Cemalettin YILDIZ
Vergi Dairesi Müdür Yardımcısı
cemalettin.yildiz@gelirler.gov.tr
1. Yoklama
1.1. Yoklamanın Amacı
Yoklama kelime anlamı olarak, bir şeyin belli bir zaman ve yerde bulunup bulunmadığını anlamak için yapılan bir işlemdir. Vergi Hukuku açısından ise yoklama vergi kanunlarının uygulanması için fiilen tespiti gereken durumların yerinde araştırılması faaliyetidir. Yoklama, Vergi Usul Kanunu’nda(VUK)[1] tanımlanmış; kanun koyucu kanunun 127. maddesinde “yoklamadan maksat” ifadesini kullanarak yoklama işleminin hangi amaçla yapıldığını ortaya koymuştur[2]. Buna göre yoklamadan maksat, mükellefi ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve konuları araştırmak ve tespit etmek şeklinde ifade edilmiştir. Buna göre yoklamadan maksat, mükellefi ve mükellefiyetle ilgili maddi olayları, kayıtları ve konuları araştırmak ve tespit etmek şeklinde ifade edilmiştir.
İdarenin mükellefleri denetleme yollarından biri olan yoklamanın amaçlarını şöyle sıralayabiliriz;
√ Mükellefiyetini tesis ettirmemiş kişileri tespit edip mükellef kaydını gerçekleştirmek,
√ Vergi matrahına esas teşkil edecek bilgileri toplamak ve bu bilgilerin doğruluğunu araştırmak ,
√ Vergilendirmede etkili olacak olayları yazılı olarak tutanak altına almaktır.
Mükellef bildirimlerine yönelik yoklamada amaç, mükelleflerin bildirimlerinin doğruluğunun idarece saptanmasıdır. Vergiyi doğuran olayın kayıt altına alınmasındaki ilk adım işe başlama bildirimidir. Bu bildirime istinaden vergi idaresi işe başlama yoklaması yapar Mükellefiyet tesisini takiben yapılan işe başlama yoklaması kayıt dışı ekonomiyle mücadele anlamında da önem arz etmektedir[3]. Bu şekilde sahte belge düzenleme amacıyla yapılan mükellefiyet tesisinin önüne geçilebilmektedir. Örneğin; bir firmanın işe başlama bildiriminde bulunmuş olmasına rağmen yoklamada faaliyet konusunun yapılan işin mahiyeti ile örtüşmemesi, çalışanının bulunmaması, demirbaşlarının faaliyet konusu ile uygunsuz olduğunun tespit edilmesi, mükellefin sahte belge düzenleme amaçlı işyeri açtığı ihtimali yönünde ciddi bir veridir. Diğer bildirimlere istinaden yapılan yoklamalar ile değişikliğin mükellefiyet üzerindeki etkileri tespit edilmesi amaçlanmaktadır.
Öte yandan yoklama “önleme etkisi”[4] ve “caydırma etkisi”[5] yaratarak, vergi kanunlarına aykırı davranışları önleme ve caydırma amacı da vardır. Şöyle ki; mükelleflerin dikkatsizliği veya kanunlara yeterince nüfus edememesi gibi durumlardan kaynaklı hataların tespiti, yoklama sırasında anlaşılır. Hatalı ya da yanlış bir durumun tespiti ve doğru olanın karşı tarafa aktarılması, hatalı ve yanlış tekrarların önüne geçer. Bu şekilde yoklamanın önleme amacı gerçekleşmiş olur. Ayrıca, yoklamanın sonucunda vergisel bir eksiklik veya kanuna aykırı bir durum saptanması halinde kesilecek ceza mükelleflerin vergi kanunlarına aykırı davranmalarında caydırıcı olabilir. Mükellefin, yapılan yoklama sonucuna göre cezai yaptırımların derhal uygulandığını görmesi, vergi kanunlarına uygun hareket etmesini sağlayacaktır[6]. Bu şekilde yoklamanın caydırma amacı gerçekleşmiş olur.
Yoklama, mükellefiyet tesis ettirmemiş veya ettirmiş kişilerin vergilendirilmeyen kazançlarının tespitini sağlarken, vergi gelirlerinin arttırılmasına ayrıca ticari rekabetin ve sosyal adaletin tesisine de yardımcı olur[7]. Amacına ulaşmış bir yoklama vergilendirme işlemlerinin her aşamasında veri olarak kullanılabilir. Örneğin vergi incelemesi sırasında mükellef tarafından önceki dönemlere ilişkin verilen bilgilerin doğruluğu, düzenlenen yoklamalara bakılarak tespit edilebilir. Yani yoklama vergilendirmenin her aşamasında önemli bir veri sağlar. O halde yoklamanın amacını, vergiyi doğuran olayların kavranılarak bunların vergi dairesinin bilgisi dışında kalmamasını sağlamak olarak özetleyebiliriz[8].
1.2. Yoklamanın Hukuki Niteliği
Yoklama vergi denetimi araçlarından sadece biri olup, diğer denetim araçlarını; vergi incelemesi, arama ve bilgi toplama şeklinde sıralayabiliriz. Aslında VUK’ da Vergi Denetimi başlıklı bir düzenleme yoktur. Vergi denetimi, “Yoklama”, “İnceleme”, “Bilgi Toplama” ve “Arama” olmak üzere dört alt bölüm başlığı içinde düzenlenmiştir. Fakat “Yaygın ve Yoğun Vergi Denetimi” de yasada yer almamaktadır. Daha çok vergi idaresi tarafından kullanılan bir kavramdır.
Yoklama bir idari işlemdir. İdari işlem kamu gücü ayrıcalıkları içeren hukuki işlemlerdir. İdari işlemi daha geniş olarak tanımlamak gerekirse, hukuki sonuç doğurmaya yönelik, kamu gücü ayrıcalıklarına dayanan irade açıklamalarıdır[9]. Yoklamanın kamu gücü ayrıcalığı ile donatılmış olması idarenin mükellefe karşı üstünlüğünün bir göstergesidir. Yani idarenin taraf olduğu konularda eşitlik ilkesi değil, idarenin üstünlüğü anlayışı geçerlidir[10]. Fakat, bu üstünlük sadece kanunun verdiği yetkiler kapsamında vergi sisteminin düzgün ve adaletli işlemesi için tanınmaktadır.
Yoklama aynı zamanda bir hazırlayıcı işlemdir. Hazırlık işlemleri bir idari kararın alınmasından önce yapılan, karar almaya yetkili makamı bağlamayan; ama bu makamı bilgilendirici, aydınlatıcı ve yönlendirici işlemlerdir[11].
Hazırlık işlemleri icrai nitelikte değildir; yani tek başlarına herhangi bir hukuki sonuç doğurmazlar. Bu işlemlere karşı doğrudan dava açılamaz. Yoklama tutanağı da bir hazırlayıcı işlemdir. Yoklamaya yetkili memurlar tarafından düzenlenen tutanak mahiyetindeki yoklama fişleri ve yoklama cetvelleri kesin ve yürütülmesi zorunlu idari bir işlem olmayıp, yoklama yapılan konularla ilgili bir tespit niteliğindedir[12]. Yoklama tutanağı tek başına iptal davasının konusu olamaz.
Hukuki sonuç doğuran işlem, bu hazırlayıcı işlemlere dayanılarak yapılmış olan asıl işlem, yani idari karardır[13]. İdarenin bu kararına karşı dava açılabilir ve bu davada hazırlayıcı işlem, asıl işlemin dayanağını teşkil ediyorsa onun da hukuka aykırı olduğu ileri sürülebilir. Örneğin, düzenlenen bir yoklama tutanağına istinaden idare özel usulsüzlük cezası kesmiş ve mükellefe tebliğ etmiş ise mükellef hazırlayıcı işlem olan yoklamaya değil, kesilen usulsüz cezasına dava açabilir. Mükellefin süresi içerisinde idareye dava açması ve mahkemenin kesilen özel usulsüzlük cezasının yerinde olmadığı yönünde karar vermesi durumunda, yoklama tutanağının da hukuka aykırı olduğu ileri sürülebilir.
VUK yoklamaya yetkili olan memurlara md.127/c ve md.127/e maddeleri ile el koyma yetkisi vermiştir. Buradaki el koyma işlemi Ceza Muhakemesi Kanunu gereği bir koruma tedbiridir. Yoklama sırasında böyle bir koruma tedbirine başvurulmasının nedeni, vergisel açıdan önem teşkil eden delillerin karartılmasının önüne geçerek maddi gerçeğe ulaşmaktır. Koruma tedbirlerinin temel hak ve özgürlüklere müdahale oluşturması, her zaman yapılmaması gerektiğini ve istisnai olduklarını gösterir. Nitekim ilgili kanun maddeleri de el koyma işlemini sınırlamıştır. Yani “….vergi kaybının bulunduğuna emare teşkil eden…”, veya “sevk irsaliyesi ve faturanın taşıtta bulunmaması halinde” diyerek belli durumlarda başvurulması gerektiğini belirtmiştir.
2. Yoklamanın Kapsamı
2.1. Yoklamaya Tabi Olanlar
Mükellefin tanımı VUK md.8 de yapılmıştır. Buna göre mükellef, vergi kanunlarına göre kendisine vergi borcu terettüp eden gerçek ve tüzel kişi olarak tanımlanmıştır. VUK’a göre mükellef olan herkes yoklamaya tabidir. Fakat yoklamaya tabi olmak için illa ki mükellef olmak gerekmez. Verginin konusuna giren ve yoklama ile tespiti yapılabilen her durumda ilgili kişi yoklamaya tabidir. Yani mükellef olup olmaması önem teşkil etmeksizin herkes yoklamaya tabi olabilir. Önemli olan yoklama ile tespiti yapılabilecek durumun varlığıdır. Örneğin, vergi dairesinde mükellefiyet kaydı olmadan, kiraladığı bir dükkânda ticari faaliyetle uğraşan kişi yoklamaya tabidir. Ya da mükellefiyet kaydı olmasına rağmen, şube açıp vergi dairesine bildirmeyen sorumlu da yoklamaya tabidir. Hatta yoklama yapılmak üzere gidilen iş yerinde yoklanacak mükellefin dışında başka bir mükellefin veya yükümlünün bulunması halinde bunlar da yoklamaya tabidir. Yani resmi olarak mükellefiyet kaydı yaptırmamış olanlar ile hâlihazırda mükellefiyet kaydı olanlar yoklamaya tabidir.
2.2. Yoklama Yapmaya Yetkili Memurlar
VUK yoklamaya yetkili olanları açık bir biçimde belirtmiştir. Kanunda yoklamaya yetkili olanların tek tek belirtilmesi bunların dışındaki kişilerin yoklamaya yetkili olmadıklarını gösterir. Yoklamaya yetkili olanlar, yoklama görevleri sırasında Anayasa ile güvence altına alınmış olan konut dokunulmazlığı, özel hayatın gizliliği, mülkiyet hakkı gibi temel hak ve hürriyetlere riayet etmek zorundadırlar[14]. Yoklamaya yetkili memurlar VUK md.128’ de sıralanmıştır. Bunlar;
√ Vergi dairesi müdürleri
√ Yoklama memurları
√ Yetkili makamlar tarafından yoklama işi ile görevlendirilenler
√ Vergi incelemesine yetkili olanlar
√ Gelir uzmanları
Yoklamanın yukarıda sayılan kişiler tarafından yapılması gerekir. Zira Danıştay, yoklamaya yetkili olmayan kişilerce düzenlenmiş tutanağa dayanan iddia ve tespitleri dikkate almamaktadır[15]. Kanunda yoklama yetkisine sahip olanların kadrosu azımsanmayacak derecede çok olmasına karşın, çok az bir kısmı doğrudan yoklama görevini ifa etmektedir. Vergi incelemesine yetkili olanlar etkinlik ve verimlilik kavramları gereği ve yoklamaya göre daha çok uzmanlık gerektirdiği düşünülen vergi incelemesi işi ile uğraşmaktadır. Vergi dairesi müdürleri ise daire içindeki görevleri ve iş yoğunlukları nedeniyle yoklama yetkilerini kullanmaları oldukça zordur.
GİB’in Teşkilat ve Görevleri Hakkındaki 5345 sayılı Kanun ile gelir uzmanlarına da yoklama yetkisi verilmiştir[16]. Sonradan verilmiş bir yetki olmasına karşın özellikle İstanbul genelinde yoklamaya yapan yoklama memurun, gelir uzmanı ve özel yoklama yetki belgesi verilen gelir uzman yardımcılarından oluştuğunu söyleyebiliriz.
2.3. Yoklamanın Usulü
Yoklamaya istinaden mükellefiyet değişikliği ve tesisi, mükellefiyetin silinmesi, vergi tarh edilmesi, vergi incelemesine sevk edilmesi, idari nitelikli ceza uygulamaları, malların alınması ve satılması işlemleri yapılabilir. Bu denli ağır sonuçlar, yoklamanın önemini ve belli bir usule göre yapılması gerektiğini gösterir. Çünkü usule aykırı bir durum vergiyi doğuran olayı da sakatlar. Bu da yoklama memurunun donanımlı olmasını bir o kadar da, yoklama sırasında dikkatli ve özenli davranmasını gerektirir.
2.3.1. Kimliğini ve/veya Yetki Belgesini Gösterme
Yoklama memurları veya yoklama işi ile görevlendirilenler, nezdinde yoklama yapılacak olan ilgililere, kimlik ve/veya yetki belgesi göstermelidir[17]. Kimliğin ve/veya yetki belgesinin gösterilmesi bakımından klasik yoklama ve e-yoklama açısından bir farklılık yoktur. Kimlik ve/vaya yetki belgesini göstermek için mükellefin belge ibrazı talebi önemli değildir. İlgili tebliğde de belirtildiği gibi, yoklama memurları ve yoklama işi ile görevlendirilenler, nezdinde yoklama yapılacak olan ilgililere, hangi konuda yoklama yapmaya yetkili olduklarını belirtir, fotoğraflı “Özel Yoklama Yetki Belgesini” veya “Yoklama Yetki Belgesini” yoklamaya başlamadan önce ibraz etmek zorundadır[18]. Vergi inceleme elemanları ise yoklamaya katılmaları durumunda, inceleme yetki belgesini göstermeleri yeterlidir. Eğer memur kimliğini ve/veya yetki belgesini göstermezse, yoklanan mükellef ya da sorumlu kimliğini ve/veya yetki belgesini sorma hakkına sahiptir. Belge ibrazı, kendilerini maliyeci olarak tanıtıp çıkar sağlamaya çalışanların önüne geçilmesi bakımından önem arz etmektedir[19].
2.3.2. Yoklama Tutanağının Düzenlenmesi
Yoklama ile görevlendirilme işlemi yapılan ve yoklamanın türüne göre özel yoklama belgesi veya yoklama yetki belgesini nezdinde yoklama yapılana gösteren yoklama memuru, yoklama tutanağını düzenlenme aşamasına geçer. Yoklama tutanağının düzenlenmesinde klasik yoklama ve e-yoklama arasındaki fark mükellefin beyanının ve tespiti yapılan hususların yoklama tutanağına geçirilme şeklidir. Klasik yoklamada yoklama fişine aktarılacak hususlar elle yazılır. E-yoklamada ise yoklama tutanağına aktarılacak hususlar tablet üzerinden elektronik klavye kullanılarak yazılmaktadır. Yoklama memuru tutanağı düzenlemeye başlamadan önce yoklamanın konusu hakkında karşı tarafa bilgi vermelidir. Konu ile ilgili olarak yoklanacak kişi tarafından sorulan sorular, yoklama memuru tarafında kanuni çerçevede cevaplanır.
Yoklama sırasında esas olan mükellefin beyanıdır. Yoklama eğitim ve seminerlerinde sık kullanılan bir ifade vardır; “olayın fotoğrafını çekin”. Bu ifade yoklama sırasında mükellefin ağzından çıkan sözün asıl olduğu ve iş yerinde ne bulunuyor ise, örneğin demirbaş adedi, işçi sayısı vb. onun yoklama tutanağına geçirilmesi gerektiğini belirtir. Fakat bunların yoklama tutanağına geçirilmesi sırasında nezdinde yoklama yapılanın, tespit edilen hususlarla ilgili verdiği beyanlarda yoklama tutanağına eklenir. Örneğin 22 adet iş makinesi 3 adet jeneratör bulunan bir iş yerinde, mükellefin iş makinalarının 9 tanesinin kullanılamadığını belirtmesi halinde, bu ifade de yoklama tutanağına geçirilir. Yoklama memuru yoklama tutanağına mükellefin beyanı ve iş yerinde bulunan demirbaş veya vergisel işlemlere esas teşkil eden defter belge ve delillerle ilgili yaptığı tespitleri geçirir. Yoklama memuru yoklama tutanağına yorumunu katamaz. Mükellef kural olarak yoklama memurunun sorunlarına cevap vermek zorunda değildir. Yani susma hakkını kullanabilir. Ancak mükellef kimlik ve adres bilgilerini açıklamak zorunda olup susma hakkına sahip değildir. Mükellefin yalan beyanda bulunması suçtur[20].
2.3.3. Yoklama Tutanağının İmzalanması
Yoklama tutanağı düzenlendikten sonra, mükellefin ve yoklama memurunun imzası yoklama tutanağına atılır. Yoklama tutanağının imzalanması aşamasında, muhatap orada ise imzasının alınması asıldır. Yoklama tutanağı, nezdinde yoklama yapılana yani yükümlüye, tüzel kişilerde kanuni temsilcilere, bunların bulunmaması durumunda ise yetkili adamına imzalattırılır[21]. Yetkili adamdan kasıt, umumi vekil, muhasebeci, daimi personeli gibi kimselerdir. Sadece işe başlama yoklamalarında mükellefin yetkili adamından imza alınması, yetkilinin konuyla ilgili olarak vekâletinin bulunmasına bağlıdır. Yani, işe başlama yoklamalarında mükellef dışında imzasına başvurulan kişinin, konuyla ilgili yetkilendirilmiş vekâletnamesinin bulunmasına ve burada açık bir şekilde “işe başlama yoklamasında imza atmaya yetkili” ifadesinin yazılı olmasına bağlıdır. Danıştay bir kararında muhatabının eşine imzalatılan yoklama fişleri de muteber sayılır denilmiştir[22]. Buna karşılık başka bir kararında Danıştay “…belirtilen kişilerin imza ve ifadelerini içermeyen ve vergiyi doğuran olayla ilgili tabii ve açık olmayan kişiler nezdinde düzenlenen yoklama fişi ile saptandığı, bu yoklama fişine istinaden tarhiyat yapılmasının ise yerinde olmadığı gerekçesiyle kabul ederek tarhiyatı terkin eden Vergi Mahkemesi kararının mükellefin sahibi bulunduğu özel arabası ile taksi işletmeciliği yaptığının yoklama fişi ile tesbit edildiği ileri sürülerek bozulması isteminin reddine karar vermiştir.”[23]. diyerek yoklama tutanağını imzalama yetkisi bulunmayan kişilerin imzasına dayanarak yapılan tarhiyatları geçersiz görmüştür. Uygulamada, sadece seyyar satıcı ve home ofis olarak faaliyet gösterenler nezdinde düzenlenen yoklamalarda eşinin imzasına başvurulmaktadır.
Klasik yoklama sisteminde iki nüsha halinde düzenlenen tutanak, usulüne uygun olarak düzenlenip elle imzalandıktan sonra, nezdinde yoklama yapılana veya yetkilisine bir nüshası verilirdi. VUK md.131’ in değişmeden önceki haline göre, hakkında yoklama yapılan ya da yetkili adamı yoklama yerinde bulunmuyorsa ya da imzadan kaçınıyorsa bu durum tutanağa yazılır ve yoklama tutanağı polis, muhtar, jandarma ve ihtiyar meclis üyesinden birisine imzalatılırdı. Bu sistemde bunlardan sadece birinin imzası yeterli kabul edilirdi[24]. Yoklama tutanağını imzalayan polis, jandarma, muhtar veya ihtiyar meclisi üyelerinden birinin yoklama yerinde bulunduğunun da tutanakta tespiti gerekmekteydi. Nitekim Danıştay’ın kararına göre, yoklama tutanağının muhtara imzalatılması şekil şartını yerine getirilmiş ise de muhtarın olay yerinde hazır bulunduğuna dair herhangi tespite yer verilmediği gerekçesi ile tutanağa bağlı olarak kesilen usulsüzlük cezası uygun görülmemiştir[25]. İlgili kişilerin yoklama sırasında bulunmaması halinde, nüshanın biri yedi gün içinde yükümlünün adresine tebliğ edilirdi.
E-yoklama tutanakları yoklamaya yetkililer tarafından yoklama faaliyetinin amacına uygun kurallar çerçevesinde mobil cihazlar aracılığı ile elektronik ortamda oluşturulur. Yoklama sırasında tespit edilen hususlar, nezdinde yoklama yapılana veya yetkilisine okutularak karşılıklı kabul görülmesi halinde;
√ Nezdinde yoklama yapılanın elektronik imza aracı bulunması halinde elektronik imza ile e-yoklama fişi imzalanır,
√ Nezdinde yoklama yapılanın elektronik imza aracı bulunmaması durumunda; yoklamaya ilişkin özet bilgilerle benzersiz kodun üzerine yazıldığı e-yoklama imza formu, tarih yazılmak suretiyle yoklamaya yetkililer ve nezdinde yoklama yapılan kişi veya yetkilisi tarafından elektronik olarak imzalanır. Tutanağın imzalanmasının ardından, tutanak yoklama memuru tarafından elektronik ortamda onaylanır ve süreç tamamlanır[26].
Yoklamanın elektronik ortamda yapılamadığı durumlarda, mükellef veya temsilcilerin tutanağı imzadan imtina etmeleri durumunda VUK md.131’ e göre tutanağı imzadan imtina edildiği belirtilerek polis, jandarma, muhtar ve ihtiyar meclisi üyelerinden birine imzalatılacaktır.
24.07.2025 tarihli ve 7555 sayılı kanunun 4 üncü maddesiyle eklenen cümle ile “Şu kadar ki yoklama fişinin, bu Kanunun 132/A maddesi kapsamında, koordinat bazlı konum bilgisini ve yoklama yapılan yere ilişkin fotoğrafları içerecek şekilde elektronik ortamda tanzim edildiği durumlarda polis, jandarma, muhtar veya ihtiyar meclisi üyelerinin imzası aranmaz.” şeklinde eklenerek teknolojik gelişmelere yönelik önemli bir düzenlemedir.
2.4. Somut Olarak Yoklama Yapılabilecek Türler
√ İşe Başlayan Mükellefler
√ İşi Bırakan Mükellefler
√ Adres Değiştiren Mükellefler
√ Şube Açılışı/Kapanışı Yapan Mükellefler
√ Katma Değer Vergisi(KDV) İade Talebinde Bulunan İhracatçı ve Diğer Mükellefler
√ Hakkında Şüphe Olan Mükellefler
√ Hakkında İhbar Olan Mükellefler
√ Merkez Birimlerin Bildirimleri(Özel esas yoklamaları, Mükellefiyet kayıtlarının analiz ve değerlendirme sonuçlarına göre mükellefiyetine devamı gerek görünmeyenler(VUK 160/A))
2.5. Toplu Yoklama
Gelir İdaresi Başkanlığı’nın(GİB) belirleyeceği genel esas, hedef ve takvime uygun olarak, toplu yoklama planı hazırlanması halinde toplu yoklama yapılabilmektedir[27]. Toplu yoklama VUK md.133’ de düzenlenmiştir. Toplu yoklamalar amaç ve sonuçları bakımından benzer olayların toplu olarak tespitine yönelik olarak yapılmaktadır[28]. Denetim Grup Müdürlükleri tarafından kayıtsız iş yeri ve işçi tespitlerine, kira tespitlerine, mükelleflerin belge düzenine uyup uymadıkları yönünde toplu yoklama yapılabilmektedir[29].
GİB tarafından hazırlanan toplu yoklama planında; vergi dairesi yetki alanı içindeki iş yeri esasına göre çalışan sürekli yükümlülüğe tabi mükelleflerin, vergi nev’ileri itibarıyla adedi, mahalle ve köylerin isimleri ve her mahalle veya köye isabet eden mükelleflerin sayısı (yaklaşık olarak), toplu yoklamaya tabi tutulacak mahalle veya köylerin hangileri olduğu, toplu yoklama için kaç memurun görevlendirileceği ve yoklamanın ne kadar süreceği gibi hususlar yer alır[30]. Toplu yoklama periyodik ve süratli bir biçimde yapılır. Ayrıca yoklama konusu hususlar toplu yoklamaya alınan mükellef ve iş gruplarının hepsinde istisnasız olarak tespit edilmektedir[31]. Bu yoklamanın amacını, ekonominin kayıt altına alınmasının güç olduğu durumlarda vergi kayıp ve kaçağının önüne geçmek olduğunu söyleyebiliriz.
2.6. Yoklamanın Yeri ve Zamanı
Yoklama, mükellefin işyeri ve eklentilerinde yapılmaktadır. VUK md.156’ ya göre ticari, sınai, zirai ve mesleki faaliyette iş yeri; mağaza, yazıhane, idarehane, muayenehane, imalathane, şube, depo, otel, kahvehane, eğlence ve spor yerleri, tarla, bağ, bahçe, çiftlik, hayvancılık tesisleri, dalyan ve voli mahalleri, madenler, taş ocakları, inşaat şantiyeleri, vapur büfeleri gibi ticari, sınai, zirai veya mesleki bir faaliyetin icrasına tahsis edilen veya bu faaliyetlerde kullanılan yerdir. Durum tam olarak bu olmamakla birlikte, yoklamanın iş yerinde yapılmadığı durumlarda başka yerde yapılması mümkündür. Örneğin, nakil araçları için karayolları üzerinde, GMSİ yönelik tespitlerde eve gidilerek yoklama yapılabilir. Yoklama, maddi olayların, kayıtların ve konuların tespitine yönelik olarak yapılır. Yoklamanın bunlara yönelik olmayan yerlerde yapılması onu geçersiz hale getirecektir. Nitekim, Danıştay bir kararında, yoklama tutanağını muteriz şirketin üyesi ile ilgisi bulunmayan kişiye ait iş yerinde tanzim edildiği gerekçesi ile hükümsüz saymıştır[32].
3. Yaygın ve Yoğun Vergi Denetimi
3.1. Yaygın ve Yoğun Vergi Denetiminin Anlam ve Şekli
VUK’un vergilendirme başlıklı birinci kitabının yedinci kısmında “Yoklama ve İnceleme” başlığı altında yoklamayla ilgili düzenlemeler bulunmaktadır. “Yaygın Yoğun Vergi Denetimi” kavramının daha çok vergi idaresi tarafından kullanılan bir kavram olup ve kanun maddesi şeklinde düzenlenmediğini belirtmek gerekir. Yaygın ve yoğun vergi denetimi, yoklama başlığı altında yoklamaya yetkili olanlara verilen yetkiler ile kullanılır[33]. Yaygın vergi denetimi, belli bir bölgede yapılan denetimi; yoğun vergi denetimi ise, belli bir sektör belirlenerek o sektör bazında yapılan vergi denetimini ifade eder. Örneğin, yoklama yapılacak bölge ve buradaki cadde/sokak belirlendikten sonra, bu cadde veya sokakta faaliyet gösteren tüm mükelleflerin faaliyet konusuna bakılmaksızın denetlenmesi yaygın vergi denetimini, fakat belirlenen cadde ve sokakta sadece doktorların denetlenmesi ise yoğun vergi denetimini ifade eder. Yaygın denetimde faaliyet konusu önemli olmamakta, belirlenen bölgedeki herkes denetime tabi tutulmaktadır. Yoğun denetimde ise bir sektör belirlenir ve sektörel bazda tespitler yapılır.
213 sayılı VUK md.127 ve md.128 çerçevesinde gerçekleştirilen yaygın ve yoğun vergi denetimine ilişkin maddeler yedi ana grup altında toplayabiliriz. Bunlar;
1. Mükellefiyet denetimi
2. Bildirimlerin Doğruluğu Denetimi
3. Günlük hasılatı tespit etmek,
4. Ödeme kaydedici cihazlarla ilgili denetim
5. Defter, belge ve levha denetimi
6. Yol denetimi
7. Bandrol denetimi
Yaygın yoğun vergi denetimi, vergi suçu teşkil eden fiillerin tespit edilerek cezanın tutanağa işlenmesi sistemine dayanan bir denetim şeklidir. Ayrıca, yaygın yoğun vergi denetimleri, vergiyle ilgili olayların zamanında öğrenilmesi, belge düzeninin sağlanması, vergi kayıp ve kaçağının önlenmesi ve mükellefleri vergi kanunları bazında eğiterek yapılacak olası hataların önüne geçme amacıyla yapılır[34].
Yaygın Yoğun Vergi Denetimi Uygulamasında, birkaç yöntem olduğu görülmektedir. Bu denetimlerden bir kısmı, sokakta, caddede mal satın alan tüketicilerle veya şehir giriş çıkışlarında, otobüs terminallerinde, nakliye ambarı veya kargo şirketinin bürolarında sürücüler, yolcular, çalışanlarla muhatap olunan, ağırlıklı olarak belge düzenine yönelik denetim şeklinde yapılmaktadır.
Diğer bir kısım ise, iş yerinde günlük hasılatın tespiti, vergi levhası bulundurma zorunluluğuna uyulup uyulmadığı, günü gününe kayıt yapılması gereken defterlere ilişkin denetimler, faturasız mal bulundurup bulundurmadığı, kanuni defter ve belgelerin dışında defter ve belge tespiti ve alınması ile ilgili olarak mükellefin iş yerinde mükellefle bire bir muhatap olunarak yapılan denetimlerdir. Bu sayılanların dışında vergi incelemesine yetkili olanların başkanlığında belli zamanlarda fiili envanter yapılmaktadır.
4. Sonuç
Yoklama vergi denetim araçlarından birisi olmakla birlikte, amacı, kapsamı, hukuki niteliği ve sonuçları itibariyle denetim sistemi içerisinde önemli bir yere sahiptir. Bunun nedenini yoklamanın güçlü bir delil elde etme aracı olması yanında, vergi kayıp ve kaçağının önlenmesi ve tespit edilmesinde etkin olarak kullanılmasına bağlayabiliriz. Vergi sisteminin etkinliğini ve adaletini sağlamak, kamu gelirlerinin güvence altına alınması açısından zorunludur. Bu kapsamda uygulanan yoklama, yaygın ve yoğun denetim faaliyetleri, mükelleflerin beyanlarının doğruluğunu tespit etmek ve vergiye gönüllü uyumu artırmak açısından hayati önem taşımaktadır.
Yoklama, mükellefin faaliyet gösterip göstermediğini, işyerinin fiili durumunu ve beyan ettiği bilgilerin doğruluğunu sahada tespit etmeye yönelik bir denetim aracı olup, özellikle vergi mükellefiyetinin başlangıcı ve devamı açısından temel bir işlev görmektedir.
Öte yandan, yaygın ve yoğun denetim, hem kapsam hem de içerik açısından daha derinlemesine ve sistematik bir kontrol sürecini ifade etmektedir. Vergi idaresi tarafından risk analizleri doğrultusunda yürütülen bu denetimlerde, belirli sektörler veya mükellef grupları hedef alınarak çok sayıda ve sıkı kontroller gerçekleştirilir. Bu sayede, hem kayıt dışılıkla etkin mücadele edilmekte hem de mükellefler arasında vergiye uyum düzeyi artırılmaktadır.
Ancak bu denetim araçlarının uygulanmasında, hukuki güvenlik, ölçülülük ve mükellef hakları ilkeleri göz önünde bulundurulmalı; denetimin amacı cezalandırmadan ziyade rehberlik ve uyumu teşvik etmek olmalıdır. Aksi takdirde, idare ile mükellef arasındaki güven ilişkisi zedelenebilir ve vergi sistemine olan inanç sarsılabilir.
Sonuç olarak, yoklama ve yaygın-yoğun denetim uygulamaları, doğru planlandığında ve dengeli şekilde yürütüldüğünde, hem kamu maliyesi hem de vergi mükellefleri açısından dengeleyici bir işlev üstlenmektedir.
Kaynakça
— 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
— Gelir İdaresi Başkanlığı, Strateji Geliştirme Daire Başkanlığı, 2014 Performans Programı(PP), Yayın No:174, Ocak:2014,
http://www.gib.gov.tr/sites/default/files/fileadmin/beyannamerehberi/Gib_2014_Performans_Programi.pdf
(Erişim tarihi:02.06.2025) S.46
— Zuhal Ergen ve Leman Kılınçkaya, “Türkiye’de Vergi Denetim Sistemi ve Sistemin Aksaklıklarının Değerlendirilmesi”,[Elektronik Versiyon], Sosyo Ekonomi, Cilt 21, Sayı 21, 2014, https://dergipark.org.tr/download/article-file/197784, (02.06.2025), s.284
— Söyler, İlhami. Türk Vergi Hukukunda Yoklama, Ankara: Başbakanlık Basımevi, Maliye ve Gümrük Bakanlığı Araştırma, Planlama ve Koordinasyon Kurulu, Yayın No:1987/295, 1987.
— Yeniçeri, Harun. Vergi Usul Kanunda Yoklama, Bursa: Ekin Yayıncılık, 2014.
— İlhami Söyler, Vergi Yoklamasının Geçerlilik Koşulları, Vergi Raporu Dergisi, Sayı: 145, Ekim 2011.
— Gözler, Kemal. İdare Hukuku Dersleri, 6. Baskı, Bursa: Ekin Yayınları, 2007.
— Çavuş, Adnan. “Vergi İdaresinin Yükümlüyü Denetleme Yolları”, Doktora Tezi, Marmara Üniversitesi SBE, 2006.
Dipnotlar:
[1] Resmi Gazete: 10.01.1961, 10703 .
[2] İlhami Söyler(1), Türk Vergi Hukukunda Yoklama, Ankara: Başbakanlık Basımevi, Maliye ve Gümrük Bakanlığı Araştırma, Planlama ve Koordinasyon Kurulu, Yayın No:1987/295, 1987, s.32
[3] Gelir İdaresi Başkanlığı, Strateji Geliştirme Daire Başkanlığı, 2014 Performans Programı(PP), Yayın No:174, Ocak:2014,
http://www.gib.gov.tr/sites/default/files/fileadmin/beyannamerehberi/Gib_2014_Performans_Programi.pdf
(Erişim tarihi:02.06.2025) S.46
[4] Yeniçeri, s.57
[5] Yeniçeri, s.57
[6] Yeniçeri, s.57
[7] Zuhal Ergen ve Leman Kılınçkaya, “Türkiye’de Vergi Denetim Sistemi ve Sistemin Aksaklıklarının Değerlendirilmesi”,[Elektronik Versiyon], Sosyo Ekonomi, Cilt 21, Sayı 21, 2014, https://dergipark.org.tr/download/article-file/197784, (02.06.2025), s.284
[8] Söyler(1), s.39
[9] Kemal Gözler(1), İdare Hukuku Dersleri, 6. Baskı, Bursa: Ekin Yayınları, 2007, s.251
[10] Hasan Nuri Yaşar, İdare Hukuku, 3. Basım, İstanbul: Der Yayınları, 2016, s.321.
[11] Kemal Gözler ve Gürsel Kaplan, İdare Hukuku Dersleri, Güncelleştirilmiş ve Düzeltilmiş 18. Baskı, Bursa: Ekin Yayınevi, Ağustos 2016, s.297.
[12] Adnan Çavuş, “Vergi İdaresinin Yükümlüyü Denetleme Yolları”, (Doktora Tezi, Marmara Üniversitesi SBE, 2006), s.139.
[13] Gözler(1), s.283.
[14] Yeniçeri, s.49.
[15] Danıştay 11. Dairesi, E: 1971/ 161 Sayılı Kararı, K:1973/161, Akratan: İlhami Söyler(2), Vergi Yoklamasının Geçerlilik Koşulları, Vergi Raporu Dergisi, Sayı:145, Ekim 2011, s.64 .
[16] Resmi Gazete: 16.05.2005, 25817.
[17] Harun Yeniçeri, Vergi Usul Kanunda Yoklama, Bursa:Ekin Yayıncılık, 2014, s.45.
[18] 168 No.lu VUK Genel Tebliği,( Resmi Gazete Tarihi:31.12.1985, Sayısı:18975), http://www.gib.gov.tr/gibmevzuat, (02.06.2025)
[19] Söyler(1), s.67 .
[20] TCK 206. madde; “Bir resmi belgeyi düzenlemek yetkisine sahip olan kamu görevlisine yalan beyanda bulunan kişi, üç aydan iki yıla kadar hapis veya adli para cezası ile cezalandırılır.” 5237 Sayılı Türk Ceza Kanunu(TCK), (Resmi Gazete Tarih : 12.10.2004, Sayısı :25611) https://mevzuat.gov.tr/mevzuatmetin/1.5.5237.pdf, (02.06.2025)
[21] Gürol Ürer(2), Vergi Usul Kanunu Uygulaması, Gözden Geçirilmiş 5. Baskı, Ankara: Seçkin Yayıncılık, 2015,s.291.
[22] Yılmaz Özbalcı, Vergi Usul Kanunu Yorum ve Açıklamaları, Ankara, 1998, Aktaran:Ürer(2), s.291.
[23] Danıştay 3. Dairesi, 07.06.1988 Tarihli, E:1988/518, K:1988/1639 Sayılı Karar,
[24] Yeniçeri, s.94
[25] Danıştay 4. Dairesi, 14.01.1991 Tarihli, E:1998/4026, K:1999/36 Sayılı Karar, Aktaran: Şükrü Kızılot, Danıştay Kararları ve Özelgeler-5, Yaklaşım Yayınları, s.802
[26] VUKGT, Sıra No:453.
[27] Hazine ve Maliye Bakanlığı, Gelir İdaresi Başkanlığı, Vergi Daireleri İşlem Yönergesi, 2018, s.36
[28] Yeniçeri, s.53
[29] Halil İbrahim Topçu, Vergi Denetimi Beyandışı Ekonomi İlişkisi İstanbul Örneği, (Yüksek Lisans Tezi, Marmara Üniversitesi Sosyal Bilimler Enstitüsü, 2005), s.111
[30] Hazine ve Maliye Bakanlığı, Gelir İdaresi Başkanlığı, Vergi Dairesi İşlem Yönergesi(VDİY), 2018, Ankara, s.36.
[31] İsmet Yurteri, “Türk Vergi Sisteminde Yoklama ve Yaygın ve Yoğun Vergi Denetimi”, Türkiye Barolar Birliği Dergisi, 100. Sayı, Mayıs-Haziran 2012, s.260 .
[32] Danıştay 4. Dairesi, 19.04.1978 Tarihli ve E:577/2225, K:1978/1307 Sayılı Kararı, Akratan: Söyler(2), s.65
[33] Ahmet Somuncu, “Yaygın Yoğun Vergi Denetimi: Hukuki Yapı ve Uygulamanın Değerlendirilmesi”, [Elektronik Versiyon], Erciyes Üniversitesi İktisadi ve İdari Bilimler Fakültesi Dergisi, Sayı:43,2014, https://dergipark.org.tr/download/article-file/66615, (04.06.2025), s.134
[34] Gelir İdaresi Başkanlığı, Denetim ve Uyum Yönetimi Daire Başkanlığı II, Yaygın ve Yoğun Vergi Denetimi Rehberi(YYVD-R), Ankara, 2016, s.2
[vc_row][vc_column][vc_message message_box_color=”success”] Sorumluluk Beyanı ve Hukuki Haklarımız [/vc_message][vc_column_text]