Enflasyonun Değer Artış Kazançlarına Etkisi
Faruk TAŞYÜREK
Vergi Müfettişi
erkbilgif@gmail.com
Gelir Vergisi Beyannamesinin verilmeye başlandığı ve son günlerine gelindiği şu günlerde kimi potansiyel mükellefler tarafından beyan edilmesi gereken kazançların tutarı hususunda tereddütler hâsıl olmaktadır. Yine konuyla ilgili olarak son dönemlerde yoğunca yaşanan enflasyonun değer artış kazançlarına etkisi ve enflasyondan arındırılmış kısmının beyan edilmesi mükellefler açısından önemli bir faktör olarak ortaya çıkmaktadır. Bu gibi durumlar göz önünde bulundurularak değer artış kazançları ve bu kazançların enflasyondan arındırılmış kısmının beyanı bu çalışmamıza konu edilmiştir.
Giriş
193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 2. maddesinde gelire giren kazanç ve iratlar sayılmış ilerleyen maddelerde de bu kazançların türlerinde detaylarına yer verilmiştir. Bu kazanç ve iratlar yedi türden oluşmakla birlikte ilk altısı için kazanç ve iratların tanımı yapılmış yedincisinde ise kazanç ve iradın tanımı yapılmadan ilk altısına girmeyen kazanç ve iratlar yedincide sınıflandırılmıştır.
Burada yedinci olarak tabir ettiğimiz kazanç türü şüphesiz ki “Diğer kazanç ve iratlar” sınıfına giren kazançtır. Diğer kazanç ve iratlar gelir vergisinin konusuna giren ancak tanımlaması yapılmış diğer kazançlardan birinin konusunu oluşturmayan kazançtır.
Hal böyle olunca değer artış kazancı kimi zaman unutulan yâda göz ardı edilen bir kazanç türü olurken kimi zamanda diğer kazanç türleriyle karıştırılmıştır. Özellikle de ticari kazanç ile olan benzerliği şüpheli ve/veya riskli faktör olarak karşımıza çıka gelmiştir.
1. Ticari Kazanç İle Diğer Kazanç ve İratlar Arasındaki İlişki
GVK 37. maddeye göre her türlü ticari ve sınai faaliyetten oluşan kazançlar ticari kazanç sayılırken, yine aynı maddede bir kısım kazançlarında ticari kazanç sayılacağına özellikle vurgu yapılmıştır.
Diğer kazanç ve iratlar grubu ise GVK 80. maddede ikiye ayrılarak değer artış kazançları ve arızi kazanç olarak tanımlanmıştır. Yasa koyucu değer artış kazançlarının hangi kazançtan oluştuğuna GVK’nın mükerrer 80. maddesinde yer verirken, hangi kazançların arızi kazanç türüne girdiğine yine GVK’nın 82. maddesinde yer vermiştir. Dolayısıyla bir kazancın diğer kazanç ve iratlardan olabilmesi için gelirin konusuna girmesi ve GVK mükerrer 80 ile 82. maddesinde yer alması gerekmektedir.
Kanun maddelerinde kazançların tür ve tanımları yapılmışken ayrımlarındaki ince çizgiye vurgu yapılmamıştır. Yani hangi hal ve şartta kazançlar arasında farlılık göstereceği kanunda açıkça belirtilmemiştir. Örneğin gayrimenkul satışında satışa konu gayrimenkul hangi halde ticari kazanç olacağı, hangi halde değer artış kazancı olacağı ayrı ayrı belirtilmemiş, konu uygulamaya bırakılmıştır.
Uygulamaya bakıldığı zamanda kazancın ticari olup olmadığının belirlenmesinde sermaye, organizasyon ve süreklilik kavramlarının referans alındığı görülmektedir. Ancak burada da sermaye, organizasyon ve sürekliliğin tanımı, şekli, miktarı gibi ölçütleri vergi mevzuatı ile tanımlanmış değildir. Burada da tanımlanmamış olmakla birlikte vergi mevzuatındaki genel tanımlar, ticaret kanundaki tanımlar ve ticaret sicil yönetmeliğindeki ifadeler derlenerek vergi idaresi tarafından ortak bir anlayış ortaya konmaya çalışılmıştır.
Buna göre bir işletmeyi idare ve iademe edecek miktardaki sermayenin olması sermaye faktörü olarak, alım-satım için gerekli ortamın oluşturulması organizasyon olarak, bir yılda birden fazla ve/veya cari yıl ile izleyen yılda satışların olması ise devamlılık olarak kabul edilmiştir.
Yine ticari faaliyet emek-sermaye organizasyonuna dayanmakta olup, kazanç sağlama niyet ve kastının bulunup bulunmaması, böyle bir organizasyon tarafından icra edilen faaliyetin ticari faaliyet olma niteliğine etki etmemektedir. Ancak, bir faaliyetin ticari faaliyet sayılabilmesi için kazanç sağlama niyet ve kastı gerekmemekle birlikte, faaliyeti icra eden organizasyonun bütün unsurlarıyla birlikte değerlendirildiğinde kazanç sağlama potansiyeline sahip olması, şahsi ihtiyaç kapsam ve sınırlarını aşması gerekmektedir.
Konuya ilişkin Gelir İdaresi Başkanlığı Mükellef Hizmetleri Daire Başkanlığının 2014 yılında yayımlamış olduğu 179 No.lu Ticari Kazancın Gerçek Usulde Vergilendirilmesi Rehberi ile 186 No.lu Gayrimenkullerin Elden Çıkarılmasında Vergisel Yükümlülükler Rehberi bu konulara bir nebze açıklık getirecek mahiyettedir.
Ayrıca belirtmekte fayda görülmektedir ki burada ki tereddüt gerçek kişi mükelleflerin faaliyetiyle ilgilidir. Zira ticari bir işletme bünyesinde yapılan her türlü iş ticari iş sayıldığı için ticari işletmeye dâhil ister bir ister beş olsun her türlü satış ticari işlem olarak kabul edilecektir.
2. Enflasyonun Hesaplanabilmesine Yönelik Yasal Düzenlemeler
Enflasyon hesaplaması yapılabilmesine yönelik düzenleme GVK mükerrer 81. maddenin son fıkrasında yer almaktadır. Yasa koyucu anılan fıkra da “Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir. Şu kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının %10 veya üzerinde olması şarttır.” ifadelerine yer vermiştir.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun Mükerrer 298 inci maddesinin (C) bendinde ise; “Vergi Kanunlarında yer alan “toptan eşya fiyatları genel endeksi” ibaresi “üretici fiyatları genel endeksi” ve “TEFE” ibaresi “ÜFE” olarak uygulanır.” hükmü yer almaktadır.
Öte yandan; 5429 sayılı Türkiye İstatistik Kanununun Mülga Geçici 8 inci maddesinde, “Diğer mevzuatta Devlet İstatistik Enstitüsü Başkanlığına yapılmış olan atıflar, Türkiye İstatistik Kurumu Başkanlığına, … yapılmış sayılır.” İfadelerine yer verilmiştir.
Ayrıca; Türkiye İstatistik Kurumunun (TÜİK) resmi internet sitesinde 27.01.2014 tarihinde yapılan “Üretici Fiyat Endeksi” ile ilgili Kamuoyu Duyurusunda; “Toptan Eşya Fiyat Endeksi” (TEFE) ve “Üretici Fiyat Endeksi” (ÜFE) olarak kullanılan endekslerin yerine “Yurt İçi Üretici Fiyat Endeksi”nin (Yİ-ÜFE) kullanılacağı belirtilmiş bulunmaktadır.
Yapılan açıklamalardan da anlaşılacağı üzere değer artış kazançlarına enflasyon uygulamasının yapılabilmesi için değer artış kazancına konu edilen mal veya hakkın elden çıkarıldığı aydan bir önceki ayın ÜFE’si ile elde edildiği ayın ÜFE’si arasındaki oransal farkın %10 ve daha fazla olması gerekmektedir.
Bu şekilde bir hesaplamanın yapılması şüphesiz ki mükelleflerin lehine olan bir durumdur. Lehine olmasının sebebi örneğimizde de yer alacağı üzere; mükelleflerin vergilendirmeye konu edilen kazancının maliyetinin artmasına paralel ve doğal olarak da vergilendirmeye konu matrahın azalmasına sebep olacak etkisinin bulunuyor olmasıdır. Bu durumda mükelleflerin yapmaları gereken şeylerden birisi endekslemeye konu kazancın elde etme maliyetinin belirlendiği tarih ile elden çıkartıldığı tarihten bir önceki ayın ÜFE verilerinin bulunması ve artış oranı %10 ve fazlasına ulaşmışsa endeksleme yaparak gerçek maliyetine ulaşmaya çalışması olacaktır.
3. Örnek Olay
X kişisi 18.01.2020 tarihinde bir konutu 200.000-TL bedel ile satın almıştır. Satın aldığı bu konutu 15.12.2021 tarihinde 395.000-TL bedel ile satmış ve satışa münhasır toplamda 8.000-TL belgelendirilebilir masraf etmiştir. Bu kişinin bu kazançla ilgili 2022 takvim yılında beyan etmesi gereken kazanç ve matrah tutarı ne kadar olmalıdır?
X kişisi Ocak 2020 ile Kasım 2021 (yani satışın gerçekleştiği aydan bir önceki ay) arasındaki ÜFE farkına bakıp eğer artış oranı %10’u geçmişse yeniden bir maliyet belirlemesi yapmalıdır. Bu hesaplamanın yapılabilmesi için TÜİK verilerine göre ÜFE’de meydana gelen değişikliğe aylar itibariyle aşağıdaki tablo da yer verilmiştir.
| 2020 | 2020 | 2020 | 2020 | 2020 | 2020 | 2020 | 2020 | 2020 | 2020 | 2020 | 2020 |
| Ocak | Şubat | Mart | Nisan | Mayıs | Haziran | Temmuz | Ağustos | Eylül | Ekim | Kasım | Aralık |
| 1,84 | 0,48 | 0,87 | 1,28 | 1,54 | 0,69 | 1,02 | 2,35 | 2,65 | 3,55 | 4,08 | 2,36 |
| 2021 | 2021 | 2021 | 2021 | 2021 | 2021 | 2021 | 2021 | 2021 | 2021 | 2021 | |
| Ocak | Şubat | Mart | Nisan | Mayıs | Haziran | Temmuz | Ağustos | Eylül | Ekim | Kasım | |
| 2,66 | 1,22 | 4,13 | 4,34 | 3,92 | 4,01 | 2,46 | 2,77 | 1,55 | 5,24 | 9,99 | |
Tablolardan da görüleceği üzere; X kişisi Ocak 2020 ayında aldığı gayrimenkulü 01.09.2020 tarihinden itibaren satması halinde endeksleme yapabilecektir. Zira 2020 Ocak ilâ Ağustos ayındaki ÜFE artış oranının toplamı %10,07 şeklinde olmuştur. Diğer bir deyişle de kanunda aranan şart gerçekleşmiştir.
Örneğimizde satış 2021/Aralık ayında olduğu için buradaki toplam ÜFE artışı dikkate alınacak ve endeksleme ona göre yapılacaktır. Tabloya bakıldığında Ocak 2020 ilâ Kasım 2021 deki ÜFE artış oranı toplamı %65 şeklinde gerçekleşmiştir. Bu oranın alış bedeli olan 200.000-TL’ye uyarlanması durumunda (200.000*1,65=) 330.000-TL bu gayrimenkulün alış bedeli yani gerçeğe uygun maliyet bedeli olarak dikkate alınacaktır. Bu maliyet bedelinin üzerine belgelendirilebilir satış masrafı da eklenerek elde edilen net kazanç belirlenecektir. Buna göre net satış kazancı (395.000-330.000-8.000=) 57.000-TL şeklinde olacaktır.
Mükellefin başkaca değer artış kazancı olmaması durumunda belirtilen tutardan 317 Gelir Vergisi Genel Tebliği ile belirlenen ve 2022 yılında değer artış kazanç istisnası olarak dikkate alınacak olan 25.000-TL tutar, bu kazanca istisna olarak uygulanacaktır. Buna göre X kişisinin değer artış kazancı olarak beyan edeceği gelir vergisi matrahı (57.000-25.000=) 32.000-TL şeklinde olacaktır. Bu kazanca da vergi dilimleri dikkate alınarak %15 vergi uygulandığında X kişisi bu kazanç için (32.000*0,15=) 4.800-TL vergi ödemekle yükümlü olacaktır.
Ayrıca Balıkesir Vergi Dairesi Başkanlığınca verilen 08.06.2021 tarih ve [2020/1732]-55351 sayılı özelgeye göre X kişisi bu gayrimenkulün alımında kredi kullanmış olması halinde bu alıma yönelik kredinin belgelendirilmesi kaydıyla kredi faizlerini de maliyet olarak dikkate alabilecek ve satış bedelinden düşebilecektir. Ancak burada ki kredi faizlerine endeksleme işlemi yapamayacaktır.
Sonuç
Gelir Vergisi Beyannamesinin verilmesinde sonlara gelinen şu günlerde mükellefler zaman aşım sürecini de dikkate alarak varsa değer artış kazancına konu işlemlerden dolayı beyanname vermeleri icap edecektir.
Değer artış kazancına konu edilen işlemi gerçekleştiren mükellefler 25.000-TL tutarından daha fazla kazanç elde etmeleri halinde 2022 yılında beyanname verme yükümlülüğü taşırken, bahse konu tutarın altında kazanç elde etmeleri halinde bu yükümlükten istisna tutulacaklardır.
Mükellefler değer artış kazancına konu mal ve hakkın elde edildiği tarih ile elden çıkarttıkları tarih arasında %10 ve üzeri ÜFE artışı olması halinde alış bedeline enflasyon endekslemesi yapabileceklerdir.
Son yıllardaki ÜFE artış oranları da dikkate alındığında mükelleflerin bu haktan yararlanmaları ve şartlarını sağlaması halinde enflasyon endekslemesi yapmaları lehlerine bir durum oluşturacaktır. Bu durumu mükelleflere önemle hatırlatmak isteriz.
Kaynakça
– 193 Sayılı Gelir Vergisi Kanunu
– 213 Sayılı Vergi Usul Kanunu
– 5429 Sayılı Türkiye İstatistik Kanununun
– 08.06.2021 Tarih ve [2020/1732]-55351 Sayılı Özelge
– 179 No.lu Ticari Kazancın Gerçek Usulde Vergilendirilmesi Rehberi
– 186 No.lu Gayrimenkullerin Elden Çıkarılmasında Vergisel Yükümlülükler Rehberi
