İsmail BAĞCI
Vergi Müfettişi
i.bagci@outlook.com.tr
Yazar Hakkında
GİRİŞ
Katma Değer Vergisi Kanununun (Bundan sonra KDVK şeklinde anılacaktır) 11/1-a maddesine göre yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler KDV’den müstesna tutulmuştur. KDVK 12/2. Maddesinde bir hizmetin yurt dışındaki müşterilere yapılan hizmet sayılabilmesi, hizmetlerin yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olması ve hizmetten yurt dışında faydalanılması şartlarının birlikte sağlanmasına bağlanmıştır.
Yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetlerin KDVK’ dan istisna olabilmesine ilişkin uygulama esasları Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde ayrıntılı olarak açıklanmıştır.
Bu makalede yurt dışındaki müşteriler için verilen hizmetlerin Türkiye’de alt yükleniciye yaptırılması durumu, Katma Değer Vergisi Kanunu ve Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği kapsamında izah edilmeye çalışılacaktır.
1-Katma Değer Vergisi Kanunu ve Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği Kapsamında Hizmet İhracı
KDVK 1/1. ve 6/b maddelerinde, Türkiye’de yapılan ticarî, sınaî, ziraî faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin Katma Değer Vergisine tabi olduğu, işlemlerin Türkiye’de yapılmasından maksadın hizmetin Türkiye’de yapılmasını veya hizmetten Türkiye’de faydalanılması olduğu hükümlerine yer verilmiştir.
KDVK’nın 11/1-a ve 12/2 maddelerine göre yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmetler KDV’den istisna tutulmuş olup, bir hizmetin yurt dışındaki müşteriler için yapılan hizmet sayılabilmesi, hizmetlerin yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olması ve hizmetten yurt dışında faydalanılması şartlarının birlikte sağlanmasına bağlanmıştır.
Açıklanan kanun maddelerine göre bir hizmetin Katma Değer Vergisi Kanununun konusuna girmesi ve KDVK 11/1-a istisnasından yararlanabilmesi için;
– Hizmetin Türkiye’de yapılması,
– Hizmetin yurt dışındaki bir müşteri için yapılmış olması, (Hizmetin yurtdışındaki bir müşteri için yapıldığı, yurtdışındaki müşteri adına düzenlenen fatura ve benzeri belge ile tevsik edilir)
– Hizmetten yurt dışında faydalanılması, (Hizmetten yurtdışında faydalanılmasından kasıt, Türkiye’de yurtdışındaki müşteri için yapılan hizmetin, müşterinin yurtdışındaki iş, işlem ve faaliyetleri ile ilgili olması; Türkiye’deki faaliyetleri ile ilgisi bulunmamasıdır)
Gerekmektedir.
2-Yurt Dışındaki Müşteriler İçin Verilen Hizmetlerin Alt Yükleniciye Yaptırılmasının KDVK 11/1-a İstisnası Karşısındaki Durumu
Yurt dışındaki bir müşteri için Türkiye’den verilecek bir hizmetin, Türkiye mukimi alt yükleniciye yaptırılması halinde bu hizmetin KDVK 11/1-a kapsamında istisnadan yararlanıp yararlanmayacağı hususuna ilişkin Katma Değer Vergisi Kanunu ve Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde bir açıklık yer almamakla birlikte istisnanın uygulanmamasına yönelik emredici bir hüküm de bulunmamaktadır.
Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 21/04/2017 tarih ve 84974990-130[[01-2015/47]]-125981 sayılı özelgesinde; “…Şirketiniz tarafından verilen hizmetin, Türkiye’de imal edilip ihraç edilen ürünün …. firması adına üretim süreçlerine ilişkin gözetim ve denetim hizmeti olduğu anlaşıldığından, yurt dışındaki bir müşteri için yapılan ve yurtdışında yararlanılan bu hizmetin, hizmet ihracı kapsamında değerlendirilerek katma değer vergisinden istisna olması gerekmektedir. Öte yandan, Türkiye’de yerleşik …. Ltd. Şti. tarafından şirketinize verilen hizmet, hizmet ihracı kapsamında olmadığından katma değer vergisine tabidir.” Şeklinde belirtilmiştir.
Vergi mevzuatımız ve bahsi geçen özelge kapsamında konu bir örnek ile değerlendirilecek olursa; İtalya mukimi X firması Türkiye mukimi A Ltd. Şti’den ithal etmek istediği ürünlere yönelik olarak montaj, bakım ve onarım hizmeti için Türkiye Mukimi B A.Ş. ile anlaşmıştır. X firmasının almış olduğu hizmetin tamamı İtalya’daki iş, işlem ve faaliyetleri ile ilgili olup, Türkiye’deki faaliyetleri ile ilgisi bulunmamaktadır. B A.Ş. montaj hizmetini doğrudan kendisi bakım ve onarım hizmetini Türkiye mukimi Y A.Ş.’ye yaptırtmıştır. B A.Ş.’nin vermiş olduğu montaj hizmeti ile Y A.Ş’nin vermiş olduğu bakım ve onarım hizmetinin KDV karşısındaki durumunun değerlendirmesi aşağıdaki gibidir.
-X firmasının A Ltd. Şti’den ithal edeceği ürünlerin KDV karşısındaki durumu makalemizin konusu dışında olduğu için değerlendirme yapılmamıştır.
-B A.Ş.’nin İtalya mukimi X firmasına vermiş olduğu montaj hizmeti, KDVK 1/1 ve 6/b maddelerine göre KDV’ye tabidir. Montaj hizmetinin Türkiye’de verilmiş olması, yurt dışındaki bir müşteri olan X firmasına verilmesi ve bu hizmetten yurt dışında faydalanılmasından dolayı, B A.Ş tarafından verilen bu hizmet, KDVK 11/1-a ve 12/2 maddeleri ile Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde yer alan” Yabancı firmaların Türkiye’den ithal ettiği (Türkiye’nin ihraç ettiği) mallar dolayısıyla verilen hizmetler, hizmet ihracı kapsamında değerlendirilir. “ hükmü gereği KDV’den istisna olacaktır. B A.Ş’nin İtalya mukimi X firmasına bu hizmet dolaysıyla düzenleyeceği faturada KDV hesaplanmayacaktır.
-B A.Ş, İtalya mukimi X firmasına vereceği bakım ve onarım hizmetini alt yüklenici olan Türkiye mukimi Y A.Ş.’den almıştır. Bu durumda konuya iki yönden bakılması gerekmektedir. Bunlardan birincisi B A.Ş.in Y. A.Ş,’den almış olduğu hizmet ikincisi ise B A.Ş.’nin X Firmasına vermiş olduğu hizmettir.
Y A.Ş. sunmuş olduğu bakım ve onarım hizmetini B A.Ş.’ye vermiştir. Bu nedenle verilen bakım ve onarım hizmeti, hizmet ihracı kapsamında değerlendirilemez. Çünkü Hizmet yurt dışındaki müşteriye değil Türkiye mukimi B A.Ş.’ye verilmiştir. B A.Ş.’ye verilen bu hizmet KDVK 1/1 ve 6/b’ye göre KDV’ye tabi olup buna ilişkin herhangi bir istisna uygulaması söz konusu değildir. Bakım ve onarım hizmeti nedeniyle Y A.Ş. tarafından B A.Ş.’ye düzenlenecek faturada KDVK’da belirtilen oranda KDV hesaplanması gerekmektedir.
B A.Ş. , alt yüklenici olarak Y A.Ş.’den aldığı bakım ve onarım hizmetini İtalya mukimi X Firmasına sunmuştur. B A.Ş. tarafından X firmasına sunulan bakım ve onarım hizmeti, yurt dışındaki X Firmasına yapıldığı ve hizmetten yurtdışında yararlanıldığı için hizmet ihracı kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. B A.Ş. tarafından Y A.Ş.’den temin edilip İtalya mukimi X firmasına sunulan bakım ve onarım hizmeti, KDVK 11/1-a ve 12/2 maddeleri ile Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde yer alan” Yabancı firmaların Türkiye’den ithal ettiği (Türkiye’nin ihraç ettiği) mallar dolayısıyla verilen hizmetler, hizmet ihracı kapsamında değerlendirilir. “ hükmü gereği KDV’den istisna olacaktır. Bu nedenle B A.Ş’nin İtalya mukimi X firmasına, sunduğu bakım ve onarım hizmetinden dolayı düzenleyeceği faturada KDV hesaplanmayacaktır.
Yapılan değerlendirmeler sonucunda Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinin II/A-2 no.lu hizmet ihracı başlığı altındaki açıklamalarda, hizmetin doğrudan mükellef/mükellef kurum tarafından değil de alt yükleniciden alınması durumuna ilişkin açık bir ifade veya detay yer almamakta ancak istisnanın uygulanmamasına yönelik emredici bir hüküm de bulunmamaktadır. Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliğinde bu konunun ayrıca izah edilmesi halinde olası karışıklıkların ve Mükellef ile Vergi Daireleri arasında oluşabilecek uyuşmazlıkların önüne geçilmesi sağlanacaktır.
Kaynakça
1. Katma Değer Vergisi Kanunu
2. Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği
3. Gelir İdaresi Başkanlığı Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 21/04/2017 tarih ve 84974990-130[[01-2015/47]]-125981 sayılı Özelgesi
