Hacı Ali GÜRKAN
Vergi Dairesi Müdür Yardımcısı
hacialigurkan7@gmail.com
Kentsel dönüşümün yoğun olduğu büyük şehirlerimizde şu sıralar en çok karşılaşılan KDV iade mevzu KKİS’lere dayalı olduğundan öncelikle bu sözleşmelerin niteliği ve vergi kanunlarındaki yerine değinmekte fayda var. Sözleşme, tarafların belli bir hukuki sonuç doğurmaya yönelik karşılıklı ve birbirine uygun irade açıklamalarından oluşan bir hukuki işlemdir. Taraflardan biri borçlu diğeri ise alacaklıdır. Ancak her iki tarafın da bir borç altına girdiği sözleşmeler de vardır. Kat karşılığı inşaat sözleşmesi de bu niteliktedir. Arsa sahibi mülkünün üzerine bir eser yapılmasını kabul eder. Bunun için de taşınmaza inşaat yapılmaya uygun resmi prosedürleri tamamlar. (Yapı ruhsatı, zemin etüdü vb.) Müteahhit ise taahhüt ettiği eseri sözleşme şartlarına riayet ederek tamamlar. KDV Kanununda konuyu düzenleyen ayrıntılı metin 60 No.lu KDV Sirküleri çatıyı şu şekilde kurmuştur.
“1.8. Arsa Karşılığı İnşaat İşleri
1.8.1. …
Arsa karşılığı inşaat işlerinde iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi; ikincisi ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olarak arsa sahibine bağımsız birim (konut veya işyeri) teslimidir.
Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa karşılığı konut, işyeri gibi bağımsız birimleri arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibariyle arsa açısından da vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır…”
KKİS hukuk literatürüne giriş şekli arsa karşılığında daire alımıdır. Ticari düşünüş biçiminin hızla gelişmesi ile bu trampa şekli arsa karşılığı hasılat paylaşımı ve versiyonları ile çeşitlenmiştir. Hepsindeki temel mantık arsa üzerine yapılan binanın yapı sahibi ile müteahhit arasında paylaşılmasıdır. Yukarıda andığımız sirkülerin devamında 1.8.2. Uygulamada “hasılat paylaşımı”, “gelir paylaşımı” vb. şekillerde düzenlenen sözleşmeler uyarınca yapılan işlerde, inşa edilen bağımsız birimler yerine bunların hasılatı paylaşılmakta olup, bu tür sözleşmeler gereğince yapılan işlerin de 30 Seri No.lu KDV Genel Tebliğinde düzenlenen “arsa karşılığı inşaat” olarak değerlendirilmesi gerekmektedir.
Bu çerçevede;
– Bağımsız birimlerin üçüncü şahıslara satışında, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarihte sadece müteahhit tarafından üçüncü şahıslara fatura düzenlenecek, faturada gösterilen toplam bedel üzerinden bağımsız birimin niteliğine göre %1 veya %18 oranında KDV hesaplanarak beyan edilecektir, diyerek en azından hasılat paylaşımlı şekline düzenleme yapmıştır.
Hukuk sistemimiz sözleşmeleri belirli bir şekil şartına bağlamamıştır. TBK m. 12/f.1’de; “sözleşmelerin geçerliliği, kanunda aksi öngörülmediği sürece, hiçbir şekle bağlı değildir.” Ancak bazı özel durumlarda resmi geçerlilik, şekle bağlanmıştır. KKİS’de usül hükmü taşıyan niteliktedir. Çünkü taraflardan birisi için eser sözleşmesi niteliği taşırken diğerine taşınmaz satış vaadi hükmündedir. Taşınmaz satış vaadi sözleşmesi de resmi şekil şartına (BK m.237/f.2 “Taşınmaz satışı vaadi, geri alım ve alım sözleşmeleri, resmî şekilde düzenlenmedikçe geçerli olmaz.” ) bağlı olduğundan KKİS de de bu aranır. Noterler ve tapu müdürlükleri aracı kılınmadan yapılan sözleşmeler geçersizdir.(TBK m.12/f.2“Kanunda sözleşmeler için öngörülen şekil, kural olarak geçerlilik şeklidir. Öngörülen şekle uyulmaksızın kurulan sözleşmeler hüküm doğurmaz.”). Kanunlarımız her ne kadar böyle demekteyse de yargı kararlarımız “iyiniyet” ilkesi üzerinden adi yazılı KKİS’leri de geçerli kabul etmiştir. (Yargıtay HGK., 26.02.2016, 2014/569/ E., 2016/181 K.:)
Vergi dairesi KKİS’e dayalı bir inşaat iade dosyasına çalışmaya başladığında yukarıdaki çatışmalı alanın en son yargı kararlarında nasıl sonuçlandığını göz önünde bulundurmalıdır. Aksi takdirde aynı yoldan farklı sonuç çıkarmak için baştan süreç uzayacaktır. Onun yerine sözleşmenin geçerliliğini kabul edip vergi hukukumuzda doğurduğu sonuçların irdelemesinde fayda olacaktır. Şöyle ki; Damga Vergisi: 488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1 inci maddesinde; bu Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların damga vergisine tabi olacağı; 4 üncü maddesinde, bir kağıdın tabi olacağı verginin tayini için o kağıdın mahiyetine bakılarak buna göre tabloda yazılı vergisinin bulunacağı, kağıtların mahiyetlerinin belirlenmesinde, şekli kanunlarda belirtilmiş olanlarda kanunlardaki adlarına, belirtilmemiş olanlarda üzerlerindeki yazının içerdiği hüküm ve anlama bakılacağı; mahiyeti tayin edilmek istenen kağıt üzerinde başka bir kağıda atıf yapılmışsa, atıf yapılan kağıdın hükümlerine göre ve içeriğine göre vergi alınacağı hüküm altına alınmıştır.
Aynı Kanuna ekli (1) sayılı tablonun “I. Akitlerle İlgili Kağıtlar” başlıklı bölümünün “A. Belli parayı ihtiva eden kağıtlar” başlıklı fıkrasına; 6824 sayılı Kanunun 5. maddesi ile aşağıdaki bentler eklenerek;
– Resmi şekilde düzenlenen kat karşılığı veya hasılat paylaşımı inşaat sözleşmeleri,
– Resmi şekilde düzenlenen kat karşılığı veya hasılat paylaşımı inşaat sözleşmeleri kapsamında yapı müteahhitleri ile alt yükleniciler arasında düzenlenen inşaat taahhüt sözleşmeleri,
– Kat karşılığı veya hasılat paylaşımı inşaat işlerine ilişkin danışmanlık hizmet sözleşmeleri,
– Yapı denetimi hizmet sözleşmelerinin,
Binde 9,48 oranında nispi damga vergisine tabi olacağı hükümlerine yer verilmiştir.
Ancak 15/03/2017 tarihli Resmi Gazete’de yayımlanan 2017/9973 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile; damga vergisi oranı, yukarda sayılan bentler için “0” (sıfır) oranına indirilmiştir. Diğer bir ifadeyle, yapılan bu düzenleme ile özel inşaat işlerinde damga vergisi yükü kaldırılmıştır.
Buradan şu sonucu çıkarabiliriz. Resmi olarak düzenlenmeyen KKİS’ler yukarıdaki istisnadan faydalanamayacaktır. Vergi dairelerindeki KDV iade servisleri, iade için gerekli belgeler dışındaki vergisel eksikliklerle ilgilenmenin iadeyi geciktireceği düşüncesindedir. Kanımca bu yanlıştır. Nihayetinde düzeltme fişini imzalayacak merci vergi dairesi müdürü olduğundan her türlü vergi kaçağını bildirme ile mesuldür. Ayrıca damga vergisi deyip geçmeyelim,(bir bedel tayin edilmese bile verilen özelgelerde bunun tespit edilebildiği alanlar geniş tutularak) ,inşaat işlerinde damga vergisi kaynağı çok büyüktür.
Sözleşme ile ilgili diğer önemli konu tarafların yapı ruhsatında belirtilen kişiler olup olmadığıdır. Belediyeden ruhsat çıkarılırken yapı sahibi ile müteahhit alanında belirtilen kişilerin sözleşmedeki taraflarla karşılaştırılması yapılmalıdır. Ayrıca ruhsat süresi ile inşaatın başlangıcı ve bitişi kontrol edilmelidir. Çünkü, 03.07.2017 tarih 30113 sayılı planlı alanlar imar yönetmeliğine göre ; “Yapı ruhsatına ilişkin genel hükümler
MADDE 54 –(1) Kanun ve bu Yönetmelikle getirilen istisnalar dışında yapı ruhsatı alınmaksızın hiçbir yapının inşasına başlanamaz.
(2)Ruhsat tarihinden itibaren 2 yıl içinde inşasına başlanmayan veya 5 yıllık ruhsat süresi içinde tamamlanmayan ve süresi içinde ruhsat yenilemesi yapılmayan yapılar, ruhsatsız yapı olarak değerlendirilir.” Diğer bir husus KKİS lere dayanarak yapılan inşaat işlerinde sözleşmenin yapı ruhsatından önce düzenlenmiş olmasının akdin geçerliliğine gölge düşürmeyeceği kanaatindeyim. Kişilerin sözleşme hürriyeti anayasal güvenceye (md48) alındığından bazı ilkeler ışığında akit yapmak serbesttir. Sözleşme serbestisi ilkesi; kişilerin dilediği konuda, dilediği içerikte ve şekilde sözleşme yapma hakkı olarak tanımlanabilir. Bu özgürlüğün sınırları ise kanunun emredici hükümleri, ahlak, kamu düzeni, kişilik hakları veya imkânsızlıktır. Yani bu unsurlar eksik değilse akit geçerlidir. Bana göre yapı ruhsatının olmaması sözleşme yapmaya engel değildir. Fakat ruhsattan önce yapıyla ilgili hiçbir yükü arsa sahibi dışında kimse yüklenemez. (yapı ruhsatı masrafları vb.) Tabii ki bu benim görüşüm. Burada konunun KDV İade açısından değerlendirilmesi subjektif sonuçlara yol açacağından GİB in sektör temsilcileri ile yapacağı istişarelerle yol haritası belirlemesi daha faydalı olur kanısındayım. Çünkü sorun teknik bilgi ve analiz gerektirdiğinden tek taraflı yön vermek fazla iddialı olacaktır.
SONUÇ
Kat Karşılığı İnşaat Sözleşmesi ve buna dayanılarak yapılan inşaat işleri İstanbul merkezli vergi dairelerinin son on yıllık dönemde başının belası olmuş durumda. İndirimli orandaki KDV İadesinin kendi zorluğu yetmezmiş gibi birde her sektöre ayrı yüklenim hesabı getirmek işleri çığırından çıkartmıştır. Ellerinde ölçü araçları ile metrekare hesabı yapan memurlar, demir ve beton fiyatlarını takip eden idarecileri İstanbul’un her yerinde görebilirsiniz. Buna karşın taşra idarecilerinden aldığı küçük bilgilerle konuyu KDVİRA ile çözebileceğini düşünen GİB.
Bu yazımızda konuya çok küçük bir giriş yaparak sözleşme ve ruhsat kavramlarını açıp ilişkilendirmeye çalıştık. Bu evraklar birbiri ile çelişen bilgiler barındırmamak şartıyla yapacağımız KDV İadesinin inşaatı tanımak açısından ön belgesidir.
Dipnotlar:
1- 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu
2- 6098 sayılı Türk Borçlar Kanunu
3- Yargıtay Kararları
4- Planlı Alanlar İmar Yönetmeliği
5- 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu
[vc_row][vc_column][vc_message message_box_color=”juicy_pink”] Sorumluluk Beyanı ve Hukuki Haklarımız [/vc_message][vc_column_text]