Site icon Alomaliye.com Güncel Mevzuat, Muhasebe, Ekonomi, Vergi, SGK Haberleri

II- Alacak/Borçlara ve Stoklara İlişkin Dönem Sonu Envanter ve Değerleme – Muhammed Kutub BAĞIRGAN, Vergi Müfettişi

Alomaliye Mevzuat Ekibi

Alacak/Borçlar Stoklar Dönem Sonu Envanter ve Değerleme

Muhammed Kutub BAĞIRGAN
Vergi Müfettişi
mkutubbagirgan@gmail.com
Yazar Hakkında

I- Kasa, Banka ve Menkul Kıymetlere İlişkin Dönem Sonu Envanter ve Değerleme İşlemleri – Muhammed Kutub BAĞIRGAN, Vergi Müfettişi

III- Gayrimenkullere, Amortismanlara, Kuruluş ve Örgütlenme Giderlerine ve Aktif/Pasif Geçici Kıymet Hesaplarına İlişkin Dönem Sonu Envanter ve Değerleme İşlemleri – Muhammed Kutub BAĞIRGAN, Vergi Müfettişi

I-GİRİŞ:

İşletmeler dönem sonlarında envanter çalışmaları, malî tabloların hazırlanması gibi birtakım işlemler yapmak zorundadır. Bu işlemlere genel olarak dönem sonu işlemleri denir. Dönem sonu envanter işlemleri ve kayıtları; muhasebe kayıtlarının doğruluğunu ölçmek için muhasebe dışında bu kayıtlardaki rakamların temsil ettikleri varlıkların sayılması ve ölçülmesi, tartılması ve değerlenmesi suretiyle kontrolüdür. Firmalarca dönem içinde gerçekleştirilen alım-satım faaliyetleri, stoklarında bulunan mallar, alacakları, borçları, kasasında veya bankada bulunan tutarlar üzerinde Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun olarak sürekli kontrol yapmakla beraber, bu işlemlerle ilgili dönem sonunda da bir takım kayıt ve sağlamalar yapması gerekmektedir. Bu ticari kardan, mali kara geçiş noktasında firmaların bir nevi ortağı olan devlete karşı yükümlülüğüdür.

İşletmelere dahil iktisadi kıymetlerin kayıtlar ve belgeler üzerinde yapılacak olan çalışmalarla tespit edilmesi işlemine envanter adı verilir. İktisadi kıymetlerin fiili olarak tespit edilmesi fiili envanter, kayıt ve belgeler üzerinden tespit edilmesi de kaydi envanter olarak tanımlanabilir. Dönem sonunda yapılacak envanter çalışmaları ile fiili ve kaydi durumların karşılaştırılması, donem sonu işlemlerin özünü yansıtır.

Envanterin Hukuki Tanımı: 213 sayılı Vergi Usul Kanunun 186. Maddesine göre “Envanter çıkarmak; bilanço günündeki mevcutları, alacakları ve borçları saymak, ölçmek, tartmak ve değerlemek suretiyle kesin bir şekilde müfredatlı olarak tesbit etmektir. Şu kadar ki, ticari teamüle göre tartılması, sayılması ve ölçülmesi mutat olmayan malların değerleri tahminen tesbit olunur.” Şeklinde envanterin tanımı yapılmıştır.

6102 sayılı Türk Ticaret Kanunun 66. Maddesinde ise “Her tacir, ticari işletmesinin açılışında, taşınmazlarını, alacaklarını, borçlarını, nakit parasının tutarını ve diğer varlıklarını eksiksiz ve doğru bir şekilde gösteren ve varlıkları ile borçlarının değerlerini teker teker belirten bir envanter çıkarır.” Şeklinde hüküm bulunmaktadır.

Envanter İşlemleri:

Muhasebe uygulamasında envanter işlemleri genel olarak;

1. Dönem Sonu Genel Geçici Mizanın düzenlenmesi,

2. Muhasebe Dışı Envanter yapılarak, işletmeye dahil iktisadi kıymetlerin gerçek durumunun tespiti,

3. Muhasebe dışı envanter ile genel geçici mizanın karşılaştırılması ve farkların tespiti,

4. Bulunan farkların, muhasebe içi envanter işlemleriyle düzeltilmesi,

5. Kesin mizanın düzenlenmesi,

6. Mali Tabloların düzenlenmesi,

7. Kapanış kayıtlarının yapılması.

II- ALACAK/BORÇLARA VE STOKLARA İLİŞKİN DÖNEM SONUNDA YAPILACAK ENVANTER ÇALIŞMALARI VE DEĞERLEME ESASLARI:

1.ALACAK VE BORÇLARA İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

213 sayılı VUK’un 281. Ve 285. Maddeleri birlikte değerlendirildiğinde senetli veya senetsiz alacak veya borçlar mukayyet değeriyle yani muhasebe kayıtlarında görülen hesap değeriyle değerlenecektir.

Ancak senetli alacak ve borçlar için mükelleflere seçimlik hak tanınarak, söz konusu değerleme günü itibariyle vadesi gelmemiş alacak veya borç senetlerinin değerleme günündeki kıymetine yani tasarruf değerine irca olunabileceği hüküm altına alınmıştır. Bu işleme Reeskont işlemi denilmektedir.

1. TL cinsi alacak veya borç senetlerinde: öncelikle senet üzerinde yer alan faiz oranı, bulunmaması halinde ise TCMB tarafından yayımlanan reeskont (iskonto) faiz haddi (VUK 281/2, 285/2)

2. DÖVİZ cinsi alacak veya borç senetlerinde: senet üzerinde yer alan faiz oranı, bulunmaması halinde ise değerleme gününde geçerli olan Londra Bankalar Arası Faiz Oranı (LİBOR) (VUK 280/2) (Yani hem kur değerlemesi hem de faiz değerlemesi yapılacaktır.)

Esas alınacaktır.

Reeskont işlemine tabi tutulacak senetlerde bulunması gereken özellikler:

1. Sadece kambiyo senetleri reeskonta tabi tutulabilir. Bu senetler de poliçe ve bonolardır. (Ancak, yukarıda yapılan açıklamalar doğrultusunda ileri düzenleme tarihli çeklerin değerleme gününde vadesi gelmemiş senede bağlı alacak ve borçlar için uygulanması öngörülen reeskont uygulamasından yararlanması mümkün bulunmaktadır.- 64 Seri no.lu VUK Sirküleri )

2. Vadeli Kambiyo senetlerinin vadesinin gelmemiş olması gerekmektedir.

3. Senetlerin değerleme gününde işletmenin aktifinde kayıtlı olması gerekmektedir.

4. Alacak senetlerinin reeskonta tabi tutulabilmesi için gelir yaratıcı ya da hasılat unsuru olması gereklidir.

5. Teminata ve tahsile verilen çek ve senetler için reeskont hesaplanabilecektir. (Çünkü hala mülkiyet ve tasarruf hakkı çek ve seneti tahsile ve teminata verene aittir.)

6. Faktoring şirketine verilen senetler, poliçe ve çek reeskonta tabi tutulmaz. (çünkü artık işletme aktifinden çıkmış faktoring şirketinin aktifinde yer almıştır.)

7. Hasılat unsuru olmayan, örneğin alınan sipariş üzere alınmış senetler, ahtır senetleri, yıllara yaygın inşaat ve onarım işleri ile ilgili olan senetlere reeskont hesaplanmaz.

8. Müflisten olan alacak senetlerine ayrılamaz. (çünkü iflas halinde tüm alacak ve borçların vadesi gelmiş sayılır.)

9. Kampanyalı ( ön ödemeli ) satışlarla ilgili olarak alınan senetler için reeskont hesaplanmaz.

10. Vadeli bile olsa senetsiz alacak ve borçlara reeskont hesaplanmaz. (Banka, banker ve sigorta şirketleri hariç)

Reeskont hesaplamasında ise vadesine uzun süre olan senetlerde, dış iskonto oranı mantıksız sonuçlar vermektedir. Nu nedenle ister vadesine 92 gün kalsın isterse daha uzun süre olsun iç iskonto oranının uygulanması daha sağlıklı sonuç verecektir. İç iskonto formülü ise aşağıdaki gibidir:

F =   Axnxt
     (nxt)+ 360                                                                                                                         

F= hesaplanan iskonto tutarı   t= senedin vadesine kalan gün sayısı

A= senedin nominal değeri       n= faiz (iskonto) oranı

657 Reeskont Faiz Giderleri xxx
122 Alacak Sen Reeskontu xxx
Takip eden yılın ilk günü (01.01.2…)
122 Alacak Sen Reeskontu xx
647 Reeskont Faiz Gelirleri xx

 

322 Borç. Sen. Reesk.                   xxx
647 Reeskont Faiz Gelirleri xxx
Takip eden yılın ilk günü (01.01.2…)
657 Reeskont Faiz Giderleri xx
322 Borç. Sen. Reesk.                   xx

Geçici vergi dönemlerinde reeskont hesaplanması, dönem sonunda da reeskont hesaplanmasını gerektirmemektedir. Ayrıca daha önce belirtildiği üzere, mükelleflerce alacak senet ve çeklerine reeskont işlemi yapılmış olması halinde borç senetlerine de reeskont işlemi yapılması gerekmektedir. Bazı senetlere reeskont işlemi yapılıp diğerlerine yapılmaması gibi bir durum da söz konusu olamayacaktır.

VUK 280. Maddesinde yabancı paraların borsa rayici ile değerleneceği belirtilmiştir. Ancak ülkemizde hali hazırda bir kambiyo borsası bulunmaması nedeniyle Maliye Bakanlığınca her yıl sonu itibariyle ilan edilen “döviz alış” kurlarının dikkate alınması gerekmektedir.

İhtiyati tedbir konulan bir alacak veya borca ilişkin kur değerlemesi yapılıp yapılmayacağı konusunda Antalya Vergi Dairesinin vermiş olduğu bir özelgede: bankada bulunan yabancı para cinsi hesaplara konulmuş ihtiyati tedbir, bu varlıkların tasarruf yetkisini kısıtlamaktadır. Bu nedenle tasarrufu kısıtlanan hesaplara kur değerlemesi yapılmaması gerekmektedir. Mahkeme kararıyla tedbirin kaldırılması halinde, şirkette kalan tutara isabet eden kur farklarının, mahkeme kararının alındığı tarihi içine alan dönem kazancına eklenmesi gerekmektedir.

1 seri no.lu KDV Genel Tebliğine göre dönem sonlarında ve geçici vergi dönemlerinde mal ve hizmet satış ve alışından kaynaklanan kur farklarına KDV hesaplanmaması gerekmektedir. Yani Firmanın alacak veya borcu mal veya hizmet satış veya alışından kaynaklanması halinde, 31 aralık tarihinde bu alacak veya borçlar için hesaplanacak kur farklarına KDV hesaplamasına gerek bulunmamaktadır. Kanun koyucu KDV 35. Maddesine göre bu kur farklarının matrahı değiştiren bir unsur olmadığına kanaat getirmiştir. Yıl içinde ödeme veya tahsil aşamasında oluşan kur farklarına ise KDV hesaplanacağı tabiidir.

Yukarıda belirtilen madde hükmüne göre, bir alacağın değersiz alacak olarak gider yazılabilmesi için:

1. Alacak, bilanço veya işletme hesabına göre defter tutan işletmelere ait olmalı,

2. Alacak, ticari işle veya işletmeyle ilgili olmalı,

3. Alacak, ticari veya zirai kazancın elde edilmesi veya devam ettirilmesi ilgili olmalı (Hasılat unsuru olmalı),

4. Alacağın tahsili, kazai bir hüküm (yargı kararı) veya kanaat verici bir vesikaya göre imkansız hale gelmelidir.

Değersiz alacaklar, tahsil imkanı bulunmayan, değerini tamamen kaybetmiş (sıfıra inmiş) nitelikte senetli ve senetsiz alacaklardır. Alacakla ilgili tüm hukuki yolların tüketilmiş olması gerekmekle birlikte borçlunun iflas etmiş olması bir alacağın hukuki yollara başvurmadan değersiz sayılmasına yeterli değildir.

Alacak değersiz hale geldiği yıl (yargıya başvurulması veya kanaat verici vesikanın temin edildiği yıl) gider (zarar) yazılarak dönem hesaplarına aktarılması gerekmektedir. Ancak madde hükmünde alacağın değersiz olduğu dönem de gider yazılacağına dair bir hüküm bulunmamaktadır.

Bilanço esasına göre defter tutan işletmeler dönem sonu itibariyle değersiz hale gelen alacaklarını değersiz hale geldikleri yıl mukayyet değerleri ile zarara geçirerek, işletme hesabı esasına göre defter tutan mükellefler ise defterlerine gider kaydederek yok ederler. Değersiz alacaklar, daha sonra tahsil edilirse, tahsil edildiği yıl gelir hesaplarına alınmalıdır. (671. ÖNCEKİ DÖNEM GELİR VE KÂRLARI)

Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmayan ve hatır senetlerinden doğan alacakların değersiz alacak olarak değerlenmesi ve zarara geçilmesi mümkün değildir.

Kanaat verici vesika ise ödemeyi imkansız hale getirmiş sebepler sonucunda ortaya çıkmış belgelerdir.  Alacağın tahsil güçlüğünün objektif ve inandırıcı belgelerle ortaya konması gerekmekle birlikte bu belgelere örnek olarak şunlar verilebilir:

1. Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması,

2. Mahkeme huzurunda, alacaktan vazgeçildiğine dair düzenlenmiş belgeler, (Ancak bu tür anlaşmalarda alacaklı ve borçlu tarafından çift taraflı bir irade beyanı)

3. Borçlunun ülkeye dönmemek üzere terk ettiğini belirleyen haberler (gazete, TV vb.) ve bunu doğrulayan resmi makamlarca verilmiş belgeler. Örneğin borçlunun başka ülkelere sığınma talebi

4. Borçlunun gaipliğine dair mahkeme kararları ve buna bağlı olarak herhangi bir malvarlığı olmadığına dair resmi belgeler, ( ikisi bir arada olmalı)

5. Borçlunun malvarlığı bırakmadan ölümü ve buna bağlı olarak mirasçılarca alınan reddi – i miras kararları,

6. Borçlunun alacaklı tarafından açılan davayı kazandığına dair mahkeme kararı,

Aciz belgesi alacağın değersiz alacak olarak silinmesine yeterli değildir. Bu tür alacakların değersiz alacak olarak değil şüpheli alacak olarak değerlenmesi gerekir. Semeresizlik Belgesi ve Rehin açığı belgesine dayanılarak işlem tesis edilmesi de mümkün değildir. Yani bu belgeler kaynaklı alacaklar değersiz alacak olarak değerlendirmemektedir.

KDV konusunda ise; daha önce tahsili şüpheli hale gelen alacaklara ait KDV için 334 no.lu VUK GT’ye göre karşılık ayrılarak gider yazılabiliyordu. Bu durum Değersiz alacaklar içinde kıyasen uygulanıyordu. Ancak 7104 Sayılı Kanunun 8. maddesi ile KDVK’nın 29/4. maddesinde de değişiklik yapılmış; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 322. maddesine göre değersiz alacaklara ilişkin hesaplanan ve  satıcı tarafından beyan edilen KDV’nin de , alacağın zarar yazıldığı vergilendirme döneminde satıcı nezdinde indirim konusu yapılması imkanı getirilmiştir.

» Satıcı İşletme Açısından Değersiz Hale Gelen Alacakla İlgili KDV: 7104 sayılı Kanunun 8 inci maddesiyle 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 29 uncu maddesine dördüncü fıkra eklenmiştir. Söz konusu fırka ile “Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesine göre değersiz hale gelen alacaklara ilişkin hesaplanan ve beyan edilen katma değer vergisi, alacağın zarar yazıldığı vergilendirme döneminde indirim konusu yapılabilir”hükmü getirilmiştir. mükellefler KDV hariç alacak tutarını alacağın değersiz hale geldiği dönemde mukayyet değeri ile zarara geçirerek yok edecek; alacağa isabet eden KDV tutarını ise alacağın zarar yazıldığı tarihi kapsayan vergilendirme döneminde 1 No.lu KDV Beyannamesinin “İndirimler” kulakçığında “İndirimler” tablosunda 111 kod numaralı “Değersiz Hale Gelen Alacaklara İlişkin İndirilecek KDV” satırı aracılığıyla indirim konusu yapacak ve değersiz hale gelen alacağa ilişkin borçlu mükellef bilgilerini içeren beyanname eki formu doldurması gerekecektir.

» Alıcı İşletme Açısından Değersiz Hale Gelen Alacakla İlgili KDV: 7104 sayılı Kanunun 9 inci maddesiyle KDVK 30. maddeye yeni bir bent eklenmiştir. Bu bent, aynı kanunun 29/4 fırkasında satıcı mükelleflerin değersiz hale gelen alacaklarına isabet eden KDV’ne ne yapılacağına dair hükme paralel olarak oluşturulmuştur. Bu düzenleme ile kanun koyucu, satıcı tarafından değersiz hale gelen ve mukayyet değerle zarara geçirilen ayrıca KDV’sinin indirimine imkan tanınan alacaklara yönelik, borçlunun da bu KDV’nin indirimine izin vermeyerek mükerrer indirimin önünü kapatmış bulunmaktadır. «Değersiz alacak” tanımını karşılayan ve alacaklısı tarafından zarar yazılan tutara isabet eden ve beyan edilip daha sonra indirimler içine alınan aynı zamanda alıcı tarafından ödenmeyen ve daha önce indirim konusu yapılmış katma Değer Vergisi Tutarı da, alacağın zarar yazıldığı vergilendirme döneminde 1 No.lu KDV Beyannamesinin “Matrah” kulakçığında “Diğer İşlemler” tablosunda 505 kod numaralı “VUK 322 Kapsamına Giren Borçlara Ait KDV” satırı aracılığıyla beyan edilmesi gerekecektir. Böylelikle satıcıya indirim imkanı tanınan tutarlara karşılık alıcıya bu imkan tanınmayarak mükerrer vergi indiriminin önüne geçilmiştir. Bununla birlikte 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunun 30/e bendi ile indirimine imkan tanınmayan Katma Değer Vergisi Tutarı aynı kanunun 58. Maddesine göre Gelir ve Kurumlar Vergisi matrahlarının tespitinde gider olarak kabul edilebileceği tabiidir.

  1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;
  2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar;

Şüpheli alacak sayılır.

Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.

Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.

Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir.”

Yukarıdaki madde hükmüne göre bir alacağın şüpheli alacak olarak adledilebilmesi ve dönem sonunda karşılık ayrılabilmesi için aşağıdaki şartları bir arada taşıması gerekmektedir:

1. Alacak ticari veya zirai kazancın elde edilmesi veya idame ettirilmesi ile ilgili olmalı:

√ Gerçek bir mal teslimi veya hizmet ifası sonucu Gelir/Hasılat unsuru olmalı.

√ Hatır senetleri veya kefaletten doğan alacaklar için ayrılamayacaktır.

√ İşletme sahiplerinin şahsi alacakları için karşılık ayrılamaz.

√ Alınan avanslar içinde ayrılamayacağına dair görüşler mevcuttur. Ancak idare tarafından verilen bir özelgede, ileri tarihte teslim edilecek bir mal veya hizmet için alınan sipariş avansları içinde, maddede yer alan şartları sağlaması halinde karşılık ayrılabileceği belirtilmiştir.

2. “değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.” Hükmüne göre Bilanço usulünde defter tutulmalı.

3. Alacak Dava veya İcra safhasında bulunmalıdır.

√ Alacağın şüpheli hale geldiği dönemde dava açılmış ve ciddiyetle takip ediliyor olması gerekir. Sadece müracaat yeterli değildir.

√ İcra dairesine icra takip dilekçesinin verilmiş olması gerekmektedir. Ayrıca başka firmalarca icra takibine başlanmış olması alacak için karşılık ayrılmasına yeterli değildir. İcra dairesince borçluya ödeme emri gönderilerek, borçlu tarafından tebellüğ edilmiş olması gerekmektedir.

4. Alacak dava ve icra takibine değmeyecek kadar küçük alacak olması halinde ise; yapılan protestoya veya yazı ile birden fazla istenmesine rağmen borçlusu tarafından ödenmemiş olmalıdır.

√ Senetli alacaklar için noter kanalıyla protesto çekilmesi gerekmektedir.

√ Senetsiz alacaklar için ise yazı ile birden fazla istenmiş olması gerekmektedir.

√ Dava veya icra takibine değmeyecek kadar küçük alacaktan kasıt ise; 284 sıra no.lu VUK Genel tebliğine göre takibi için yapılması gereken avukat, noter, posta veya noter harcı gibi masrafların toplamını aşmayan alacaklardır.

5. Alacağın vadesi geçmiş olmalı.

√ Vadesi gelmese bile muaccel hale gelen alacaklar için örneğin borçlunun iflas etmesi halinde iflas masasına başvurulmuş olmak kaydıyla karşılık ayrılabilecektir.

6. Karşılık, alacağın şüpheli hale geldiği dönemde ayrılmalıdır.

√ “karşılık ayrılabilir.” Hükmü gereği, karşılık ayrılmak kanun koyucu tarafından alacaklıların seçimine bırakılmıştır. Eğer şüpheli hale gelen dönemde karşılık ayrılmaması halinde, seçimin bu yönde yapıldığı ve karşılık ayrılmadığı düşünülecektir. Ancak bu yorum Danıştay’ın aldığı bazı kararlarda kabul görmemektedir. Danıştay’ın, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda alacakların şüpheli hale geldiği tarihte karşılık ayrılmasını zorunlu kılan bir düzenleme bulunmadığından, söz konusu alacaklar için şüphelilik halinin devam ettiği sürece karşılık ayrılabileceği yönünde kararı bulunmaktadır. (Dan. 4. Daire 13.02.2014-E. 2010/3320-K. 2014/805)

7. “Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.” Hükmü gereği alacak teminatlı olmaması gerekir.

√ Alacağın teminatlı kısmı veya miktarının tespit edilememesi halinde kısmen de olsa karşılık ayrılamayacaktır.

√ Kefalete bağlı alacaklarda, hem borçluya hem de şahsi kefile yönelik takip yapılmadığı müddetçe karşılık ayrılamayacaktır.

√ Alacağın sigortalı olması halinde karşılık ayrılamayacaktır.

√ Kamu kurum ve kuruluşlarından olan alacaklar için karşılık ayrılamayacaktır.

Ancak vergi yargısının aksi yönde kararları da mevcuttur.

√ Cirantaların olduğu senetlerde, ayrıca cirantalara yönelik takip yapılmadıkça karşılık ayrılamayacaktır.

√ Teminat mektubuna bağlı alacaklara karşılık ayrılamayacaktır.

√ Rehinli veya ipotekli alacaklara yönelik karşılık ayrılamayacaktır.

√ Haciz suretiyle teminata bağlanan alacaklara da karşılık ayrılamayacaktır.

√ Teminatlı, rehinli veya ipotekli alacaklara yönelik ayrılabilecek karşılıklar, teminatlı, rehinli veya ipotekli olmayan kısımlar kadar olabilecektir.

Aciz vesikasına bağlanan alacaklara da karşılık ayrılabilecektir. Ancak karşılık aciz vesikasının verildiği dönemde ayrılabilecektir.

Kur farklarına da, karşılık ayrılabilecektir. Yurt dışından olan alacaklara yönelik tüm takip işlemleri ve gerekli prosedürler tamamlanması halinde kur farklarına da karşılık ayrılabilecektir. Dönem sonunda alacağa yönelik kur farkı hesaplanması halinde fark tutar kadar karşılık artırılıp azaltılabilecektir.

Konkordato halinde ise, borçlu firmadan olan alacaklarda 112 seri numaralı Vergi Usul Kanunu VUK Sirkülerleri ile konkordato sürecinde alacaklı mükelleflerin durumlarına yönelik çeşitli açıklamalarda bulunmuştur. Özetle:

1. Geçici mühlet kararından önce dava veya icra safhasına intikal etmiş alacaklar için, alacağa ilişkin şüphelilik durumunda herhangi bir değişiklik meydana getirmediğinden daha önce ayrılan karşılığa ilişkin herhangi bir düzeltme yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

2. Geçici mühlet kararından önce dava veya icra safhasına intikal etmemiş alacaklar için, geçici mühlet kararının ilan edildiği hesap dönemi itibariyle şüpheli alacak karşılığı ayrılabilir.

3. Geçici Mühletin Kaldırılarak Konkordato Talebinin Reddedilmesi halinde ise;

√ Geçici mühlet kararından önce dava veya icra safhasına intikal etmiş olması nedeniyle karşılık ayrılan alacaklar için herhangi bir düzeltme yapılmaması,

√ Geçici mühlet kararının ilan edilmesi ile karşılık ayrılan alacaklar için ise konkordato talebinin reddine ilişkin kararın ilan edildiği hesap dönemi itibariyle karşılığın iptal edilerek gelir hesaplarına alınması gereklidir.

4. Kesin Mühlet Kararı Verilmesi:

√ Bu aşamada daha önce ayrılmış olan karşılıklara ilişkin herhangi bir düzeltme yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

√ Geçici mühlet kararının ilan edildiği hesap dönemi itibariyle şüpheli alacak karşılığı ayrılmamışsa sonraki hesap döneminde kesin mühlet kararının ilan edilmesi durumunda şüpheli alacak karşılığı ayrılamaz.

5. Borçlunun Mali Durumunun Düzelmesi Halinde Kesin Mühlet Kararının Kaldırılması:

√ Geçici mühlet kararından önce dava veya icra safhasına intikal etmiş olması nedeniyle karşılık ayrılan alacaklar için herhangi bir düzeltme yapılmaması,

√ Geçici mühlet kararının ilan edilmesi ile karşılık ayrılan alacaklar için ise ayrılmış olan karşılıkların konkordatonun reddine ilişkin kararın ilan edildiği hesap dönemi itibariyle düzeltilmesi gerekmektedir.

6.Kesin Mühlet İçinde Konkordatonun Reddi ve İflasın Açılması:

√ Bu durumda ilgili mevzuatına uygun olarak iflas masasına kaydedilen alacaklarda şüphelilik hali devam edeceğinden daha önce ayrılan karşılıklara ilişkin düzeltme yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

7. Konkordato Projesinin Tasdik Edilmesi:

√ Alacaklının borçlu lehine vazgeçilen kısmı, değersiz alacak niteliğini kazanacak ve değersiz alacak ile bu alacağa isabet eden karşılık, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği hesap dönemi itibariyle değersiz alacak sayılarak mukayyet değeriyle yok edilecektir.

√ Alacağın vazgeçilmeyen kısmı ise şüpheli olma vasfını kaybedecektir. Dolayısıyla söz konusu alacaklar için ayrılmış olan karşılıkların, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği (bağlayıcı hale geldiği) hesap dönemi itibariyle düzeltilmesi gerekmektedir.

8.Konkordato Projesinin Reddedilmesi:

√ Borçlunun iflâsa tabi şahıslardan olması ve doğrudan doğruya iflâs sebeplerinden birinin mevcut olması hâlinde, borçlunun iflâsına resen karar verilmesi öngörülmüş olup, bu durumda da daha önce ayrılmış olan karşılıklar devam edecektir.

Not: Şüpheli alacaklara isabet eden KDV tutarlarına ilişkin ne yapılacağına dair, makalemizin “Değersiz Alacaklar” bölümünde detaylı açıklamalar yapılması nedeniyle ayrıca bu bölümde bu konuya değinilmeyecektir.

Bu madde borçlu firmalar için düzenlenmiş diyebiliriz. Bu madde hükmünden yararlanılabilmesi için;

1. Borcun, konkordato veya sulh yoluyla ödenmesinden vazgeçilmesi,

2. Bilanço esasına göre defter tutulması,

3. Vazgeçilen alacak, özel bir fon hesabına alınması gerekmektedir.

Daha öncede değindiğimiz üzere, Konkordato Projesinin Tasdik Edilmesi sonucunda, Alacaklının borçlu lehine vazgeçilen kısmı, değersiz alacak niteliğini kazanacak ve değersiz alacak ile bu alacağa isabet eden karşılık, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği hesap dönemi itibariyle değersiz alacak sayılarak mukayyet değeriyle yok edilecektir. Bu alacak ve borç ilişkisi içerisinde alacaklının ne yapmasına ilişkin açıklamalardı. Alacaklı açısından (tahsilinden vazgeçilen alacak) değersiz alacak iken, borçlu açısından ise ödeme sorumluluğu kalkmış borç, yani vazgeçilen alacak olmaktadır.

Sulh ise, karşılıklı anlaşmaya dayanmaktadır. Herhangi bir şekil şartı bulunmamakla beraber, mahkeme huzurunda yapılan karşılıklı sulh anlaşması ve 284 seri no.lu VUK Genel tebliğine göre noter huzurunda yapılan sulh anlaşması olması gerekmektedir.

Vazgeçilen alacaklar, borçlu tarafından pasifte bir özel fon hesabına alınması gerekmektedir. Alacaktan vazgeçilen yıl 1. Yıl sayılarak 3 (üç) yıl içinde dönem faaliyet zararıyla itfa edilmesi gerekmektedir. Zararla itfa edilmediği taktirde ise, 3. Yılın vergi matrahına eklenmesi gerekmektedir. Dönem sonunda 3. Yılın matrahına eklenmesi gereken bir vazgeçilen varlık olmasına rağmen, aktarılmaması halinde cezalı tarhiyatla muhatap olunabilecektir.

320 Satıcılar xxx
549 Özel Fonlar xxx
1. Yıl
549 Özel Fonlar xx
591 Dönem Net Zararı xx
2. Yıl
549 Özel Fonlar xx
591 Dönem Net Zararı xx
3. Yıl
549 Özel Fonlar xx
671. Önceki Dönem Gelir Ve Kârları xx

2. STOKLARA İLİŞKİN YAPILACAK İŞLEMLER:

213 sayılı VUK’un 274. Maddesine göre ticari işletmelere dahil emtia, maliyet bedeli ile değerlenir. Maliyet bedeli ise aynı kanunun 262. Maddesine göre ise; iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade etmektedir.

Yukarıdaki madde hükmüne istinaden yurt içinden satın alınan emtianın maliyet bedelini, satın alma bedeli ile birlikte, malın stoklarına girişine kadar yapılan, nakliye, sigorta, taşıma, yükleme, boşaltma, hamaliye, depolama ve komisyon vb. giderler oluşturacaktır. Yurt dışından alınan mal bedelini ise malın stoklarına girişine kadar yapılacak CIF bedeli, gümrükte ödenen vergiler ve nakliye, komisyon vb. giderler oluşturacaktır. Ayrıca mala ilişkin ödenen ÖTV’de malın maliyetine dahil edilecektir.

213 sayılı VUK’un 275. Maddesine göre imal edilen emtianın maliyet bedeline aşağıdaki unsurlar dahil edilecektir:

1. Mamulün vücuda getirilmesinde sarf olunan iptidai ve ham maddelerin bedeli (DİMMG),

2. Mamule isabet eden işçilik (DİG),

3. Genel imal giderlerinden mamule düşen hisse (GÜG),

4. Genel idare giderlerinden mamule düşen hisse (Bu hissenin mamulün maliyetine katılması ihtiyaridir ancak KDVK’nun 27/4 maddesine göre emsal bedeli belli edilecek emtiada genel idare giderlerinden mamule pay verilmesi zorunludur.)

5. Ambalajlı olarak piyasaya arz edilmesi zaruri olan mamullerde ambalaj malzemesinin bedeli.

Yukarıda da görüleceği üzere, VUK emtianın maliyetinin belirlenmesinde TAM MALİYET yöntemini seçmiştir. Bununla birlikte üretim birimi ile ilgisi olmayan idare personeli giderlerinin GVK 40/1’ e göre doğrudan gider yazılması ve imal edilen emtia maliyetiyle ilişkilendirilmemesi gerekmektedir.

İşletmelerin finansman temini nedeniyle bankalardan temin ettiği kredilere ilişkin tahakkuk edecek faizlerden, dönem sonu stoklara pay verilmesi zorunlu değildir. Nedeni ise, alınan kredilerle emtia arasında bir illiyet bağı kurulamamasıdır.

Vade farkları ile ilgili mükellefler; mal alım faturasında görünen vade farkını maliyetle ilişkilendirerek, daha sonra ortaya çıkacak vade farklarını ise dilediği şekilde ister gider isterse maliyet unsuru olarak dikkate alabileceklerdir.

Satılan veya alınan emtianın iade edilmesi söz konusu olduğu durumda, alıcı firma tarafından fatura düzenlenmesi gerekmektedir. İade işlemi KDVK’nun 35. Maddesine göre matrahta değişiklik meydana getiren bir unsurdur. Bu nedenle alıcı firma iade ettiği mala ilişkin satış anında kendisine uygulanan KDV oranına göre KDV hesaplaması gerekmektedir. Satışı firmada hesaplanan bu KDV’ni ilgili takvim yılını takip eden takvim yılına kadar indirebilecektir.

Satıcının Kaydı:

610 Satıştan İadeler xxx
191 İnd. KDV* xxx
120 Alıcılar xxx

*Not: mal satış ve iade işlemi aynı dönemde olması halinde 391 Hesaplanan KDV hesabı kullanılabilecektir.

Alıcının Kaydı:

320 Satıcılar xxx
153 Ticari Mallar xxx
391 Hes. KDV xxx

Yıl sonlarında, belli bir ciro aşıldığında veya belli bir dönem sonunda, satıcı firma tarafından alıcı firmaya sağlanan prim, hasılat primi, iskonto primi gibi indirimler, 1 seri no.lu KDV genel tebliğine göre KDV matrahını değiştiren unsurlar olup, KDV hesaplanması gerekmektedir. Uygulanan iskonto sonrası alıcı firma satıcı firmaya fatura düzenlemesi gerekmektedir. Bu faturada uygulanacak KDV oranı ise, bağlantı kurulan mal alışında uygulanan KDV oranı olacaktır.

Satıcının Kaydı:

611 Satış İskontoları xxx
191 İnd. KDV xxx
120 Alıcılar xxx

Alıcının Kaydı (Mallar Stokta ise):

320 Satıcılar xxx
153 Ticari Mallar xxx
391 Hes. KDV xxx

Alıcının Kaydı (Mallar Stoktan çıkmışsa):

320 Satıcılar xxx
649 Diğer Olağan Gelir ve Karlar xxx
391 Hes. KDV xxx

Firmalar, birbirine benzeşen ve çok sayıda mal alım satımı veya üretiminde bulunması halinde, aralıklı envanter yöntemini kullanarak, dönem sonu stok mevcudunu ve satılan mal/mamul maliyetini, yıl sonlarında belirlemektedirler. Yıl sonu yapılacak fiili stok sayımı sonra belirlenecek STMM tutarı, ilerde doğabilecek cezalı tarhiyatların önlenmesi açısında çok önemlidir.

Aralıklı envanter yönteminde dönem sonu STMM aşağıdaki şekilde belirlenmektedir:

STMM= 153 no.lu hesabın kalanı – Fiili sayım sonucu bulunan Dönem Sonu Stok Mevcudu

Yukarıda da görüleceği üzere, kritik konu, dönem sonu fiili sayım ile stok mevcudunun tespitidir. Bu sayım yapılmadan ayarlama yapılarak belirlenecek dönem sonu stok mevcudu, mükellefleri vergi idaresi karşısında zor duruma düşürebilecektir. Dönem sonu stok tutarının düşük veya yüksek belirlenmesinin sakıncaları aşağıda tablo halinde gösterilmiştir:

DSSTutarı DÜŞÜK  → STMM YÜKSEK  → Dönem Karı DÜŞÜK
DSSTutarı YÜKSEK → STMM DÜŞÜK  → Dönem Karı YÜKSEK

213 sayılı VUK’un 267. Maddesinde emsal bedeli, gerçek bedeli olmayan, veya bilinmeyen veyahut doğru olarak tespit edilemeyen bir malın, değerleme gününde satılması halinde emsaline nazaran haiz olacağı değer olarak tanımlanmıştır. Maddenin devamında ise emsal bedelin, Ortalama Fiyat Esası, Maliyet Esası veya Takdir Esasına göre belirleneceği belirtilmiştir. Bu esasların sıra ile takibi zorunludur. Mahkemelerce bilirkişilere re’sen hesaplatılan değerlerde emsal bedel olarak kabul edilecektir.

Emsal Bedel ile değerleme işlemi emtia ile ilgili olarak genellikle, işletmeden çekilen değerler (GVK 41/1), satış bedelinin maliyet bedeline nazaran %10 ve üzerinde düşüş gösterdiği hallerde (VUK 274), Kıymeti düşen ve değersiz hale gelen mallarda (VUK 278), İmha edilmesi gereken mallarda (VUK 278/A), personele verilen mallarda ve işletmece yapılan ayni bağış ve yardımlarda (KVK 10 ve GVK 89) kullanılmaktadır.

1. İşletmeden Çekilen Mallar:

GVK’nun 41/1 maddesine göre, Teşebbüs sahibi ile eşinin ve çocuklarının işletmeden aynen aldıkları sair değerler, GVK 38 ve 39. maddelerine istinaden emsal bedeli ile değerlenerek teşebbüs sahibinin çektiklerine ilave olunması gerekmektedir. Ayrıca çekilen bu değerler, KDVK’nun 3. ve 5. Maddesine göre teslim ve hizmet sayılan hallerden olup aynı kanunun 27. Maddesine göre, emsal bedeli ile değerlenerek bulunacak matraha KDV uygulanması gerekmektedir.

İşletmeden çekilen değerler için, VUK 267. maddesine göre öncelikle ortalama fiyat esası uygulanması gerekmektedir. Bu yönteme göre; emsal bedeli belli edilecek malın aynı cins ve neviden olan başka mal satışlarına nazaran fiyatı tespit edilecektir. Ancak bu tespitin yapılabilmesi için, değerlemenin yapılacağı aya, veya bir önceki aya veyahut bir önceki aya bakılarak satılan mallara nazaran emsal bedel tespit edilebilecektir. Ayrıca emsal alınacak aylık satış miktarlarının, emsal bedeli belli edilecek malın miktarına nazaran %25’ten az olmaması zorunludur.

Örneğin, işletme sahibinin şahsi işinde kullanmak üzere işletmesinden aldığı zeytin yağının miktarı 100 litredir. Değerlemenin yapılacağı ayda satışı yapılan zeytin yağı miktarı 10 litre, bir önceki ayda 15 litre ve bir önceki ayda da 25 litredir. Son ayda satışı yapılan miktar (100lt*0,25=25) emsal bedeli belli edilecek malın miktarına nazaran %25 olduğu için bu aya ait fiyatlar emsal bedel olarak dikkate alınabilecektir. Litre satış fiyatının KDV hariç 20 TL olması halinde (100 Lt* 20 TL) 2.000 Tl emsal bedel belirlenecek bu bedel KDVK’nun 27 maddesine göre KDV matrahı olacaktır.

Ancak son ayda da %25 oranının yakalanamaması halinde 2. Esas olan Maliyet Bedeli Esasına geçilecektir. Bu esas ise maddede şu şekilde açıklanmıştır: “Emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, bu takdirde mükellef bu maliyet bedeline, toptan satışlar için % 5, perakende satışlar için % 10 ilave etmek suretiyle emsal bedelini bizzat belli eder.” Buna göre yukarıda verilen örnekte zeytin yağının maliyetinin 10-Tl olması halinde toplam maliyet beli (100 Lt * 10 TL) 1.000 TL olacak, satışın perakende satış gibi görünmesine rağmen, miktarın çok yüksek olması nedeniyle toptan satış kabul edilerek emsal bedel (1.000 * 1,05) 1.050 TL olarak tespit edilecektir. Yine bu bedel KDV matrahını teşkil edecektir.

2.esasa göre de belirlenemeyen emsal bedel, 3. Esas olan Taktir Komisyonu Kararına bağlı kalacaktır. Bunun için mükelleflerin bağlı oldukları il veya ilçede bulunan vergi daireleri bünyesindeki taktir komisyonlarına müracaat etmeleri gerekmektedir.

127 Diğer Ticari Alacaklar

-Ortaklardan Alacaklar

 xxx
600 Yurt İçi Satışlar xxx
391 Hes. KDV xxx

İşletmeden çekilen mallara ilişkin tespitin vergi incelemesi sırasında vergi inceleme elemanlarınca yapılması halinde ise muhasebe kaydı aşağıdaki gibi yapılacaktır. (İşletmeden çekilen emtianın emsal bedeli 5.000 TL, inceleme sonucu tarh edilen KV 1.100, KDV 900-TL, ayrıca 1 kat vergi ziyaı cezası ile 200-TL gecikme faizi de hesaplanmıştır.)

127 Diğer Ticari Alacaklar 5.900
689 Diğer Olağan Dışı Gid.

–          Vergi Ziyaı 2.000

–          G.Faizi 200

 2.200
570 Geçmiş Yıl Karları

(Emsal Bedel-KV)

 3.900
360 Ödenecek Vergi ve Fonlar

–          KV 1.100

–          KDV 900

 2.000
369 Ödenecek Diğer Yükümlülükler

–          Vergi Ziyaı 2.000

–          G.Faizi 200

 2.200
910 Nazım Hes. (V.ziyaı ve G. Fazi KVK 11. Madde) 2.200
910 Nazım Hes. (V.ziyaı ve G. Fazi KVK 11. Madde) 2.200

2. Satış Bedelinin Maliyet Bedeline Nazaran %10 Ve Üzerinde Düşüş Gösterdiği Mallar:

VUK’un 274. Maddesine göre, emtianın maliyet bedeline nazaran değerleme günündeki satış bedelleri % 10 ve daha fazla bir düşüklük gösterdiği hallerde mükellefler, maliyet bedeli yerine 267. Maddedeki maliyet bedeli esası hariç olmak üzere emsal bedeli ölçüsünü tatbik edebilir. Bu hüküm 275 inci maddede yazılı mamuller için de uygulanabilecektir.

Bu uygulama ihtiyari bir uygulamadır. Ülke genelinde, emtia ile ilgili satış fiyatında yaşanan düşüş sonrası uygulanabilecektir. Ancak işletmelerce bu düşüşün kanıtlanması gerekmektedir.

Satış bedeli emtianın maliyet bedeline nazaran %10 veya daha fazla düşüş yaşaması halinde, mükellefler ortalama fiyat esasını kullanabileceklerdir. Örneğin birim fiyatı 300 –TL olan bir kışlık lastik fiyatının 250 TL’ye düşmesi halinde % 10 (30-TL)’dan daha fazla düşüş yaşandığı görülecektir. Bu taktirde mükellefler, ortalama fiyat esasını uygularken değerlemenin yapılacağı aya, veya bir önceki aya veyahut bir önceki aya bakılarak satılan mallara nazaran emsal bedel bedeli tespit edebilecektir. Yine %25’lik kıstasında dikkate alınması gerekmektedir. Bu esasın uygulanamaması halinde ise maliyet bedeli esası uygulanmaksızın 3. Sıradaki taktir esasına geçilecektir.

Değerleme sonucu emtianın satış bedelinin maliyetine nazaran %10 ve daha düşük olduğu tespit edilirse, stoklarda bulunan ilgili malların maliyet bedeli tespit edilen emsal bedel olacaktır. Bunun içinde işletmelerce maliyet bedeli ile belirlenen emsal bedeli arasındaki farka karşılık ayrılabileceklerdir. Ancak yukarıda açıklanan yöntem ve  kurallara riayet edilmeksizin tespit edilen emsal bedele göre ayrılacak karşılık giderleri KKEG olarak vergi amtrahıan ilave edileceği tabiidir.

654 Karşılık Giderleri xxx
159 Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı xxx

3. Zayi Olan, Değeri Düşen Mallar ve Fireler:

a- Zayi Olan Mal (Değeri 0-TL olan mallar) ve Değeri Düşen Mal

VUK’un kıymeti düşen mallar ile ilgili 278. Maddesinde “Yangın, deprem ve su basması gibi âfetler yüzünden veyahut bozulmak, çürümek, kırılmak, çatlamak, paslanmak gibi haller neticesinde iktisadı kıymetlerinde önemli bir azalış vâki olan emtia ….. emsal bedeli ile değerlenir” hükmü yer almaktadır.

Bir malın değerinin düşmesi veya sıfıra inmesi arasında vergi mevzuatımıza göre farklılık vardır.

İster değeri düşsün isterse zayi olsun, bir malın gider yazılabilmesi için, VUK 278. Maddesindeki kıymeti düşen mallar tanımına uyması ve 267. Maddedeki 3. Esas olan taktir komisyon kararının alınması gereklidir. Ancak son kullanma tarihi geçen ilaçlarla ilgili verilen bir özelgede, imhası için beklenilen sürenin insan sağlığını tehlikeye sokabileceği, olası gecikmelerin tehlikelere yol açabileceğinden bahisle, ilgili bakanlığın teşkil edeceği bir komisyon nezdinde imha edilen mallarla ilgili tutanağında taktir komisyon kararı geçeceği bildirilmiştir.

1.Ve 2. Sırada esasların uygulanmamasının nedeni ise, firmaların sürekli kıymeti düşen mal satışı yapmayacakları veya bu malların maliyetinin artık tespitinin mümkün olmamasındandır.

Zayi olan mallara ilişkin, bu malların artık katma değer yaratma imkanlarının kalmaması nedeniyle, yüklendikleri KDV tutarlarının bir sonraki safhaya intikalinin mümkün olmaması nedeniyle indirimine imkan tanınmamıştır. Ancak bununda istisnaları mevcuttur.  KDVK’nun 30/c maddesine göre, “Deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığının yangın sebebiyle mücbir sebep ilân ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olanlar hariç olmak üzere, zayi olan mallara ait katma değer vergisi,” mükelleflerin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanan katma değer vergisinden indirilemeyecek 1. No.lu KDV beyannamesinin “ilave edilecek KDV” satırına eklemek suretiyle indirimlerden çıkarılacaktır. İndirilemeyen bu tutarlar aynı kanunun 58. Maddesine göre ise Gelir veya kurumlar vergisi matrahlarından gider olarak indirilme imkanı vardır.

Yüklenilen KDV’sinin indirimine izin verilmeyen ve taktir komisyon kararı bulunan bir zayi durumunda yapılması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki gibidir:

157 Diğer Stoklar xxx
153 Ticari Mallar xxx
689 Diğer Olağan Dışı Gid. xxx
157 Diğer Stoklar xxx
(392 İlave Edilecek KDV

KDVK 30/c Gereği)

 xxx

Yüklenilen KDV’sinin indirimine izin verilmeyen ve taktir komisyon kararı bulunmayan bir zayi durumunda, yapılması gereken muhasebe kaydı aşağıdaki gibidir:

157 Diğer Stoklar xxx
153 Ticari Mallar xxx
689 Diğer Olağan Dışı Gid. xxx
157 Diğer Stoklar xxx
392 İlave Edilecek KDV

(KDVK 30/d Gereği)

 xxx
920 Nazım Hesap (KKEG) xxx
970 Nazım Hesap (KKEG) xxx

Değeri düşen mallarla ilgili olarak ta yine VUK 278. Maddesindeki kıymeti düşen mallar tanımına uyması ve 267. Maddedeki 3. Esas olan taktir komisyon kararının alınması gereklidir. Söz konusu mallar için karşılık ayrılabileceğine dair  madde hükmü VUK 288. Maddesidir. Bu madde hükmü ise şu şekildedir; “Hasıl olan veya husulü beklenen fakat miktarı katiyetle kestirilemiyen ve teşebbüs için bir borç mahiyetini arz eden belli bazı zararları karşılamak maksadıyle hesaben ayrılan meblağlara karşılık denir. Karşılıklar mukayyet değerleriyle pasifleştirilmek suretiyle değerlenir.”

Değeri düşen mallar için, KDVK’na göre hala katma değer yaratabilecek durumda olmaları veya satış değerlerinin olması nedeniyle, yüklendikleri KDV tutarlarına ilişkin indirimlerini engelleyen bir her hangi bir hüküm bulunmamaktadır.  60 seri no.lu KDV sirkülerine göre değeri düşen mallar, satılabilir bir kıymet içermeleri nedeniyle yüklenilen KDV’ne dokunulmaz.

157 Diğer Stoklar xxx
153 Ticari Mallar xxx
654 Karşılık Giderleri xxx
159 Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı xxx

Taktir komisyon kararı bulunmaması halinde bu karşılık gideri KKEG olarak vergi matrahına dahil edilmesi gerekecektir. Söz konusu malların daha sonra satılması halinde ise daha önce ayrılan karşılıkların iptal edilmesi gerekmektedir.

159 Stok Değer Düşüklüğü Karşılığı xxx
623 Diğer Satışların Maliyeti xxx xxx
644 Konusu Kalmayan Karşılıklar xxx
157 Diğer Stoklar xxx

Taktir komisyon kararı olmaksızın ayrılan karşılıkların daha önce KKEG olarak yazılması dolayısıyla, malların satışı dolayısıyla yukarıdaki gibi gelir yazılan konusu kalmayan karşılıklar, ilgili dönemde vergiye tabi olmayan gelir olarak dikkate alınacaktır.

b. Fireler

Malın imalatından tüketiciye sunulmasına kadar, doğal akışı içerisinde ortaya çıkan, iktisadi ve teknik icaplara uygun fiziksel kayıtlara fire adı verilir. Makul fire oranları ticaret ve sanayi odalarınca ilan edilmekte olup, bu oranlar sektöre ve faaliyet koluna göre değişkenlik arz etmektedir.

Söz konusu fireler için emsal bedel tayinine gerek yoktur. Çünkü olası bu fireler, malın maliyetine dahil edilerek, dönem sonuç hesaplarına aktarılır. Bunlara herhangi bir maliyet izafe edilemeyeceğinden, yüklenilen KDV’lerinin de indiriminde herhangi bir engel bulunmamaktadır.

Ancak yasal veya odalarca belirlenen miktarı aşan firelerin, maliyet unsuru olabilmeleri için yine taktir komisyonu kararı gereklidir. Ayrıca bu fireler için (normal fire oranını aşan kısma münhasır olmak üzere) yüklenilen KDV tutarlarının da indirimine izin verilmeyecektir. İndirilemeyen KDV tutarlarının gider yazılabileceği tabiidir.

4. Çalınan Mallar:

Bir emtia maliyetinin dönem kazancından indirilebilmesi için, zayi durumunun ticari faaliyetin normal icaplarına uygun olması ve ticari kazancın elde edilmesi ve idame edilmesi ile ilgili olması gereklidir. Çalınma hadisesi sonucunda, stoklardan çıkan mallar, işletme sahibinin sorumluluğundadır. Basiretli bir tacir gibi davranmak zorunda olan işletme sahibi, gerekli emniyeti almakla mükelleftir. Çalınma olayı sonucunda emtiada yaşanan azalma GVK’nın 88/3 fırkasına göre “sermayede vukua gelen eksilme” olarak adledilir ve bu nedenle çalınma dolayısıyla elden çıkan malların maliyet bedeli dönem kazancından indirilemeyecektir.

Çalınma hadisesi sonrası, müfredatlı polis tutanağı olup olmamasına göre iki ayrı işlem ve muhasebe kaydı yapılacaktır.

a. Polis Tutanağı Varsa:

GVK 88/3 gereği emtianın maliyet bedeli dönem kazancından indirilemez (KKEG). KDVK’nun 30/d bendinde yer alan “Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarına göre kazancın tespitinde indirimi kabul edilmeyen giderler dolayısıyla ödenen katma değer vergisi” hükmü gereği de yüklenilen KDV tutarı, hesaplanan KDV tutarlarından indirilemeyecektir. Aynı kanunun 58. Maddesine göre gider yazılabilecek ancak, bu tutar da 60 no.lu KDV sirkülerine göre KKEG olarak vergi matrahına eklenecektir.

689 Diğer Olağan Dışı Gid. xxx
153 Ticari Mallar xxx
392 İlave Edilecek KDV

(KDVK 30/d Gereği)

 xxx
920 Nazım Hesap (KKEG) xxx
970 Nazım Hesap (KKEG) xxx

b. Polis Tutanağı Yoksa:

Yani çalındığı ispat ve tevsik edilemeyen mallar, dönem kazancından gider olarak indirilemeyeceği gibi, söz konusu mallar işletmeden çekilmiş gibi işlem görüp, ortaklardan aranacaktır. (GVK 41/1, 38 ve 39, KDVK 3 ve 27)

Söz konusu malların emsal bedeli belli edilerek ortaklardan aranacak, bu emsal bedel üzerinden de KDV hesaplanacaktır.

127 Diğer Ticari Alacaklar

-Ortaklardan Alacaklar

 xxx
600 Yurt İçi Satışlar xxx
391 Hes. KDV xxx

5. İşletme Personeline Hizmet Karşılığı Verilen Ayınlar:

GVK 61. Maddesine göre ücret nakit olabileceği gibi ayni olarak ta ödenebilecektir. Personele menfaat şeklinde temin edilen malların değerlemesinde ise  GVK 63. Maddesinde amir hüküm vardır. Bu hükme göre “Hizmet erbabına verilen ayınlar, verildiği gün ve yerdeki ortalama perakende fiyatlarına göre; konut tedariki ve sair suretle sağlanan menfaatler, konutun emsal kirasına veya menfaatin emsal bedeline göre değerlenir. “

Yukarıdaki madde hükmü değerlendirildiğinde, işletme dışından satın alınıp personele verilen ayınlar KDV dahil bedelleri net ücret olarak esas alınacak; işletme içinden verilen mallarda ise aynın değeri ortalama perakende satış fiyatı olacaktır.

Hesaplanan bu tutarlara göre, GVK 94. Maddesine istinaden ücret tevkifatı yapılacak (o anki ücret matrahına göre hesaplanan vergi oranına göre brüte iblağ edilip), Damga vergisi hesaplanacak, KDVK’nun 3. ve 27 maddelerine göre KDV hesaplanacaktır. Ancak 5510 sayılı SG Kanunun 80/1-b bendine göre aynen verilen değerler, prime esas kazanca tabi tutulmayacak yani kesinti yapılmayacaktır.

Örneğin, personele verilen bir emtianın KDV Hariç bedel 2.500, Dahil bedeli 3.000-TL ise bu Net Ücret olacaktır. Bu bedelin brüte iblağ edilmesi sonucu bulunan tutar (ör. 3500-TL) üzerinden GV ve DV hesaplanacaktır. (Ör. 500-TL)

770 GYG

(GVK 40/1 hükmü gereği)

 3.500
335 Personele Borçlar 3.000
360 Ödenecek Vergi ve Fonlar 500

 

335 Personele Borçlar 3.000
600 Y.İ.S 2.500
391 Hes. KDV

(KDVK 3 ve 27. Maddeleri gereği)

 500

6. Bağışlar:

GVK 89. Maddesi ile KVK 10. Maddesinde yer alan ve beyannamede hesaplanan kazançtan yine kazanç olması halinde indirimine imkan tanınan bağışlar vardır.

Bağış ve yardımların işletme bünyesinde bulunan emtia karşılığı ayni olarak yapılması halinde bu malların;

1. Maliyet veya Kayıtlı değeri

2. Bilinmemesi halinde ise Emsal Bedeli (Taktir Kom. Kararıyla)

İle gider yazılması gerekmektedir. Ancak gider yazılan bu tutarlar GVK 40. Ve KDVK 8. Maddesinde hüküm bulunmaması dolayısıyla öncelikle KKEG olarak dikkate alınacaktır. Sonra beyanname aşamasında kazanç bulunması halinde (KVK’da yurt içi iştirak istisnası ve geçmiş yıl zararlarının düşülmesi sonrası kalan tutarın %5’ini geçmemek üzere) indirilebilecektir.

KDVK’nun 17/2-b’ye göre birinci fıkrada sayılan kurum ve kuruluşlara bedelsiz olarak yapılan her türlü mal teslimi ve hizmet ifaları ile fakirlere yardım amacıyla gıda bankacılığı faaliyetinde bulunan dernek ve vakıflara Maliye Bakanlığınca belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde bağışlanan gıda, temizlik, giyecek ve yakacak maddelerinin teslimi istisnadır. Bu teslimler nedeniyle Yüklenilen KDV tutarları KDVK 30/d (Çünkü bağışların gider yazılmasına imkan tanıyan kanun hükmü bulunmuyor-Gıda Bankacılığı hariç) gereği indirilemeyecek, indirilemeyen bu tutarlarda gider yazılabilecektir. Gider yazılan bu tutarlarda 60 no.lu KDV sirkülerine göre KKEG olarak vergi matrahına eklenecektir.

689 Diğer Olağan Dışı Gid. xxx
153 Ticari Mallar xxx
392 İlave Edilecek KDV

(KDVK 30/d Gereği)

 xxx
920 Nazım Hesap                 (Kazançtan İndirimler) xxx
970 Nazım Hesap                               (Kazançtan İndirimler) xxx

Yukarıda 6 madde halinde sayılan özel hususlarla ilgili KDV tutarlarının indirim ve gider yazılmasına ilişkin özet tablo aşağıdaki gibidir.

KDV 30/c ve 58 Deprem Sel Felaketi Mücbir Sebepli Yangın Su Basması Yangın Çalınma Bağış
Yük. KDV İndirilebilir mi? Evet Evet Evet Hayır Hayır Hayır Hayır
İndirilemeyen Gider Yazılabilir mi? —- —- — Evet Evet Hayır             (30/d gereği) Hayır             (30/d gereği)
Not: Taktir komisyon Kararı bulunmadığı taktirde, gider yazılan emtia KKEG olacak, Buna bağlı olarak yüklenilen KDV’de 30/d gereği KKEG olacaktır.

Stok Sayımları:

Dönem içinde veya illaki dönem sonunda yapılacak fiili stok sayımı ile kaydi stok miktarlarının sağlamalarının yapılması ve gerekli düzeltme ve muhasebe kayıtlarının yapılması gerekmektedir.

Bu karşılaştırma sonucunda, ortalaya çıkabilecek olumlu olumsuz sayım farkları ise geçici olarak aşağıda gösterilen hesaplara alınması gerekmektedir.

√ Fiili Stok Mevcudu > Stok Hs. Borç Kalanı = “397 Sayım ve Tesellüm Fazlalıkları”

√ Fiili Stok Mevcudu < Stok Hs. Borç Kalanı = “197 Sayım ve Tesellüm Noksanlıkları”

100- Kasa Hesabı xx
397-Sayım ve Tesellüm Fazlalıkları Hesabı xx

 

197 Sayım ve Tesellüm Noksanlıkları Hesabı xx
100- Kasa Hesabı xx

Yukarıda yer alan farklılıkların nedenlerinin bulunması halinde gerekli düzeltmeler yapılarak kapatılır. Bulunamayan stok farklılıklarının ise,

1. Noksanlık Halinde: VUK 267 ye göre emsal bedeli tespit edilerek, bu tutarlar GVK 41/1 ve 38-39 a göre işletmeden çekiş gibi işlem yapılır. Ayrıca KDVK 3. Ve 27. Maddelerine sitinaden KDV hesaplanır.

2. Fazlalık olması halinde ise: Söz konusu tutar, gelir hesaplarına alınır ancak bu gelir “Vergiye Tabi Gelir” sayılır.

VUK’nun 278/A maddesi ve buna istinaden Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanan 496 seri no.lu VUK Genel Tebliğine göre; bozulma, çürüme veya son kullanma tarihinin geçmesi gibi nedenlerle imha edilmesi gereken emtialar, bu mahiyetteki imha işlemleri süreklilik arz eden mükelleflerin başvurularına istinaden, VUK’un 267 nci maddesinin taktir komisyonuna başvurulmaksızın, Maliye Bakanlığı tarafından belirlenen usul çerçevesinde ve tayin olunan imha oranı dikkate alınmak suretiyle değerlenebilecektir.

Yapılan başvurular, Maliye Bakanlığınca mükellefin geçmiş yıllardaki işlemleri, fiili üretimi, satış ve imha süreçleri ile sektördeki diğer mükelleflerin durumu, yetkili idare, oda ve kuruluşların görüşleri de dikkate alınmak suretiyle değerlendirilecektir. Bu değerlendirme neticesinde, Maliye Bakanlığınca karşılıklı anlaşmak suretiyle, tayin olunan imha oranını aşmamak kaydıyla imha edilen emtianın emsal bedeli sıfır olarak kabul edilecektir.

Uygulama kapsamındaki mal grupları, her türlü gıda ürünleri ve İlgili Bakanlık tarafından ruhsatlandırılan veya ithaline izin verilen insan ve hayvan sağlığı için kullanılan her türlü ilaç ve benzeri emtialardır.

Uygulamadan, münhasıran kazançları bilanço usulüne göre tespit edilen gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinden, yapacakları başvuru tarihinden önceki son hesap dönemine ait bilançolarında yer alan rakamlardan (Net satışlar + aktif büyüklük)/2 > 10 Milyon veya Öz Sermaye> 5 Milyon’u aşanlar yararlanacaklardır.

Uygulamadan yararlanılabilmesi için, GİB’e yazılı olarak başvuruda bulunulmuş olması gerekmektedir. GİB’da bu başvuruları incelenmek üzere Vergi Denetim Kuruluna sevk edecektir. İnceleme sonucunda, inceleme elemanlarınca düzenlenen “Görüş ve Öneri Raporu”’na istinaden İMHA ORANLARI belirlenecektir.

Mükellefler, imha işlemine ilişkin düzenlenen tutanağa dayanılarak gerekli yasal kayıtlar yapabileceklerdir. Değer düşüklüğünün yasal kayıtlara intikal ettirilebilmesi için idarece ayrıca takdir komisyonu kararı aranmayacaktır.

Kaynakça:

 

Exit mobile version