Doğan ÇENGEL
Yeminli Mali Müşavir / Bağımsız Denetçi
dogancengel@beratymm.com
Türkiye İstatistik Kurumu verilerine göre 2016 yılında 18.189 adet, 2017 yılında 22.234 adet, 2018 yılında 39.663 adet, 2019 yılında ise 45.483 adet yabancılara konut satışı gerçekleşmiştir. Salgın hastalık dönemi olmasına rağmen 2020 yılı Mayıs sonu itibariyle bu rakam 12.598 adettir. Söz konusu istatistik konut satışına yönelik olup işyeri satışları istatistiğe dahil değildir. İstatistik yabancıların Türkiye’deki taşınmazlara olan taleplerinin her yıl arttığını göstermektedir. Artışın sebeplerinden birini komşu ülkelerdeki iç karışıklıkların devam etmesini gösterebiliriz. Ayrıca yabancılara taşınmaz satışlarında mütekabiliyet ilkesinin kaldırılması, Cumhurbaşkanı kararıyla vatandaşlık verilmesi, KDV istisnası gibi bazı yasal düzenlemelerin de bu artışa katkı yaptığını belirtmek yerinde olur. Bugün ki konumuz Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişilerle Türkiye’de kanuni ve iş merkezi olmayan ve işyeri ya da daimi temsilci aracılığıyla kazanç elde etmeyen kurumlara yapılan konut ve işyerlerinin ilk teslimlerinde uygulanan katma değer vergisi istisnası olacaktır.
KDVK’nın 13/i maddesine göre konut veya iş yeri olarak inşa edilen binaların ilk tesliminde uygulanmak ve bedeli döviz olarak Türkiye’ye getirilmek kaydıyla, çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla yurt dışında yaşayan Türk vatandaşları (GVK 3/2 hariç) ve Türkiye’de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu gerçek kişiler ile kanuni ve iş merkezi Türkiye’de olmayan ve bir iş yeri ya da daimi temsilci vasıtasıyla Türkiye’de kazanç elde etmeyen kurumlara yapılan konut veya iş yeri teslimleri katma değer vergisinden istisnadır. Söz konusu istisnanın uygulamasına yönelik belirlemeler ise KDVUGT’nin II/B.12. Bölümünde yapılmıştır.
KDV Kanunu ve KDVUGT’nde açık olarak belirtilmese de istisnadan yararlanacak alıcılar gelir ve kurumlar vergisi kanunları açısından dar mükellef olmayı gerektiren şartlara sahip olmalıdır. Bu açıdan bakıldığında istisnanın amacının yurt dışındaki sermayenin Türkiye’de konut-işyeri yatırımına teşvik olduğu söylenebilir.
Yazımızın sonraki kısımlarını soru cevap şeklinde ele alacağız.
1- İstisnadan hangi tarihten itibaren yararlanılabilir? İstisnadan vazgeçilebilir mi?
6824 sayılı Kanunun 7. Maddesine göre istisna 01/04/2017 tarihinden itibaren konut veya iş yerini inşa eden mükellefin yapacağı ilk teslimde uygulanır.
KDVK’nın 18. Maddesine göre; vergiden istisna edilmiş işlemleri yapanlar, ilgili vergi dairesine yazılı başvuruda bulunarak, belirtecekleri işlem türleri için vergiye tâbi tutulmalarını talep edebilirler. Bu talebin dilekçede belirtilen ve dilekçe tarihinden sonra ifa edilen işlemlerin tamamını kapsaması şarttır. Şu kadar ki, mükellefiyetin devam etmekte olan işlemlere şümulü yoktur. Bu ifadeden işlem bazında değil istisna türü bazında istisnadan vazgeçilebileceği anlaşılmaktadır. Ayrıca bu şekilde mükellef olanlar üç yıl geçmedikçe mükellefiyetten çıkamazlar. Günümüzün rekabet koşulları ve taşınmaz satışlarında KDV yükünün satıcılarda kaldığı düşünüldüğünde istisnadan vazgeçmek çok da cazip değildir. Ancak istisna şartlarının sağlanıp sağlanmadığı gerek teslim aşamasında gerekse teslim sonrasında sıkıca takip edilmelidir.
2- 01.04.2017 Tarihinden önce satış vaadi sözleşmesiyle alınan 01.04.2017 tarihinden sonra tapuda satışı yapılan konut-işyeri için istisnadan faydalanılabilir mi?
Satış vaadi sözleşmesi ile 01.04.2017 tarihinden önce alınan tapuda satışı bu tarihten sonra yapılan konut-işyeri için şartların sağlanması kaydıyla istisnadan faydalanılabilir (Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 13/08/2018 Tarih ve 84974990-130[KDV-1/İ/13-2018/04]-333250 Sayılı Özelgesi). Özelgenin talep amacı her ne kadar üzerinde durduğumuz husus olmasa da özelge metni incelendiğinde belirttiğimiz sonuca ulaşılmaktadır.
3- İstisnadan sadece ilk teslimler mi yararlanır? Arsa sahiplerinin arsa payı karşılığı temin ettiği konut-işyeri istisnadan yararlanabilir mi?
Evet istisnadan sadece ilk teslimler yararlanır. Konut veya iş yerinin inşa edenlerden satın alınarak bir başkasına satılması halinde yapılan konut veya iş yeri teslimi ilk teslim olarak değerlendirilmez. Ayrıca arsa karşılığı inşaat işinde iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi; ikincisi ise müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine yapılan konut veya işyeri teslimidir. Buna göre arsa payına karşılık olarak arsa sahibine verilen konut veya işyerinin arsa sahibi tarafından teslimi ilk teslim kapsamında değerlendirilemeyeceğinden istisna kapsamında değerlendirilemez. Örneğin KDVUGT’ndeki nitelikleri taşıyan Bay A’ya müteahhit tarafından teslimi yapılan konut-işyeri için istisnadan yararlanılabilecekken arsa sahibine kalan konut-işyerinin yine Bay A’ya tesliminde istisna uygulanamayacaktır.
4- Kredi temini amacıyla kat irtifakları devredilen ve kredinin ödenmesine müteakip geri alınan konut ve işyerlerinin satışında istisnadan yararlanılabilir mi?
Kredi temini amacıyla kat irtifakları devredilen ve kredi ödemesine bağlı olarak kat irtifakları finansman şirketinden geri alınan taşınmazların KDVUGT’nde belirlenen usul ve esaslar çerçevesinde istisnadan yararlanması mümkündür (Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 23/07/2019 Tarih ve 84974990-130[13-2017/12-İ]-245905 Sayılı Özelgesi). İstisnadan yararlanacak olan konutu-işyerini inşa eden mükelleftir.
5- İnşa edilerek kiraya verilen ve bir süre sonra satışı gerçekleştirilen konut-işyeri için istisnadan faydalanılabilir mi?
Gerek Kanunda gerekse Tebliğde bu hususla ilgili istisnayı engelleyen bir hüküm bulunmamaktadır. İdarenin verdiği bir özelgede “inşa edilip, kiraya verilen taşınmazın, KDVUGT’nde belirtilen alıcılara satışı ilk teslim olarak değerlendirilebileceğinden diğer şartlarında sağlanması koşuluyla, söz konusu taşınmaz tesliminin KDV’den istisna olması mümkündür” görüşü verilmiştir (Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığının 10/09/2018 Tarih ve 97726449-130[5290082219]-103600 Sayılı Özelgesi).
6- Arsa karşılığı inşaat işlerinde müteahhidin istisnadan yararlanması mümkün mü?
Arsa karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında müteahhit kendine kalan konut ve işyerleri için KDVK’nın 13/i maddesinde belirtilen şartları sağlaması kaydıyla istisnadan yararlanabilir (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 22/07/2019 tarih ve 39044742-130[Özelge]-591162 sayılı özelgesi). Konut ve işyeri üretimlerinin büyük bir çoğunluğunun arsa karşılığı inşaat sözleşmesiyle müteahhitler tarafından gerçekleştirildiği düşünüldüğünde böyle bir sınırlamanın amaca uygun olmayacağı oldukça açıktır.
7- Hangi taşınmazlar istisna kapsamındadır?
İstisna, konut veya iş yeri olarak inşa edilen binaların tesliminde uygulanır. Yapı ruhsatında konut, dükkan, ofis, büro, rezidans, apart daire, devre mülk ve benzeri olarak tanımlanan konut veya iş yerleri istisna kapsamında değerlendirilir. Kanun metninde konut ve işyeri belirlemesi özellikle yapılmış olup genel tebliğde belirttiğimiz taşınmazlar özellikle sayılmıştır. Örneğin diğer şartları sağlaması kaydıyla devre mülk için istisnadan yararlanılabilecek iken arsa vasfındaki bir taşınmaz için istisnadan yararlanılamaz. Ayrıca idarenin Genel Tebliğdeki örneklere sıkı sıkıya bağlı olduğunu ve genelde “benzeri” ifadelerini pek de dikkate almadığını hatırlatmamızda fayda bulunmaktadır.
8- İstisnaya konu taşınmazın yapı ruhsatı olmalı mı? Kat irtifakı kurulmalı mı?
Binanın yapı ruhsatının bulunması ve kat irtifakı kurulabilen konut veya işyerlerinde kat irtifakının kurulmuş olması gerekir.
9- Fiili teslim şartı var mı?
Konutun-işyerinin alıcıların kullanımına hazır vaziyette fiilen teslim teslimi gerekir. Ancak kat mülkiyeti kurulan konut veya iş yerlerinin tesliminde fiili teslimin tevsiki aranmaz.
10- İstisnadan hangi alıcılar yararlanır?
- Çalışma veya oturma izni alarak altı aydan daha fazla yurt dışında yaşayan Türk vatandaşlarına (resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları hariç),
- Türkiye’de yerleşmiş olmayan yabancı uyruklu gerçek kişilere,
- Kanuni ve iş merkezi Türkiye’de olmayan ve bir iş yeri ya da daimi temsilci vasıtasıyla Türkiye’de kazanç elde etmeyen kurumlara
yapılan konut veya iş yeri teslimlerinde istisna uygulanır.
11- İstisnadan yararlanabilecek Türk vatandaşları için aranan şartlar nelerdir?
Bu istisnadan sadece yabancı alıcıların yararlanacağı şeklinde yanlış bir algı olmasına karşın çalışma veya oturma izni alarak altı aydan fazla yurt dışında yaşayan Türk vatandaşlarının da aşağıdaki şartları sağlaması kaydıyla istisnadan yararlanabileceğini hatırlatmamızda fayda bulunmaktadır.
Bu istisnadan faydalanacak Türk vatandaşının,
- Teslimin yapılacağı tarih itibariyle geçerli olan yurt dışında çalışma veya oturma iznine sahip olması,
- Çalışma veya oturma iznini, istisna kapsamında teslimin yapılacağı tarihten en az altı ay önce almış olması,
- Çalışma veya oturma izninin alındığı tarih ile istisna kapsamında teslimin yapılacağı tarih arasında en az altı ay yurt dışında bulunması
şartlarını birlikte sağlaması gerekmektedir.
Resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları yurt dışında altı aydan fazla otursalar da istisnadan faydalanamazlar. Kısaca Türkiye’de yerleşmiş sayılmayan Türk vatandaşları istisnadan yararlanabilir.
12- Hangi yabancı uyruklular İstisnadan faydalanabilir?
Türkiye Cumhuriyeti Devleti ile vatandaşlık bağı bulunmayan ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanuna göre Türkiye’de yerleşmiş olmayan (ya da yerleşmiş sayılmayan) yabancı uyruklu gerçek kişiler bu istisnadan faydalanabilir. Ayrıca 5901 sayılı Kanunun 28. maddesi uyarınca kendilerine mavi kart verilen ve Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişiler de bu istisnadan faydalanabilir.
13- Hangi durumlarda yabancılar Türkiye’de yerleşmiş sayılır?
193 Sayılı GVK’nın 4. Maddesine göre, ikametgahı Türkiye’de bulunanlar ve bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye’de oturma süresini kesmez.) Türkiye’de yerleşmiş sayılır ve istisnadan faydalanamazlar.
Ancak yine 193 Sayılı GVK’nın 5.Maddesine göre, belli ve geçici görev veya iş için Türkiye’ye gelen iş, ilim ve fen adamları, uzmanlar, memurlar, basın ve yayın muhabirleri ve durumları bunlara benzeyen diğer kimselerle tahsil veya tedavi veya istirahat veya seyahat amacıyla gelenler ile tutukluk, hükümlülük veya hastalık gibi elde olmayan sebeplerle Türkiye’de alıkonulmuş veya kalmış olanlar Türkiye’de 6 aydan fazla kalsa dahi Türkiye’ye yerleşmiş sayılmazlar ve istisnadan faydalanabilirler. Örneğin Türkiye’ye yüksek lisans yapmak amacıyla gelen Bay A öğrenimini iki yılda tamamlamıştır. Bu durumda Bay A Türkiye’de altı aydan fazla kalmış olsa bile diğer şartların sağlanması kaydıyla istisna uygulamasından faydalanabilir. Ancak öğrenimini tamamladıktan sonra yukarıda belirtilen durumların haricinde Türkiye’de altı aydan fazla kalmışsa yerleşmiş sayılacağından istisnadan faydalanamaz.
14- Hangi tüzel kişiler istisnadan faydalanabilirler?
Kanuni ve iş merkezi Türkiye’de olmayan ve bir iş yeri ya da daimi temsilci vasıtasıyla Türkiye’de kazanç elde etmeyen kurumlar bu istisnadan faydalanabilir.
Kanuni merkezden maksat, vergiye tabi kurumların kuruluş kanunlarında, tüzüklerinde, ana statülerinde veya sözleşmelerinde gösterilen merkezdir. İş merkezi ise iş bakımından işlemlerin bilfiil toplandığı ve yönetildiği merkezdir.
15- Satıcılar istisnadan faydalanabilen alıcılardan hangi belgeleri temin etmelidir?
a-Türk vatandaşından aranacak belgeler
- İkamet edilen ülke resmi makamlarından alınmış ikamet tezkeresi veya bu mahiyette bir belge veya ilgili ülke resmi makamlarından alınmış çalışma izninin bulunduğunu,
- Çalışma veya oturma izninin alındığı tarihten itibaren en az altı ay yurt dışında bulunduğunu,
- GVK’nın 3. maddesinin birinci fıkrasının 2 numaralı bendi (resmi-özel kuruluşların işleri dolayısıyla yurt dışında bulunma) kapsamında olmadığını
gösteren ilgili ülkede bulunan Türk elçilik veya konsoloslukları tarafından verilen belge.
b-Yabancılardan aranacak belgeler
- Uyruğunda bulunduğu ülke tarafından verilmiş pasaportun fotokopisi (çıkma izni almak suretiyle Türk vatandaşlığını kaybeden kişilerde mavi kartın fotokopisi),
- Yabancı uyruklu gerçek kişinin Türkiye’de yerleşmiş olmadığına dair konut veya iş yerinin bulunduğu yer vergi dairesinden alınacak belge.
c-Tüzel kişilerden aranacak belgeler
- Kuruluş ve faaliyetin devam ettiğine dair kurumun kanuni merkezinin bulunduğu ülke resmi makamlarından alınmış belge,
- Kanuni ve iş merkezi Türkiye’de olmadığına ve bir iş yeri ya da daimi temsilci vasıtasıyla Türkiye’de kazanç elde etmediğine dair konut veya iş yerinin bulunduğu yer vergi dairesinden alınacak belge.
İstisna kapsamında konut-iş yeri teslimi yapacak satıcılar alıcılardan yukarıdaki belgeleri teslimden önce alıcılardan temin etmelidirler.
16- Aynı kişinin istisna kapsamında birden fazla konut-işyeri alması mümkün mü?
İstisnadan yararlanma şartlarını taşıyan alıcıların, istisna kapsamında birden fazla konut veya iş yeri alması mümkündür. Örneğin şartları sağlayan alıcı Bay A istisna kapsamında üç adet konut ve iki adet işyeri alabilir.
17- Bedel Türkiye’ye ne zaman getirilmeli?
Konut veya iş yeri tesliminde KDV istisnasının uygulanabilmesi için, bedelin en az %50’sinin satışa ilişkin faturanın düzenlendiği tarihten önce, kalan kısmının da en geç bir yıl içerisinde alıcı tarafından döviz olarak Türkiye’ye getirilerek satıcıya ödenmesi gerekir. Bu şarta dikkat edilmesi istisna uygulaması bakımından oldukça önemlidir. Anlaşılacağı üzere Kanun ve Tebliğde şu kadarlık tutar ya da şu kadarlık gecikme istisna şartın ihlali anlamına gelmez şeklinde bir hüküm getirilmemiştir. Bu nedenle örneğin konut ya da işyerinin teslim bedeli 200.000 USD ya da karşılığı döviz/TL olarak belirlenmişse muhakkak bu bedelin 100.000 USD’ye denk gelen kısmı fatura tarihinden önce kalan 100.000 USD ise bir yıl içinde Türkiye’ye getirilmeli ve satıcıya ödenmelidir. Diğer bir husus da Kanunda teslim bedelinin belirlenen sürede Türkiye’ye getirilmesi yeterli görülmüş iken KDVUGT’nde göre söz konusu bedelin satıcıya ödenmesi gerektiği açıklanmıştır. Yani tutar hem tam olarak hem de belirlenen sürede Türkiye’ye getirilerek satıcıya ödenmelidir.
Burada özellikli hususlardan biri de taksitli satışlardır. Taksitlerin herhangi birinin Kanun ve Tebliğde belirtilen süreleri aşmaması istisna uygulaması açısından önemlidir.
6824 sayılı Kanunun Resmî Gazete’de yayımlandığı 8/3/2017 tarihinden önce getirilen dövizler, bu istisna kapsamında Türkiye’ye getirilen döviz olarak değerlendirilmez. Ancak, belirli konut veya iş yeri almak amacıyla bu tarihten önce getirilen ve satıcıya ödenen dövizler, tevsik edilmek şartıyla istisna kapsamında teslime konu edilen konut veya işyerlerine ilişkin Türkiye’ye getirilen döviz olarak kabul edilir.
18- Bedelin kalan %50’sinin bir yıl içerisinde Türkiye’ye getirilerek sayıcıya ödenmemesi halinde ne olur? Kısmen istisna uygulanabilir mi?
Kalan kısmının bir yıl içerisinde alıcı tarafından döviz olarak Türkiye’ye getirilerek satıcıya ödenmemesi halinde zamanında tahsil edilmeyen vergi, satıcı ile birlikte alıcıdan vergi ziyaı cezası ve gecikme faizi ile birlikte aranır. Bu durumda vergi hukuku açısından satıcı söz konusu vergisel yüklerden kurtulamaz. Ancak satıcının söz konusu vergisel yükü özel hukuk açısından alıcıya rücu edebileceği düşüncesindeyiz. Bu durumda da gecikmenin kendinden kaynaklı olmadığının ispatı gerekebilir.
Kanun ve Tebliğ incelendiğinde ödeme şartının kısmen yerine getirilmesi halinde yerine getirilen kısım için istisnadan yararlanılabileceğine dair hüküm bulunmamaktadır. Haliyle istisnadan kısmen yararlanma imkanı yoktur..
19- Bedelin bir kısmının Türkiye’de faal olan bankadan kredi kullanılarak ödenmesi halinde istisnadan faydalanılabilir mi?
Konut-iş yeri bedelinin bir kısmının Türkiye’de faal bir bankadan kredisi çekilmek suretiyle satıcı firmaya ödenmesi halinde söz konusu konutun tesliminde, KDV Kanununun 13/i maddesi hükmünde yer alan satış bedelinin döviz olarak Türkiye’ye getirilmesi şartı sağlanmadığından istisna uygulanması mümkün değildir (Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 13/08/2018 Tarih ve 84974990-130[KDV-1/İ/13-2018/04]-333250 Sayılı Özelgesi). Ancak kredinin Türkiye’de faaliyette bulunmayan bir bankadan kullanılarak Türkiye’ye getirilmesinin istisna uygulamasına engeli yoktur.
20- Bedelin Türkiye’ye getirildiği ne şekilde tevsik edilecektir?
Yurt dışında bulunan dövizin, Türkiye’deki bir bankaya transfer edilmek suretiyle getirilmesi esastır. Dövizin Türkiye’deki bankaya transfer edilmesi durumunda, yapılan transfer işlemi banka dekontu ile tevsik edilir. Ödemenin, yurt dışındaki bankalar tarafından verilen kredi kartları ile yapılması mümkün olup, bu kredi kartları ile yapılan ödemelere ilişkin dövizin Türkiye’ye getirildiğinin yurt içindeki ilgili banka tarafından verilecek bir dekont veya yazı ile tevsik edilmesi gerekir.
21- Alıcılar dışındakilerce satıcılar hesabına ödeme yapılması durumunda istisna uygulanabilir mi?
- Döviz transferine ilişkin banka dekontunda alıcıya ve teslime konu konut veya iş yerine ilişkin bilgilere (proje adı, adresi, bağımsız bölüm numarası) yer verilmesi veya
- Dövizi transfer eden gerçek veya tüzel kişiler tarafından, transfere konu tutarın alıcı adına gönderildiğine dair satıcıya, alıcı ve teslime konu konut veya iş yerine ilişkin bilgileri (proje adı, adresi, bağımsız bölüm numarası) içeren bir muvafakatname verilmesi
kaydıyla istisna uygulamasında Türkiye’ye getirilen döviz olarak kabul edilerek istisnadan faydalanılabilir.
22- Dövizin Türkiye’ye fiziken getirilmesi veya alıcının Türkiye’de bulunan hesabına yurt dışından transfer edilmesi durumunda tevsik edici belgeler nelerdir?
Yurt dışında bulunan dövizin Türkiye’ye alıcı tarafından fiziki olarak getirilmesi de mümkün olup, bu durumda dövizin Türkiye’ye getirilmiş olduğunun tevsikinde gümrük idaresinden alınan belgeler kullanılır.
Diğer taraftan, dövizin Türkiye’ye fiziken getirilmesi veya alıcının Türkiye’de bulunan hesabına yurt dışından transfer edilmesi durumunda, söz konusu bedelin satıcıya banka aracılığıyla ödenmesi ve bu ödemenin banka dekontuyla tevsik edilmesi gerekmektedir. Yurt dışından döviz olarak getirilen bedelin satıcıya Türk Lirası olarak ödenmesi de mümkündür. Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 13/08/2018 Tarih ve 84974990-130[KDV-1/İ/13-2018/04]-333250 Sayılı Özelgesi bu durumu teyit etmektedir.
23- Bedelin Eurobond olarak Türkiye’ye getirilmesi istisna uygulanmasına engel mi?
Uluslararası piyasalarda yabancı para birimleri üzerinden satışa sunulan genellikle uzun vadeli borçlanma aracı olarak tanımlanan eurobondların Türkiye’ye getirilmesi alıcı tarafından bedelin döviz olarak Türkiye’ye getirilmesi olarak kabul edilemeyeceğinden eurobond karşılığı konut ve iş yeri teslimlerinde KDVK’nın 13/i maddesi kapsamında istisna uygulanması mümkün değildir (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 19/07/2019 Tarih ve 39044742-130[Özelge]-590344 Sayılı Özelgesi).
24- İstisna kapsamındaki satışlarda Tapuda nasıl bir işlem yapılır? Alıcı bu kapsamdaki konutu-iş yerini ne kadar süreyle elinde tutmalıdır?
Konut veya iş yeri tesliminde istisna uygulanabilmesi için, tapuda işlem tesis edilmiş olması şarttır. İstisna kapsamında satış yapanlar, konut veya iş yeri satışının 3065 sayılı Kanunun (13/i) maddesi kapsamında KDV’den istisna olarak yapıldığını tapu müdürlüklerine bildirirler. Bu bildirim üzerine, tapu müdürlükleri tarafından tapu kütüğünün beyanlar hanesine, bu konut veya işyerlerinin bir yıl içerisinde elden çıkarılması halinde zamanında tahsil edilmeyen verginin, 6183 sayılı Kanunun 4. maddesine göre tecil faizi oranında hesaplanan gecikme faiziyle birlikte ödeneceği hususunda şerh konulur.
25- Alıcının istisna kapsamındaki konutu-işyerini bir yıldan evvel elden çıkarmasının vergisel müeyyidesi nedir?
İstisna kapsamında teslim alınan konut veya iş yerinin bir yıl içerisinde elden çıkarılması halinde zamanında tahsil edilmeyen vergi, 6183 sayılı AATUHK’nun 48. maddesine göre tecil faizi oranında (30.12.2019 Tarihinden itibaren yıllık %15) hesaplanan gecikme faiziyle birlikte tapu işleminden önce elden çıkaran tarafından taşınmazın bulunduğu yer vergi dairesine ödenir. Ödemenin yapıldığına ve devrin yapılmasının mümkün olduğuna dair ilgili vergi dairesinden alınan yazı ibraz edilmeden tapu müdürlükleri tarafından devir işlemi gerçekleştirilmez.
Bir yıllık süre dolduktan (bir yıllık süre olarak izleyen yılın aynı ay ve aynı günü dikkate alınır) sonra yapılacak devir işlemlerinde vergi ve tecil faizi aranmaz.
26- İstisnanın usulüne uygun olarak gerçekleşmemesi halinde nasıl işlem yapılır?
Şartları taşımadığı halde istisnadan faydalanılması halinde, zamanında tahsil edilmeyen vergi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinden mükellef ile birlikte alıcı da müteselsilen sorumlu tutulur. İstisnanın usulüne uygun gerçekleşmemesi satıcı kaynaklı olabileceği gibi alıcı kaynaklı da olabilir. Bu durumda 18. Maddede de belirttiğimiz üzere şartların sağlanmaması kendinden kaynaklanmayan taraf vergi yükünün üzerinde kalması durumunda diğer tarafa özel hukuk çerçevesinde söz konusu vergi yükünü rücu edebileceği görüşündeyiz. KDVK ve KDVUG’da “Mücbir Sebep Haliyle” şartların yerine getirilmemesi durumu yer almamış olsa da VUK’un 13. Maddesi kapsamındaki haller nedeniyle yine VUK’un 15. Maddesi gereği sürelerin uzaması gerektiği görüşündeyiz.
27- Satıcılar istisna kapsamındaki teslimlerini KDV beyanında nasıl beyan edecekler?
İstisna tesliminin yapıldığı vergilendirme dönemine ait KDV-1 beyannamesinin “İstisnalar-Diğer İade Hakkı Doğuran İşlemler” kulakçığında “Tam İstisna Kapsamına Giren İşlemler” tablosunda; 328 kod numaralı “Konut veya İş Yeri Teslimleri” satırı aracılığıyla beyan edilir. Bu satırın “Teslim ve Hizmet Tutarı” sütununa istisnaya konu konut veya işyerlerinin bedelinin KDV hariç tutarı, “Yüklenilen KDV” sütununa bu konut veya işyerlerine ilişkin alış ve giderlere ait belgelerde gösterilen toplam KDV tutarı yazılır. Ayrıca Satıcılar, KDV beyannamesinin ekinde yer alan “3065 Sayılı Kanun’un 13/i Maddesindeki İstisna Kapsamında Yapılan Teslimlere İlişkin Bildirim” başlıklı formun doldurulması gerekir.
28- İstisna kapsamındaki satışlar nedeniyle KDV iadesi mümkün mü?
KDVK’nın 32.Maddesine göre; Kanunun 11, 13, 14 ve 15. maddeleri ile 17/4-s maddesi uyarınca vergiden istisna edilmiş bulunan işlemlerle ilgili fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV, mükellefin vergiye tabi işlemleri üzerinden hesaplanacak KDV’den indirilir. Vergiye tabi işlemlerin mevcut olmaması veya hesaplanan verginin indirilecek vergiden az olması hallerinde indirilemeyen KDV işlemin gerçekleştiği dönemi izleyen ikinci takvim yılının sonuna kadar talep edilmesi şartıyla (01.01.2019 tarihi öncesi dönemler için talepte süre şartı yoktur) Maliye ve Gümrük Bakanlığınca, tespit edilecek esaslara göre bu işlemleri yapanlara iade olunur.
KDVUGT’nin II/B-12.2.1 Bölümüne göre KDVK 13/i kapsamında iade işlemi bedelin tamamının Türkiye’ye getirilerek satıcıya ödenmesinden sonra yapılır.
29- İade taleplerinde hangi bilgi ve belgeler aranır? İade için YMM Raporu gerekir mi?
İade taleplerinde, iade talep dilekçesi/indirilecek KDV listesi/yüklenilen KDV listesi/KDV hesaplama tablosu/satış faturaları listesi/Tebliğe göre teslimden önce temin edilmesi gereken belgeler/dövizin tamamının Türkiye’ye getirildiğine ilişkin banka dekontları-gümrük idaresinden alınan belgeler/satıcıya yapılan ödemelerin banka dekontları/tapu kayıt örneği aranır.
Mahsuben iade talepleri ile 5.000 TL’yi aşmayan iade talepleri, ilgili belgelerin ibraz edilmiş olması halinde vergi inceleme raporu, YMM raporu ve teminat aranmadan yerine getirilir. İade talebinin 5.000 TL’yi aşması halinde aşan kısmın iadesi, vergi inceleme raporu veya YMM raporuna göre yerine getirilir. Teminat verilmesi halinde mükellefin iade talebi yerine getirilir ve teminat, vergi inceleme raporu veya YMM raporu sonucuna göre çözülür.
30- Konut-işyerinin istisna kapsamında alınmasının Türk Vatandaşlığının kazanılmasına etkisi nedir?
Türk Vatandaşlığı Kanununun Uygulanmasına İlişkin Yönetmeliğin 20/b maddesine göre; “en az 250.000 USD veya karşılığı döviz/TL tutarında taşınmazı tapu kayıtlarına üç yıl satılmaması şerhi koyulmak şartıyla satın aldığı veya kat mülkiyeti ya da kat irtifakı kurulmuş, en az 250.000 USD veya karşılığı döviz/TL tutarı peşin olarak yatırılan taşınmazın satışının vaat edildiğine dair noterden düzenlenen sözleşmenin üç yıl süreyle devri ve terkini yapılmayacağı taahhüdüyle tapu siciline şerh edildiği Çevre ve Şehircilik Bakanlığınca tespit edilen” durumlarda söz konusu yabancıların 5901 Sayılı Türk Vatandaşlığı Kanunun 12. Maddesine göre Cumhurbaşkanı kararıyla Türk vatandaşlığını kazanma imkanları bulunmaktadır.
Türk Vatandaşlığını kazanmak amacıyla alınacak taşınmaz için KDV istisnasından faydalanılmasına engel bir hüküm bulunmamaktadır. Ancak KDVK’nın 13/i maddesi ve KDVUGT’nde belirtilen şartların sağlanması gerekir.
SONUÇ
Türkiye’de yerleşmiş olmayan gerçek kişilerle Türkiye’de kanuni ve iş merkezi olmayan ve iş yeri ya da daimi temsilciliği aracılığıyla kazanç elde etmeyen kurumlara kısaca gelir ve kurumlar vergisi açısından dar mükellef niteliği taşıyanlara yapılan taşınmaz teslimlerinde hesaplanması gereken katma değer vergisi;
- Taşınmazın konut veya işyeri olması (yapı ruhsatında konut, dükkan, ofis, büro, rezidans, apart daire, devre mülk ve benzeri olarak tanımlanan konut veya iş yerleri),
- Binanın yapı ruhsatı olması ayrıca kat irtifakı kurulması,
- Alıcıların kullanımına hazır vaziyette fiilen teslim yapılması (kat mülkiyeti kurulan konut veya iş yerlerinin tesliminde fiili teslimin tevsiki aranmaz),
- Teslimin ilk teslim niteliğinde olması (daha önce alınarak satılan taşınmazlar ile arsa karşılığı inşaat sözleşmesine istinaden arsa sahibinde kalan taşınmaz satışları ilk teslim sayılmaz),
- Bedelin en az %50’sinin satışa ilişkin faturanın düzenlendiği tarihten önce, kalan kısmının da en geç bir yıl içerisinde alıcı tarafından döviz olarak Türkiye’ye getirilerek satıcıya ödenmesi (bedel yurt dışındaki bankaların kredi kartıyla ödenebileceği gibi gümrükte beyan edilerek satıcıya banka üzerinden ödeme yapılabilir),
- Konut veya iş yeri tesliminden önce alıcılardan KDVUGT’nin II/B.12.1.3 Bölümünde belirtilen belgelerin alınması (Türk elçilik ve konsolosluklarınca verilen belgeler, yabancı uyruklu kişinin Türkiye’de yerleşmiş sayılmadığına ilişkin vergi dairesinden alınan belgeler, pasaport/mavi kart fotokopisi, kurumlar için kanuni ve iş merkezinin Türkiye’de olmadığına daimi temsilci vasıtasıyla Türkiye’de kazanç elde etmediğine dair vergi dairesince verilen belge gibi)
- Satışa ilişkin işlemin tapuda yapılması ve tapu müdürlüklerine istisna kapsamında işlem yapıldığının bilgisinin verilmesi
şartlarının birlikte sağlanmasıyla istisnadır. İstisna şartları sağlanmadığı halde istisna uygulanmış ya da kalan bedelin zamanında döviz olarak Türkiye’ye getirilerek satıcıya ödenmemesi nedeniyle istisna şartları sağlanmamış olabilir. Bu durumda zamanında tahsil edilmeyen vergi, vergi ziyaı cezası ve gecikme faizinden alıcı ve mükellef müteselsilen sorumludur. Bedel konusu ayrıca takibe muhtaç bir konudur. Diğer şartlar sağlanmış olsa bile bedelin tam olarak Türkiye’ye getirilerek satıcıya ödenmemesi şartların ihlali anlamına gelir. Haliyle hem teslim aşamasında hem de sonrasında istisna şartlarının yerine getirilip getirilmediği gerekli belgelerin temin edilip edilmediği hususları sıkı sıkıya takip edilmelidir. Ayrıca KDVK 13/i maddesine kapsamındaki istisna teslimler nedeniyle indirim yoluyla giderilemeyen katma değer vergisinin iadeye konu edilmesi mümkündür.
Kaynakça:
– 3065 Sayılı KDV Kanunu ve Uygulama Genel Tebliği,
– 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu,
– 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu ve Tebliği,
– 5901 Sayılı Türk Vatandaşlığı Kanunu,
– Türk Vatandaşlığı Kanununun Uygulanmasına İlişkin Yönetmelik,
– Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 13/08/2018 Tarih ve 84974990-130[KDV-1/İ/13-2018/04]-333250 Sayılı Özelgesi,
– Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 23/07/2019 Tarih ve 84974990-130[13-2017/12-İ]-245905 Sayılı Özelgesi,
– Kocaeli Vergi Dairesi Başkanlığının 10/09/2018 Tarih ve 97726449-130[5290082219]-103600 Sayılı Özelgesi,
– İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 22/07/2019 Tarih ve 39044742-130[Özelge]-591162 Sayılı Özelgesi,
– İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 19/07/2019 Tarih ve 39044742-130[Özelge]-590344 Sayılı Özelgesi.
– TÜİK konularına göre istatistikler ( http://www.tuik.gov.tr/Start.do ) .