Transit Taşımacılık İstisnası
Doğan ÇENGEL
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
Berat Yeminli Mali Müşavirlik
dogancengel@beratymm.com
I. GİRİŞ
Küreselleşme mi ülkeler arasındaki ticaret hacminin artışına neden oldu yoksa ticaret hacmindeki artış mı küreselleşmenin hızlanmasına neden oldu? Kolay gibi görünmeyen bu soruların her ikisine de evet demek yanlış olmaz sanırım. Cevap ne olursa olsun uluslararası taşımacılık faaliyetinin, ticaret hacmindeki değişimlerle doğru orantılı olduğunu söyleyebiliriz. Ülkeler arası ticaret hacminin artışı mal ve hizmet hareketlerinin de artışına, haliyle sefer sayısının artışına yol açmaktadır. İnsanların ticaret, turizm, sağlık, eğitim gibi gerekçelerle seyahat etmesi taşımacılık faaliyetinin bir parçasıdır. Küreselleşme nedeniyle yurt içindeki firmalar artık hem yurt içi hem de yurt dışı firmalarla rekabet halindedir. Rekabet mal alım satımının yanı sıra taşımacılık gibi hizmet faaliyetlerinde de söz konusudur. Bu ortamda ülkemizde taşımacılık işiyle uğraşan işletmeleri destekleyerek büyümesini sağlamak ve uluslararası şirketlerle iş birliği yapmalarını kolaylaştırmak amacıyla transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık işlerini katma değer vergisinden istisna tutulmuştur. Bugün KVDK’nın 14/1. Maddesi kapsamındaki taşımacılık istisnasını ele alacağız.
II. YASAL DAYANAK
A. KATMA DEĞER VERGİSİ KANUNU
Kanunun;
1) 1/1. Maddesinde, Türkiye’de yapılan ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisine tabi olduğu,
2) 7.Maddesinde, Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık ile transit taşıma işlerinde, hizmetin iç parkura isabet eden kısmı Türkiye’de yapılmış sayılacağı,
3) 8/1-c Maddesinde, Transit taşımalarda gümrük veya geçiş işlemine muhatap olanların mükellef olduğu,
4) 10/j Maddesinde, İkametgahı, işyeri, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayanlar tarafından yabancı ülkeler ile Türkiye arasında yapılan taşımacılık ile transit taşımacılıkta gümrük bölgesine girilmesi veya gümrük bölgesinden çıkılması durumlarında vergiyi doğuran olay meydana geldiği,
5) “Transit Taşımacılık” başlıklı 14. Maddesinde ise,
a. Transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık işlerinde, Cumhurbaşkanı (önceki halinde BKK ifadesi yer almaktadır) tarafından belirlenecek taşıma işleri vergiden müstesna olduğu,
b. Bu istisna, ikametgahı, kanuni merkezi ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan mükelleflere, ilgili ülkeler itibariyle karşılıklı olmak şartıyla tanınacağı,
c. 4054 sayılı Rekabetin Korunması Hakkında Kanun ile 5015 sayılı Petrol Piyasası Kanunu hükümleri çerçevesinde, Cumhurbaşkanınca belirlenen sınır kapılarında 4458 sayılı Gümrük Kanununun ihracat rejimi kapsamında yurt dışına çıkarılacak eşyayı taşıyan kamyon, çekici ve soğutucu ünitesine sahip yarı römorkların depolarına (araçların ve soğutucu ünitelerin standart yakıt deposu miktarlarını aşmamak kaydıyla) yalnızca yurt dışına çıkışlarında yapılacak motorin teslimi vergiden istisna olacağı,
Maliye Bakanlığı, bu istisna uygulamasına ilişkin usûl ve esasları belirlemeye yetkili olduğu,
6) 32/1. Maddesinde, Bu Kanunun 11, 13, 14 ve 15 inci maddeleri ile 17 nci maddenin (4) numaralı fıkrasının (s) bendi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen Katma Değer Vergisi, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak Katma Değer Vergisinden indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen Katma Değer Vergisi, işlemin gerçekleştiği dönemi izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar talep edilmesi şartıyla Maliye ve Gümrük Bakanlığınca, tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunacağı,
hususları hüküm altına alınmıştır. KDVK’nın yukarıdaki maddelerini birlikte değerlendirdiğimizde Transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında yapılan taşımacılık işlerinin iç parkura isabet eden kısmının katma değer vergisine tabi olduğu, gümrük veya geçiş işlemine muhatap olanların mükellef olduğu ancak işlemin Kanunun 14. Maddesi kapsamında istisna olduğu ve yüklenilerek indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin iadeye konu olabileceği anlaşılmaktadır.
B. UYGULAMA GENEL TEBLİĞİ
Uygulama Genel Tebliğinin II/C-1 Bölümünde “Transit ve Türkiye ile Yabancı Ülkeler Arasında Yapılan Taşımacılık İşlerinde İstisna” işlemlerine ilişkin açıklamalar ve görüşlerimiz özetle aşağıdaki gibidir.
Kapsam;
84/8889 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile transit ve Türkiye ile yabancı ülkeler arasında deniz, hava, karayolu ve demiryolu ile yapılan yük ve yolcu taşıma işlemleri KDV’den istisna edilmiştir.
İstisna kapsamına;
– Yabancı bir ülkede başlayıp Türkiye’den geçerek yabancı bir ülkede sona eren,
– Yabancı bir ülkede başlayıp Türkiye’de sona eren,
– Türkiye’de başlayıp yabancı bir ülkede sona eren,
taşıma işleri girmektedir.
Taşıma Faaliyetlerinin Tamamının Veya Bir Kısmının Başka Taşımacılara Yaptırılması
Gerek taşıma işini yaptıran firmaya karşı muhatap olarak işi yüklenen organizatör firmanın, gerekse ikinci derece yüklenici olarak fiili nakliyeyi gerçekleştiren firmanın bu faaliyetleri istisna kapsamına girdiğinden, her iki faaliyet için de vergi hesaplanmaz. Ancak ikinci derece yüklenicinin taşıma faaliyetinin Türkiye içinde başlayıp bitmesi halinde, bu işler KDV’ye tabidir.
Aracın Kiralık Olması
Taşıma işinde kullanılan aracın taşıma hizmetini gerçekleştiren mükellefe ait olması veya kiralanmış olması, istisna uygulamasına engel değildir. Ancak kiralama işinin kendisi istisna kapsamına girmez ve genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabidir. Kiralamaya konu aracın istisna dahilinde transit taşımacılıkta kullanılması durumunda ödenen KDV yüklenilen hesaba dahil edilir.
Uluslararası taşımacılık işinin Ro-Ro gemileri vasıtasıyla ve dorse (römork) kullanılarak yurtiçi ve yurtdışında farklı çekicilerle gerçekleştirilmesi de mümkündür.
Serbest Bölgeye/Bölgeden Yapılan Taşıma İşleri
Serbest bölgeden yurtdışına veya yurtdışından serbest bölgeye yapılan KDVK’nın 14. maddesi kapsamında KDV’den istisnadır. Ancak, serbest bölgeden ülke içindeki herhangi bir noktaya veya ülke içinden serbest bölgeye yapılan taşımacılık söz konusu istisna kapsamına girmemektedir. Yurtiçindeki noktanın; diğer bir serbest bölge, gümrüklü saha, gümrük antreposu, gümrüksüz satış mağazaları gibi yerler olması taşıma işinin vergiye tabi olmasını engellemez.
Tebliğin II/C-1 maddesiyle yapılan açıklama üst paragraftaki gibi olmakla birlikte Kanunun 17/4-ı maddesi ve Genel Tebliğin II/F-4.9 bölümünde belirtildiği üzere serbest bölgelerde verilen hizmetler ile serbest bölgelere veya bu bölgelerden yapılan ihraç amaçlı yük taşıma işleri KDV’den müstesnadır. Buna göre, serbest bölgeden bir limana veya bir gümrük çıkış kapısına ihraç malının taşınması işi KDV’den istisnadır. Serbest bölgede üretilecek mamulün üretiminde kullanılacak malların yurtiçinden serbest bölgeye, serbest bölgeden bir başka serbest bölgeye taşınması da istisna kapsamında değerlendirilecektir. Diğer taraftan serbest bölgeden yurtiçine yapılacak taşıma işleri ihraç amaçlı yük taşıma işi kapsamında değerlendirilmeyeceğinden KDV’ye tabi olacaktır.
Yukarıdaki ifadelerden bir işlemin transit taşımacılık istisnasına girmese dahi Serbest Bölgelerde Verilen Hizmetler istisnası kapsamında olabileceği anlaşılmaktadır. Bazı hallerde ise istisnanın hem 14. madde hem de 17/4-ı maddesi kapsamına girmesi söz konusu olabilir. Bu durumunda ise istisna 14. maddeye göre beyan edilerek bu kapsamdaki istisnaya ilişkin usul ve esaslar uygulanmak suretiyle indirim ve iade hakkından yararlanılır. Yani öncelik tam istisnanındır. KDVK’nın 17/4-ı maddesi kapsamında KDV iadesi almanın mümkün olmadığını hususunu hatırlatmakta fayda var.
Komisyonların Durumu
KDV’den istisna edilen uluslararası taşıma işlerine ait bilet satışı yapan mükelleflerin, bu işlemlere ilişkin olarak hesapladıkları komisyonlar istisnadan yararlanır.
Acente tarafından taşıma firmasına düzenlenen faturada “Uluslararası taşımaya ait bilet satışına ilişkin komisyon olduğundan 3065 sayılı KDVK’nın 14. maddesi gereğince KDV hesaplanmamıştır.” açıklamasına yer verilir ve faturada KDV hesaplanmaz. Komisyonun, acentelerce doğrudan yolcudan tahsili durumunda (belge üzerinde komisyonun ayrıca gösterilmesi şartıyla) bu komisyon üzerinden KDV hesaplanmaz.
İstisnanın Beyanı ve İade
İstisna kapsamı taşımacılık işleri, 1 No.lu KDV beyannamesinde yer alan “İstisnalar-Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” kulakçığının, “Tam İstisna Kapsamına Giren İşlemler” tablosunda 311 kod numaralı “Uluslararası taşımacılık” satırı aracılığıyla beyan edilir. Yine bu satıra yüklenilen ve iadesi talep edilen tutar girilir.
5.000 TL’yi aşmayan mahsuben/nakden iade talepleri VİR/YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. Mahsuben/nakden iade talebinin 5.000 TL’yi aşması halinde aşan kısmın iadesi, VİR/YMM raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, VİR/YMM raporu sonucuna göre çözülür. Anlaşılacağı 5.000 TL üzeri iadelerde iadenin mahsuben ya da nakden talebinin önemi olmaksızın YMM/VİR raporu aranmaktadır.
İadeye ilişkin talep edilen evrakların listesi tebliğin II/C-1.3 bölümünde detaylı olarak belirtilmiş olup incelendiğinde iade sürecinin diğer iade işlemlerine kıyasla oldukça meşakkatli olduğu söylenebilir.
III. TRANSİT REJİM ve TRANSİT TİCARET
Transit taşımacılık, transit rejim ve transit ticaret kavramlarının zaman zaman birbirlerinin yerlerine kullanıldığına tanık olmaktayız. Bu nedenle kısa da olsa transit rejim ve transit ticaret kavramlarını ve kaynaklarını hatırlamakta fayda var.
Transit Rejim
Gümrük Kanununun 84. Maddesi
1) Transit rejimin,
a-İthalat vergileri ve ticaret politikası önlemlerine tabi olmayan serbest dolaşıma girmemiş,
b-İhracatla ilgili gümrük işlemleri tamamlanmış, eşyanın, gümrük gözetimi altında TG.Bölgesi içindeki bir noktadan diğerine taşınmasına, uygulanır.
2) Gümrük idareleri, transit rejimine tabi tutulan eşyanın Türkiye Gümrük Bölgesi içinde;
a-Yabancı bir ülkeden yabancı bir ülkeye,
b- Yabancı bir ülkeden Türkiye’ye,
c- Türkiye’den yabancı bir ülkeye,
d- Bir iç gümrük idaresinden diğer bir iç gümrük idaresine,
taşınmasına izin verir.
Transit Ticaret
İhracat Yönetmeliğinin 7‐n fıkrasında transit ticaret, “yurt dışında veya serbest bölgede yerleşik bir firmadan ya da antrepodan satın alınan malın, ülkemiz üzerinden transit olarak veya doğrudan doğruya yurt dışında veya serbest bölgede yerleşik bir firmaya ya da antrepoya satılması” şeklinde tanımlanmıştır. Transit Ticaretle ilgili daha detaylı bilgiye “Transit Ticarete Hızlı Bir Bakış” başlıklı makalemizden edinebilirsiniz.
Gümrük Kanununun 84/2. Maddesinin (transit rejim) “d” bendi hariç KDVGT’ndeki istisnanın kapsam kısmıyla uyumlu olduğu söylenebilirse de, görüleceği üzere transit rejim ve transit ticaret eşya (mal) ile ilgilenirken transit taşımacılık işin nakliyesiyle ilgilenmektedir. Bu nedenle transit ticarete ya da transit rejime tabi bir malın KDVK’nın 14. Maddesi kapsamında istisna olması ve KDV Beyannamesinde 311-Kodla beyan edilmesi mümkün değildir.
Ancak transit rejim ya da transit ticaret kapsamındaki eşyanın taşınması işi KDVK 14. Maddesinde yer alan şartları taşıması durumunda istisna olarak değerlendirilir.
IV. ÖRNEK
BRT A.Ş. İstanbul’da bir Serbest Bölgede faaliyette bulunan bir üretici bir firmadır.
1) Üretimde kullanmak amacıyla Bursa’dan çeşitli mallar almış nakliyesini Turgut Reis A.Ş’ye yaptırmıştır.
Bursa – Serbest bölge arasındaki taşıma işi KDVK 17/4-ı maddesi gereği KDV’den istisna olduğundan Turgut Reis’in BRT adına düzenleyeceği faturada KDV hesaplamayacaktır.
2) Daha sonra ürettiği malların bir kısmını Rusya-Moskova’daki bir firmaya nakliye ücreti kendine ait olmak üzere satmış taşıma işinin tamamını Nergiz Nakliyat A.Ş’ye vermiştir.
Serbest Bölge – Rusya (Moskova) taşıma işi KDVK 14. Maddesi gereği transit taşımacılık istisnası kapsamında olup Nergiz Nakliyat tarafından BRT adına düzenlenen faturada KDV hesaplanmayacaktır.
3) Nergiz Nakliyat A.Ş. ise organizatör firma olup malın Türkiye gümrüğe kadar olan nakliyesini Özel Taşımacılık A.Ş.’ye yaptırmıştır.
Serbest Bölge – Türkiye gümrüğü arasındaki taşıma işi KDVK 17/4-ı maddesi gereği KDV’den istisna olup Özel Taşımacılık tarafından Nergiz Nakliyata düzenlenecek faturada KDV hesaplanmayacaktır.
4) Nergiz Nakliyat A.Ş. Türkiye gümrüğünden Rusya gümrüğüne kadar olan nakliye işini ise Engin Taşımacılık A.Ş’ye yaptırmıştır.
Türkiye Gümrüğü – Rusya Gümrüğü arasındaki taşıma işi KDVK 14. Maddesi gereği transit taşımacılık istisnası kapsamında olup Engin Taşımacılık tarafından Nergiz Nakliyata düzenlenecek faturada KDV hesaplanmayacaktır.
5) Nergiz Nakliyat A.Ş. Rusya gümrüğünden alıcının adresine kadar olan nakliye işini ise İtalya merkezli Kutlu SRL’ye yaptırmıştır.
Rusya Gümrüğü – Alıcı arasındaki taşıma işi yurt dışında ifa edilip yurt dışında faydalanıldığından işlem bedeli üzerinden KDV hesaplanması veya böyle bir işlemin Kanundaki herhangi bir istisna hükmü ile ilişkilendirilmesi söz konusu olmayıp Kutlu SRL tarafından Nergiz Nakliyata düzenlenecek faturada KDV yer almayacaktır.
6) BRT A.Ş. ürünlerin bir kısmını Ankara’daki bir firmaya satmış ve nakliyesini Köse Ticaret A.Ş.’ye yaptırmıştır.
Serbest Bölge – Ankara arasındaki taşıma işi KDV’ye tabi olup Köse Ticaret tarafından BRT adına düzenlenecek faturada KDV’ye yer verilecektir.
V. ÖZELLİKLİ DURUMLAR VE ÖZELGELER
İdare verdiği özelgelerde zaman zaman görüş değiştirmiştir. GİB’in özelge havuzunda hala mevcut olan bir kısım özelge aşağıdadır.
1) Yabancı ülkeden başlayıp yine yabancı ülkede tamamlanan ve Türkiye sınırlarından geçmeyen taşıma işleri KDV’nin konusuna girmediğinden KDV beyanına dahil edilmez ve istisnadan yararlanılamaz. Bu şekilde yapılan taşımacılık işinin istisna kapsamında taşımacılık işiyle birlikte yapılması durumunda indirim ve iade hesaplamalarının KDVK’nın 30/a (İndirilemeyecek KDV) ve 33. Maddeleri (Kısmi Vergi İndirimi) dikkate alınarak hareket edilmesi gerekir.
2) Konuyu her ne kadar KDV Kanunu açısından değerlendirsek de, Türkiye ile yabancı ülkeler arasında taşımacılık faaliyeti nedeniyle GVK 40/1. Maddesi ve 194 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği kapsamında taşımacılık faaliyetlerinden döviz olarak elde edilen hasılatın binde beşi kadar götürü gider uygulamasından faydalanılabileceği hususunu belirtmekte fayda bulunmaktadır.
3) Sürastarya adı altında düzenlenen demuraj (demurraje), gemi ile yapılan taşımacılık faaliyetinde malların tahmil ve tahliyesinin geç yapılması nedeniyle geminin makul bir sürenin üzerinde meşgul edilmesi gerekçesiyle taşıyana taşıtan tarafından yapılan bir ek ödeme olup, bu ödeme kural olarak bedelin içinde mütalaa edilmektedir. Dolayısıyla gemilerle yapılan konteynır taşımacılığı sırasında konteynırların makul bir sürenin üzerinde meşgul edilmesi nedeniyle yapılan ve konteyner demurajı olarak adlandırılan ödemenin de bu kapsamda değerlendirilmesi ve taşımacılık istisnası kapsamına giren işlemler dolayısıyla tahsil edilmesi halinde de katma değer vergisi hesaplanmaması gerekmektedir (Gelirler Genel Müdürlüğü’nün 03/06/2004 Tarih ve B.07.0.GEL.0.55/5514-399/24977 Sayılı Özelgesi).
4) İki yabancı ülke arasında Boğazlar ve Marmara Denizinden geçilerek yapılan taşımacılık işi KDV ye tabi olmadığından taşımacılık istisnası kapsamında da mütalaa edilemez (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 09/08/2011 Tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-1261 Sayılı Özelgesi). İşlemin, ilk bakışta KDV’nin konusuna girdiği ancak istisna olduğu bu nedenle de özelgedeki görüş ile KDVKUGT’ndeki açıklamaların örtüşmediği söylenebilir. Ancak Türk Boğazları (İstanbul Boğazı, Marmara Denizi ve Çanakkale Boğazı) iki açık denizi birbirine bağladığı için geçiş işlemi ulusal değil, uluslararası düzenlemelere tâbi olduğu hususu hatırlandığında özelge ile Tebliğ arasında uyumsuzluktan bahsedilemez.
5) Şirketinizce sunulan uluslararası taşımacılık hizmeti kapsamında Şirketinizce başka firmalardan alınan deniz ve hava limanlarında yüklerin ve konteynerlerin gemilere yüklenmesi ve indirilmesi gibi hizmetlerin (KDVK’nın 13/b maddesi kapsamında istisna olan) Şirketiniz tarafından sunulan uluslararası taşımacılık organizasyonu kapsamında yapılan giderler olması ve Şirketinizce sunulan hizmetin KDVK’nın 14. maddesine göre uluslararası taşımacılık kapsamında bulunması kaydıyla, düzenlenecek faturada KDVK’nın 14.maddesi kapsamında KDV hesaplanmayacaktır (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 08/02/2019 Tarih ve 39044742-130[Özelge]-125671 Sayılı Özelgesi).
6) Uluslararası taşımacılık faaliyetinde vergiyi doğuran olay hizmetin ifası ile, hizmetin ifasından önce fatura düzenlenmesi halinde ise faturanın düzenlendiği tarihte meydana gelmekte olup önce faturanın düzenlenmesi halinde bedelin hesaplanmasında faturanın düzenlendiği tarihteki döviz kurunun esas alınması gerekmektedir (Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 24/04/2017 Tarih ve B.07.1.GİB.4.06.17.01-130-127301 Sayılı Özelgesi).
7) Uluslararası taşımacılığa yönelik olarak gemiye yük bulma ya da yüke gemi bulma şeklinde yapılan brokerlik hizmetinin uluslararası taşımacılık kapsamında değerlendirilmesi ve bu hizmete ilişkin alınan bedellerin KDVK’nın 14. maddesi kapsamında KDV’den istisna tutulması mümkün bulunmaktadır (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 19/03/2019 Tarih ve 39044742-130[Özelge]-E.230462 Sayılı Özelgesi).
8) Uluslararası taşımacılık işinde akaryakıt sarfiyatı, taşımacılık işinin doğrudan girdisini oluşturan mal olması nedeniyle, akaryakıta ilişkin ödenen KDV uluslararası taşımacılık işlemiyle ilgili olarak iade edilecek KDV hesabına doğrudan yüklenim olarak dahil edilir. Ancak lastik, yedek parça gibi alımlara ilişkin yüklenilen KDV’nin, uluslararası taşımacılık işleminden kaynaklanan iade hesabına Amortismana Tabi İktisadi Kıymet (ATİK) olarak dahil edilmesi gerekmektedir. Diğer taraftan, servis hizmetine ilişkin yüklenilen KDV’nin ise, iade hakkı doğuran işlemin bünyesine girdiği ölçüde iade edilecek KDV hesabında dikkate alınabileceğinden, bu harcamaların genel idare gideri olarak değerlendirilmesi gerekmektedir (Şırnak Valiliği’nin 27/12/2017 Tarih ve B.07.4.DEF.0.73.10.00-130-8 Sayılı Özelgesi).
9) KDV Kanununun 14 ve 32 nci maddeleri gereğince uluslararası taşımacılık faaliyetinden doğan iade hesabına, genel giderlerle birlikte ilgili dönemdeki toplam uluslararası taşımacılık hasılatının %18’i aşılmamak koşuluyla uluslararası taşımacılık faaliyetinde kullanılan arsa için ödenen finansal kiralama taksitleri nedeniyle yüklenilen KDV den de pay verilmesi mümkün bulunmaktadır (İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 30/12/2013 Tarih ve 21152195-35-02-744 Sayılı Özelgesi).
10) Yurtiçindeki müşterilerden alınan koli ve acele posta gönderilerinin taşıma şirketleri aracılığıyla yurtdışında belirlenmiş posta işletmelerine ulaştırılması ve yurtdışından alınan koli ve acele posta gönderilerinin de Türkiye’deki müşterilere kargo yoluyla teslimi uluslararası taşımacılık faaliyeti kapsamında KDV’den istisnadır. Söz konusu faaliyetinize ilişkin yüklendiğiniz katma değer vergisinin indirim konusu yapılması, indirim yoluyla telafi edilemeyen kısmının ise iade olarak talep edilmesi mümkündür (Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 17/04/2014 Tarih ve 84974990-130[14-2013-01]-389 Sayılı Özelgesi).
11) Yabancı şirketlere ait dorseleri Türkiye’deki bir liman sahasından alarak Türkiye içindeki başka bir noktaya taşınmasına yönelik sunulan hizmet, taşımacılık istisnası kapsamında değerlendirilmeyeceğinden, KDV Kanununun 1/1 inci maddesi uyarınca katma değer vergisine tabi tutulacaktır (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 31/01/2012 Tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-392 Sayılı Özelgesi).
12) Yurt dışından gelen malların gümrük antreposuna taşınması işinin KDVK’nın 17/4-o maddesi kapsamında; transit beyannamesiyle yurt dışı edilecek olan malların gümrük antreposundan limana taşınması işinin ise KDV Kanununun 14/1 maddesi kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından söz konusu taşımacılık işlerinin genel hükümler çerçevesinde KDV’ye tabi tutulması gerekmektedir (Hatay Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 06/01/2012 Tarih ve B.07.1.GİB.4.31.15.01-KDV-5-11-1 Sayılı Özelgesi).
13) Seyahat acentesi tarafından müşterilere kesilecek faturada hizmet karşılığını teşkil eden tüm bedel gösterilecek, KDV yurt dışında verilen hizmet bedelleri düşüldükten sonra kalan tutar üzerinden hesaplanacaktır. Diğer taraftan yurt dışına yapılan yolcu taşımacılığına ait bedelin ayrıca fatura edilmesi veya kesilecek faturada taşımacılık karşılığını teşkil eden bedelin ayrıca gösterilmesi halinde, bu bedelin KDVK’nın 14. maddesi uyarınca istisna olacağı açıktır (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 28/12/2011 Tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-2378 Sayılı Özelgesi).
14) C-2 Yetki Belgesine sahip olmayan firmalar “Karayoluyla Uluslararası Yolcu ve Eşya Taşımaları Hakkında Yönetmelik” hükümlerine göre sözleşme yapmak suretiyle uluslararası nakliyat işlerini C-2 Yetki Belgesine sahip olan başka firma adıyla gerçekleştirebilme hakkına sahip bulunmaktadırlar. Uluslararası taşıma işini fiilen yapan işletme tarafından bu işi bütünüyle yüklenen organizatör firmaya düzenlenecek faturalarda uluslararası taşımacılık istisnasından yararlanılması mümkün bulunmaktadır (Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 02/08/2013 Tarih ve 93767041-KDV-2012/7-148 Sayılı Özelgesi).
15) KDVK’nın 14. maddesi uyarınca katma değer vergisinden istisna olan uluslararası taşımacılık faaliyeti ile ilgili ordino, konşimento, navlun, ATR belgesi düzenlenmesi hizmeti uluslararası taşımacılık faaliyetiniz kapsamında mütalaa edileceğinden katma değer vergisinden istisna olacaktır. Ancak, bu hizmetlerin Kanunun 14. maddesi kapsamında katma değer vergisinden istisna olmayan taşıma işlemlerine bağlı olarak ortaya çıkması halinde KDV Kanununun 1/1 inci maddesine göre vergiye tabi tutulacaktır (İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 27/04/2012 Tarih ve B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-461 Sayılı Özelgesi).
VI. SONUÇ
Kanun gerekçesine bakıldığında amacın ülkemizin konumu nedeniyle büyük gelişme potansiyeli olan uluslararası taşımacılık faaliyetinin transit taşımacılığı da kapsayacak şekilde desteklenmesi olduğu anlaşılmaktadır. İstisnanın komisyoncu, aracı ve alt firmalara kadar uzanıyor olması kısmen de olsa rekabeti törpüleyerek gerek yurt içi gerekse yurt dışında işbirliğini artırıcı bir unsur olmuştur.
Kısaca istisnadan yabancı bir ülkede başlayıp Türkiye’den geçerek yabancı bir ülkede sona eren, yabancı bir ülkede başlayıp Türkiye’de sona eren ve Türkiye’de başlayıp yabancı bir ülkede sona eren taşıma işleri faydalanmaktadır. Bu kapsamdaki taşıma faaliyetlerinin organizatör firma tarafından başka taşımacılara yaptırılması halinde, gerek organizatör firmanın işi yaptıran firmaya gerekse de taşıma işini filen yapan firmadan organizatör firmaya düzenlenecek faturalarda KDV yer almaz. Fiili taşıma yapan firmanın faaliyetinin Türkiye içinde başlayıp bitmesi halinde bu işlem KDV’ye tabidir. Ancak serbest bölgeden gümrük ya da limanlara ihraç amaçlı taşıma faaliyeti KDVK’nın 17/4-ı Maddesi kapsamında kısmi istisnadır.
Bir taşıma işinin hem KDVK’nın 14. Maddesi hem de 17/4-ı Maddesi kapsamına girmesi söz konusu olabilir. KDV uygulamasında bir işlemin hem tam istisna hem kısmi istisna kapsamına girmesi halinde bu işlem için öncelikli olarak tam istisnaya ilişkin usul ve esaslar uygulanmak suretiyle mükellefler indirim ve iade imkânından yararlandırılır. Transit taşımacılık istisnası tam istisna kapsamında olup yüklenilen ancak indirim yoluyla giderilemeyen KDV’nin KDVKUGT’nde açıklandığı şekilde iadesi mümkündür.
Transit rejim ve transit ticaret eşya (mal) ile ilgilenirken transit taşımacılık işin nakliyesiyle ilgilenmektedir. Bu nedenle transit ticarete ya da transit rejime tabi bir malın KDVK’nın 14. Maddesi kapsamında istisna olması ve KDV Beyannamesinde 311-Kodla beyan edilmesi mümkün değildir.
Kaynakça
– 3065 Sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu ve Uygulama Genel Tebliği,
– 4458 Sayılı Gümrük Kanunu,
– 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu,
– İhracat Yönetmeliği,
– 194 Seri No’lu Gelir Vergisi Genel Tebliği,
– Gelirler Genel Müdürlüğü’nün 03/06/2004 Tarih ve B.07.0.GEL.0.55/5514-399/24977 Sayılı Özelgesi,
– İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 09/08/2011Tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-1261 Sayılı Özelgesi,
– İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 08/02/2019 Tarih ve 39044742-130[Özelge]-125671 Sayılı Özelgesi,
– Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 24/04/2017 Tarih ve B.07.1.GİB.4.06.17.01-130-127301 Sayılı Özelgesi,
– İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 19/03/2019 Tarih ve 39044742-130[Özelge]-E.230462 Sayılı Özelgesi,
– Şırnak Valiliği’nin 27/12/2017 Tarih ve B.07.4.DEF.0.73.10.00-130-8 Sayılı Özelgesi,
– İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 30/12/2013 Tarih ve 21152195-35-02-744 Sayılı Özelgesi,
– Ankara Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 17/04/2014 Tarih ve 84974990-130[14-2013-01]-389 Sayılı Özelgesi,
– İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 31/01/2012 Tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-392 Sayılı Özelgesi,
– Hatay Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 06/01/2012 Tarih ve B.07.1.GİB.4.31.15.01-KDV-5-11-1 Sayılı Özelgesi,
– İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 28/12/2011 Tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.14-2378 Sayılı Özelgesi,
– Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 02/08/2013 Tarih ve 93767041-KDV-2012/7-148 Sayılı Özelgesi,
– İzmir Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 27/04/2012 Tarih ve B.07.1.GİB.4.35.17.01-35-02-461 Sayılı Özelgesi,
– Türk Boğazlarının Hukukî Statüsü : Sevr ve Lozan’dan Montrö’ye Geçiş, Yrd. Doç. Dr. Sami DOĞRU.