sürenin sonundan itibaren 15 gün içinde ilgili vergi dairesi başkanlığı veya defterdarlığa verilecek bir dilekçe ile istenir. Dilekçede mücbir sebep veya beklenmedik durum belirtilir. Bu süreden sonra yapılan veya ihracatçısı tarafından yapılmayan ek süre taleplerinin değerlendirilmesi ve kabulü söz konusu değildir. Ek süre talebine dayanak olay veya durumun tevsikine yönelik herhangi bir belge talep edilmez. 01 Eylül 2019 Tarihindeki ihraç kayıtlı satışın son ihracat tarihi 31 Aralık 2019 Tarihi olup, 15 Ocak 2020 Tarihine kadar ek süre talep edilebilir.
14-Ek sürenin sınırı nedir?
Ek süre üç ay ile sınırlıdır. Bu nedenle üç aydan az süre isteyen ve bu talebi kabul edilen mükellefler hariç olmak üzere, üç aylık ek süre içinde ihracatın gerçekleştirilememesi halinde ikinci bir ek sürenin verilmesine Kanunen imkan yoktur. Üç aydan az ek süre isteyen mükelleflerin ise sonradan üç aya kadar olan dönem için ilave süre istemeleri mümkündür.
15-Mücbir sebepler nelerdir?
VUK’un 13. Maddesine göre mücbir sebepler:
“-Vergi ödevlerinden her hangi birinin yerine getirilmesine engel olacak derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk;
– Vergi ödevlerinin yerine getirilmesine engel olacak yangın, yer sarsıntısı ve su basması gibi afetler;
– Kişinin iradesi dışında vukua gelen mecburi gaybubetler;
– Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyle defter ve vesikalarının elinden çıkmış bulunması,
gibi hallerdir.”
16-İhraç kayıtlı satışlar açısından hangi haller beklenmedik durum sayılır?
ihracatın yapılacağı ülkedeki savaş hali/siyasal karışıklıklar, ekonomik belirsizlik ve durgunluk, yurt dışındaki alıcının sipariş ertelemesi/iptal etmesi, teslim programındaki değişiklikler, bedelin transferinde karşılaşılan aksaklık veya gecikmeler, akreditif süresinin dolması, ihraç edilecek malın tüketim mevsiminin geçmesi, uygun depolama koşullarına sahip olunmaması, ithalatçı ülke ile yaşanan siyasi veya ekonomik sorunlar, ihraç malının taşınmasında karşılaşılan sorunlar (gemilerin yükleme limanlarına gecikmeli yanaşması, taşıma aracı veya konteyner bulunamaması), milli tatiller, iklim koşulları, gümrüklerde yaşanan sorunlar (gümrüklerdeki araç yoğunluğu, gümrüklerde grev-iş yavaşlatma), resmi makamlardan ihracat için izin alınamaması gibi haller beklenmedik durumlar kapsamında değerlendirilir. Vergi dairesi başkanlıkları veya defterdarlıklar mücbir sebep veya beklenmedik durum sayılıp sayılamayacağı konusunda tereddüt ettikleri hususlar hakkında Gelir İdaresi Başkanlığından görüş isteyebilir.
17-İhracatın gerçekleşmemesi halinde tecil edilen vergi kimden tahsil edilir? Gecikme zammı uygulanır mı?
İhraç kaydıyla alınan malların hiç ihraç edilmemesi ya da süresinden sonra ihraç edilmesi halinde teslim mahiyet itibarıyla yurtiçi mal teslimine dönüşür.
Bu durumda, tecil olunan vergi tahakkuk ettirildiği tarihten itibaren AATUHK’nun 51. maddesine göre belirlenen gecikme zammıyla birlikte imalatçıdan tahsil olunur. Ancak, ihraç kaydıyla teslim edilen mallar VUK’un 13. Maddesinde belirtilen mücbir sebepler nedeniyle ihraç edilememesi halinde tecil edilen vergi, tecil edildiği tarihten itibaren AATUHK’nun 48. maddesine göre ilgili dönemler için geçerli tecil faizi ile birlikte tahsil olunur.
İlgili dönem beyannamesinde tecil edilebilir vergiden daha fazla iade / devreden KDV varsa gecikme zammı söz konusu olmaz. KDVGT’nde zamanında gerçekleşmeyen ihracat sebebiyle işlemlerin nasıl (düzeltme beyanı ya da dilekçe) yapılacağına ilişkin bir belirleme yoktur. Ancak kimi vergi dairesi dilekçe ile işlem yaparken kimi vergi dairesi düzeltme beyanı istemektedir. İade talepli beyannamelerin ise düzeltmesi kaçınılmazdır.
Yukarıdaki ifadelerden ihracatın gerçekleşmemesi ya da süresinde gerçekleşmemesi durumlarında imalatçının sorumlu olduğu anlamı çıkmaktadır. İhracat sürecine müdahil olamayan imalatçının ihracat süresinden sorumlu tutulmasının vergi uygulaması açısından doğru olmadığı kanaatindeyim.
Ek süre talep edilirken mücbir sebeplerin haricinde beklenmedik durumlar kabul görürken ihracatın gerçekleşmemesi halinde yalnızca mücbir sebepler için tecil faizi uygulanmaktadır.
18-Rücu edilen vergi ihracatçı tarafından indirilebilir mi?
İmalatçının ödediği vergi için ihracatçıya rücu etmesi halinde, ihraç kaydıyla teslim edilen mallara ilişkin hesaplanan KDV, ihracatçı açısından ihracatın gerçekleşmesi gereken sürenin (ek süre verilmişse bu süre) sonu itibarıyla indirilebilir hale gelmektedir. Bu kapsamda, ihracatçının süresinde ihraç edemediği mallara yönelik olarak imalatçıya ödediği KDV’yi en erken ihraç süresinin (ek süre verilmişse bu süre) sona erdiği tarihi takip eden günün dahil olduğu dönem içinde ve nihai olarak o dönemi kapsayan takvim yılını takip eden takvim yılı içerisinde indirim konusu yapması mümkündür. Söz konusu malların ihraç edilmesi durumunda ise bu tutarlar iade hesabına dâhil edilebilir. Örneğin Eylül 2019 ‘da yapılan ihraç kayıtlı satış için 15 Ocak 2020’de ek süre talep edildiği düşünülürse rücu dolayısıyla ihracatçı 2021 yılının sonuna kadar KDV’yi indirim konusu yapabilir.
İhraç kaydıyla teslimde bulunan imalatçının, imalatçı vasfını taşımadığının anlaşılması durumunda, ihraç kaydıyla teslim edilen mallara ilişkin olarak hesaplanan vergi ihracatçı tarafından ihraç kaydıyla teslimin yapıldığı takvim yılını takip eden takvim yılı aşılmamak kaydıyla, ilgili vesikaların kanuni defterlere kaydedildiği vergilendirme döneminde indirilebilir. Yukarıdaki örnekten hareketle ihracatçı imalatçıya ödediği KDV’yi 2020 yılı sonuna kadar indirebilir.
Tebliğin bu kısmı KDVK’nın indirim hakkının takip eden takvim yılına kullanılabileceğini ifade eden 29/3. Maddesine uyumlu hale getirilmiştir. Esasında bu değişiklik sonrasında yukarıdaki ayrımın süre genişliği nedeniyle kanaatimce çok da önemi kalmamıştır.
19-İmalatçı lehine matrahta meydana gelen değişikliklerde uygulama nasıl yapılır?
-İhracatçıların ihracat karşılığı oluşan vergi iadesi, kur farkı ve kaynak kullanımı destekleme primleri üzerinden KDV hesaplanmaz.
-İhracatçıların imalatçılara ihracattan sonra reklamasyon, vergi iadesi, kur farkı, kaynak kullanımı destekleme primi, faiz vb. unsurların kısmen veya tamamen aktarılması ihraç kaydıyla teslim bedeline dahildir.
-Bu durumda imalatçı tarafından ihracatçı adına fatura düzenlenir ve bu faturada;
a) Ödemenin mahiyeti ayrı ayrı belirtilir,
b) Malın tabi olduğu oran üzerinden KDV hesaplanır,
c) Bu KDV tutarının tahsil edilmediğine dair bir açıklama yazılır,
d) İlk ihraç kaydıyla teslim faturasının tarih ve numarası ile gümrük beyannamesinin tarih ve numarasına atıf yapılır.
İmalatçı, faturada gösterdiği KDV’yi, KDV beyannamesinde hem hesaplanan (tevkifat uygulanmayan işlemler) hem de indirilecek (bu döneme ait ind.) KDV olarak beyan eder. İhracatçı ise KDV’yi indirim konusu yapmaz ve beyannamede yer vermez.
20- İhraç kayıtlı satış nedeniyle imalatçının iadeye konu edebileceği KDV’nin sınırı nedir?
Kanunda imalatçılara iade edilecek KDV’nin, ihraç edilen mala ilişkin imalatçı satış bedeline göre hesaplanan vergiden (ilk ihraç kayıtlı faturada belirtilen), imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin verginin düşülmesinden sonra kalan tutardan fazla olamayacağı hükme bağlanmıştır. 25 No.lu Tebliğ ile “Ancak, iade talep dilekçesinin verildiği tarihten sonra imalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farklarına ilişkin olarak iade hesabında herhangi bir düzeltme yapılmaz.” ifadesi ile bu hükme sınırlama getirilmiştir. Bu sınırlama Nisan 2019 ve sonraki dönem KDV Beyanları için söz konusudur.
Örneğin İmalatçı 25 Mayıs 2019 tarihinde 10.000 USD’lik ihraç kayıtlı satış gerçekleştirmiş ve ihracat 26 Mayıs 2019 tarihinde yapılmıştır. Mayıs ayı KDV beyannamesi ve iade talep dilekçesi 03 Haziran 2019 tarihinde verilmiştir (beyannamede ve dilekçede yer alan tutar 10.800,00 TL’dir). Satışın gerçekleştiği tarihteki kur 6,000 TL olup toplam bedel 60.000,00 TL, tecil edilebilir ve iade edilebilir KDV ise 10.800,00 TL’dir. Ödeme Haziran 2019 tarihinde 10.000 USD olarak yapılmış ve kur 5,000 TL’dir. KDVUGT’ndeki değişikliğin yürürlüğe girdiği tarihten sonraki bir işlem olduğundan mükellefin 10.800,00 TL iade talebinde değişiklik yapması gerekmez. Bu olay Nisan 2019 öncesinde gerçekleşseydi iade hesabında 1.800,00 TL (kur farkı 10.000,00 TL’nin KDV’si) azalma söz konusu olacaktı.
Yüklenilen KDV Listesi talep edilmediğinden ve iade talep edilebilecek tutar gerek kanun gerekse tebliğde açıkça belirlendiğinden genel giderlerden ya da ATİK’lerden pay verme söz konusu değildir.
21-İmalatçı aleyhine ortaya çıkan kur farkları için belge düzeni ve beyan nasıl olmalıdır?
ihracatçılar tarafından düzenlenecek faturada KDV hesaplanmaz. Bu kapsamda düzenlenen faturaya; “3065 sayılı KDVK’nın (11/1-c) maddesine göre, ihraç edilmek şartıyla yapılan teslimlerde imalatçı aleyhine matrahta meydana gelen değişikliğe ilişkin olduğundan KDV hesaplanmamıştır.” ifadesi yazılır. Ayrıca söz konusu faturada, imalatçı tarafından düzenlenen faturanın tarih ve sayısına yer verilir. Bu işleme hem imalatçının hem de ihracatçının KDV beyannamesinde yer verilmez.
22-Malların bir kısmının ya da tamamının ihraç edilmeden imalatçıya iade edilmesi halinde ne yapılmalıdır?
KDVUGT’nde özellikle bu durumuma ilişkin açıklama yer almamaktadır. Tebliğin “8.9. İmalatçı Aleyhine Matrahta Meydana Gelen Değişiklik” bölümündeki açıklama ise sadece kur farklarında KDV hesaplanmayacağı şeklindedir. Ancak tecil/terkin veya iadeyi ilişkin tutarın düzeltilmesi gerektiği kesindir. Bu durumda ilk teslimin KDV’li hale geldiği ayrıca beyannamenin de bu çerçevede düzeltilmesi gerektiği, ihracatçının ise iadeye KDV uygulayarak imalatçıya fatura düzenlemesi gerektiği görüşündeyim.
23-İhracatçı tarafından imalatçıya yansıtılan yurt dışında verilen ve yararlanılan hizmet bedellerinin durumu nedir?
İhraç edilen mallar için yurtdışındaki firmalar tarafından sunulan yurtdışında ifa edilen ve yurtdışında yararlanılan mümessillik, pazarlama, reklâm vb. hizmetler verginin konusuna girmez.
Bu nedenle, KDV’nin konusuna girmeyen hizmetler karşılığında ödenen bedellerin ihracatçı tarafından imalatçılara aynen aktarılmasında da KDV hesaplanmaz.
24-Bedelsiz ihracatta tecil-terkin uygulaması mümkün müdür?
İhracat istisnası kapsamındaki teslimlerin, imalatçıları tarafından ihracatçılara tesliminde tecil-terkin işlemi uygulanabilir.
25-İhraç kaydıyla teslim edilerek ihraç edilen malların geri gelmesi halinde gümrükte KDV ödenmesinden kim hangi tutarla sorumludur?
3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesi kapsamında ihraç kaydıyla teslim edilen ve ihracatı gerçekleştirilen malların Gümrük Kanununun 168, 169 ve 170 inci maddelerinde belirtildiği şekilde geri gelmesi halinde, ithalat istisnasından faydalanılabilmesi için, ihracatçıya düzenlenen faturada hesaplandığı halde tahsil edilmeyen KDV’nin ihracatçı tarafından ilgili gümrük idaresine ödenmesi gerekir.
İhraç edilip geri gelen mallar ile ilgili KDV, 3065 sayılı Kanunun (11/1-c) maddesi gereğince, ihracatçı tarafından imalatçıya ödenmeyip, tecil ve terkin edilmişse ihracat istisnasından faydalanılan miktar, imalatçı satış bedeline göre hesaplanıp ihracatçı tarafından ödenmeyen tutar olur.
26-Geri gelen mal ile ilgili imalatçının tecil/terkin iade işlemi ne zaman yapılır?
Fatura üzerinde hesaplandığı halde ihracatçı tarafından ödenmeyen KDV tutarının, ilgili gümrük idaresine ödendiğinin ihraç kaydıyla mal teslim eden tarafından tevsiki şartıyla, gecikme zammı aranmaksızın bahse konu madde kapsamında terkin veya iade işlemleri yerine getirilir.
Ancak malın ihraç edildiği tarihte geri geleceği bilinemediğinden ve Gümrük Kanunun 168. Maddesine göre iade işlemi 3 yıl içinde gerçekleşme olasılığı bulunduğundan İmalatçının bu sürede tecil/terkin veya iade işlemi gerçekleşmiş olabilir. Yukarıdaki ifade henüz tecil/terkin veya iade işlemi gerçekleşmemiş işlemler için geçerli olması gerekir. Zira Kanunun 11/1.c.2. fıkrasında tecil/terkin veya iade işleminin ihracat işlemlerinin tamamlanmasından sonra yapılacağı, KDVUGT’de ise ihracatın beyanname kapatma tarihinde gerçekleşeceği belirtilmektedir. Haliyle geri gelme işleminden önce gerçekleşen tecil/terkin veya iade işlemi için tekrar imalatçıya dönülemeyeceği kanaatindeyim. Ancak geri gelen malların ihracatçı tarafından imalatçıya iadesinde KDV hesaplanmalıdır.
27-Geri gelen mallar için ödenen KDV’nin akıbeti nedir?
İhracatçı tarafından ilgili gümrük idaresine ödenen KDV tutarları, ilgili dönem beyannamesinde indirim konusu yapılabilir.
Geri gelen malların ihracatçılar tarafından imalatçılarına, tedarikçilerine ya da yurtiçindeki üçüncü şahıslara teslimi, genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabidir. Geri gelen malların tekrar ihraç edilmesi halinde ise gümrükte ödenen KDV yüklenime konularak iade alınabilecektir.
28-Tecil/Terkin veya iade işlemi ne zaman yapılabilir?
İhracatın gerçekleştiği dönemde tecil edilen KDV terkin edilir, tecil edilemeyen KDV için ise mükellefin iade hakkı doğar.
İhraç kaydıyla teslimlerde tecil edilemeyen KDV, ihracatın gerçekleştiği dönemde iade konusu yapılabilir. İadenin yapılabilmesi için ihracatın gerçekleşmesi ve gerekli belgelerin vergi dairesine ibraz edilmesi yeterlidir.
29-Malların kısım kısım ihraç edilmesi durumunda kısmen iade talep edilebilir mi?
Mükellefler, ihraç kaydıyla teslim ettikleri malların kısmen veya tamamen ihraç edilmesi halinde, standart iade talep dilekçesi ve gerekli belgelerle vergi dairesine başvurarak ihracatı gerçekleşen kısma isabet eden tutarın iadesini talep edebilir.
30-İhraç kayıtlı satışlar imalatçı ve ihracatçı tarafından nasıl beyan edilir?
İmalatçı, ihraç kayıtlı satışlarını teslimin yapıldığı dönemin 1 No.lu KDV Beyannamesinde “Tevkifat Uygulanmayan İşlemler” kısmında (orana göre) ve “İhraç kayıtlı Satışlar” kısmında 701 kod ile beyan edecektir. Beyanname düzenleme programı “tecil edilebilir KDV” ile “iade edilecek tecil edilemeyen KDV” sütunlarını kendisi getirmektedir.
İhracatçı ise ihraç kayıtlı aldığı malların KDV’sini indiremeyeceği gibi beyannamede de yer vermez.
İmalatçı iade tutarını daha sonra hiçbir beyannamede herhangi bir satırda göstermez. İhraç kaydıyla teslimin yapıldığı dönem beyannamesinin “İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV” satırında bir tutar bulunması ve iade başvurusunun gerekli belgelerle birlikte usulüne uygun olarak yapılması, iade talebinin yerine getirilmesi için yeterlidir. İade, beyanname dışında gerçekleştirileceğinden, ihracatın gerçekleştiği tarihten sonra ortaya çıkacak bu iade talebine ait tutarın herhangi bir beyannameye dahil edilmesi, mükerrer iadeye ve dolayısıyla cezalı tarhiyatlara yol açabilir.
31-İndirimli orana tabi malların iadesi ve beyanı nasıl yapılır?
İndirimli orana tabi malların ihraç kaydıyla tesliminde, teslim bedeli üzerinden hesaplanan vergi kısmen ya da tamamen tecil edilemezse, genel orana tabi malların ihraç kaydıyla teslimlerinde olduğu gibi, tecil edilemeyen tutar beyanname programı tarafından “İhracatın Gerçekleştiği Dönemde İade Edilecek Tecil Edilemeyen KDV Hesabı” satırında gösterilir. Bu tutarın iadesi ihracat gerçekleştiğinde vergi dairesinden talep edilir. Söz konusu işlemlere ilişkin (Yüklenilen KDV-Hesaplanan KDV) farkı ise yine program tarafından “Teslimin Yapıldığı Dönemde İade Edilecek Yüklenilen Vergi Farkı” satırında gösterilir. Bu tutarın iadesine ilişkin talepler, 3065 sayılı Kanunun (29/2) nci maddesi kapsamında değerlendirilir.
Bu tutar, ihraç kaydıyla teslimin yapıldığı dönem KDV beyannamesinde “Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” tablosunda 405 kod numaralı işlem türü satırı kullanılarak yılı içinde mahsuben iade konusu yapılabilir. Bu tutarın izleyen yıl içinde nakden veya mahsuben iadesinin istenmesi halinde, iade talebinde bulunulan dönem KDV beyannamesinin “Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” tablosunda 439 kod numaralı işlem türü satırına kayıt yapılmalıdır. İade KDVUGT’nin (III/B-3/ İndirimli Orana Tabi İşlemlerde İade Uygulaması) bölümdeki açıklamalara göre gerçekleştirilir.
Burada dikkat edilmesi gereken husus Mükelleflerin, indirimli orana tabi işlemlerden doğan iade taleplerini, en geç indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın Ocak-Kasım vergilendirme dönemlerine ilişkin beyannamelerinde yer vermeleri ve işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın sonuna kadar standart iade talep dilekçesiyle birlikte iade taleplerini yapmalarıdır. Ayrıca YMM KDV İadesi Tasdik Raporuyla talep edilen iadelerde, söz konusu YMM Raporunun, indirimli orana tabi işlemin gerçekleştiği yılı izleyen yılın sonundan itibaren altı ay içinde ibrazı zorunludur. Bu süre içinde YMM Raporunun ibraz edilmemesi halinde iade talebi ivedilikle incelemeye sevk edilir.
32-Mahsuben ve Nakden iadeler de YMM/VİR Raporu aranır mı?
a) Mahsuben iade talepleri, tebliğdeki belgelerin (İade dilekçesi, oda üyelik belgesi, imalatçı belgesi, fatura veya liste, gümrük beyanı veya liste, Serbest Bölge İşlem Formu, özel fatura, gümrük beyanında imalatçı bilgisinin yar almaması halinde ihracatçı onay yazısı, İndirilecek KDV Listesi) ibraz edilmiş olması halinde miktarına bakılmaksızın vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir.
b) 5.000 TL’yi aşmayan nakden iade talepleri vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. İade talebinin 5.000 TL’yi aşması halinde aşan kısmın iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
2019 yılı için 695.000 TL sınırını aşan ve tam tasdik kapsamında olmayan mükelleflerin KDV iadeleri ancak vergi inceleme raporuna göre yerine getirilir.
33-İhraç kaydıyla satış yapan imalatçılar bu satışları için götürü gider uygulamasından yararlanabilir mi?
Danıştay 4. Dairesi 17.3.1999 tarih ve Esas No: 1998/594 Karar No: 1999/1152 sayılı kararı ile, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin 1 inci bendinde yer alan götürü olarak hesaplanan giderleri indirme hakkının, yurt dışında yaptıkları ve belgelendirme imkanı bulamadıkları harcamalarına karşılık olmak üzere ihracatçılara verildiğinden bahisle ihraç kaydıyla ihracatçıya mal teslim edenlerin bu uygulamadan yararlanamayacağı belirtilerek 194 sayılı Gelir Vergisi Genel Tebliğinin I/4-b bölümünün iptaline karar vermiş olup, bu karar kesinleşmiş bulunmaktadır.
Buna göre, ihracatı gerçekleştirenler ihracat hasılatlarının tamamını dikkate alarak götürü gider uygulamasından yararlanacaklardır. İhracatçıya ihraç kaydı ile mal teslim edenlerin ise bu uygulamadan yararlanmaları mümkün bulunmamaktadır.
Konunun uzunluğu sebebiyle ve okuyucuyu sıkmamak adına örnek uygulamayı, özelgeleri ve sonuç kısmını ikinci bölümde ele alacağız.