Zamanaşımının Son Yılında Yapılan Takdire Sevk İşlemlerinin Vergi İncelemelerine Etkisi
1. KONU
Vergi Usul Kanunu’nun 113 üncü maddesinde zamanaşımı,
“Zamanaşımı, süre geçmesi suretiyle vergi alacağının kalkmasıdır.
Zamanaşımı, mükellefin bu hususta bir müracaatı olup olmadığına bakılmaksızın hüküm ifade eder.”
şeklinde tanımlanmıştır,
Aynı Kanunun 114 üncü maddesinde ise “Vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergiler zamanaşımına uğrar.
Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz” şeklinde açıklama yapılmıştır.
Kanunun 374/1 inci maddesinde ise, “Vergi ziyaı cezasında cezanın bağlı olduğu vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın birinci gününden; 353 ve mükerrer 355’inci maddeler uyarınca kesilecek usulsüzlük cezalarında, usulsüzlüğün yapıldığı yılı takip eden yılın birinci gününden başlayarak beş yıllık süre geçtikten sonra vergi cezası kesilmez” denildikten sonra, 114’üncü maddenin ikinci fıkrası hükmünün ceza zamanaşımı için de geçerli olduğu ifade edilmiştir.
Vergi Usul Kanunu’nun 138 inci maddesinde, “inceleme, neticesi alınmamış hesap dönemi de dahil olmak üzere, tarh zamanaşımı süresi sonuna kadar her zaman yapılabilir” denilmektedir. Buna göre incelemenin yapılabilmesi için tarh zamanaşımı süresinin dolmaması gerekir. Dolayısıyla, tarh zamanaşımı geçtikten sonra vergi incelemesinin yapılma şansı ortadan kalkacaktır.
Uygulamada, son dönemlerde zamanaşımı süresinin son yılında hatta son günlerinde incelemeye alınan mükelleflerin hesap ve işlemlerinin takdir komisyonuna sevk edildiği ve bu suretle uzayan zamanaşımı süresi içinde vergi incelemelerinin de yapılmakta olduğu malumdur.
Bu çalışmamızda, bu şekilde zamanaşımının son dönemlerinde takdir komisyonuna sevk edilen mükellefler nezdinde yapılacak vergi incelemeleri ve inceleme sonucunda yapılacak tarhiyata ilişkin usul ve uygulamalar tartışılacak, gerek vergi inceleme elemanları ve gerekse de vergi daireleri tarafından yapılan uygulama hukuki çerçeve içinde ele alınarak, konuya ilişkin yargı kararları da dikkate alınarak uygulamanın yasal ve hukuki olup olmadığı değerlendirilecektir.
2. KONUYA İLİŞKİN YASAL DÜZENLEMELER VE YAŞANAN GELİŞMELER
VUK’nun zamanaşımı sürelerinin belirlendiği 114 üncü maddesinde yer alan “Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder” şeklindeki ifadenin Anayasa Mahkemesi (AYM) tarafından iptal edilmesi üzerine, 6009 sayılı kanunla anılan ifade; “Şu kadar ki, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulması, zamanaşımını durdurur. Duran zamanaşımı mezkûr komisyon kararının vergi dairesine tevdiini takip eden günden itibaren kaldığı yerden işlemeye devam eder. Ancak işlemeyen süre her hâl ve takdirde bir yıldan fazla olamaz” şeklinde yeniden düzenlenmiştir.
Yeni düzenlemenin eskisinden farkı, takdir komisyonuna sevk nedeniyle duran zamanaşımı süresine AYM Kararı doğrultusunda bir sınırlama getirmiş olmasıdır. Buna göre, takdir komisyonuna sevk nedeniyle zamanaşımı süresi en fazla bir yıl durabilecek yani uzayabilecektir.
Konunun daha iyi anlaşılabilmesi açısından aşağıda önce konuya ilişkin AYM Kararının gerekçesine yer verilecek ve sonra da uygulamada ortaya çıkan sorunlar tartışılacaktır.
Yıllık gelir vergisi beyannamesinin verilmemesi nedeniyle takdir komisyonu kararına dayanılarak re’sen salınan cezalı tarhiyatın kaldırılması istemiyle açılan davada itiraz konusu kuralın Anayasa’ya aykırı olduğu iddiasıyla Diyarbakır Vergi Mahkemesi tarafından açılan iptal davası nedeniyle AYM, 08/01/2010 gün ve 27456 sayılı Resmi Gazete’de yayımlan 15.10.2009 tarih ve E: 2006/124, K:2009/146 sayılı Kararı ile yukarıda belirtilen düzenlemeyi iptal etmiştir. İptal kararının gerekçesi ise özetle aşağıdaki gibidir.
“213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 114. maddesinin birinci fıkrasında, vergi alacağının doğduğu takvim yılını takip eden yılın başından başlayarak beş yıl içinde tarh ve mükellefe tebliğ edilmeyen vergilerin zamanaşımına uğrayacağı belirtilmiş, itiraz konusu ikinci fıkrasında ise, vergi dairesince matrah takdiri için takdir komisyonuna başvurulmasının zamanaşımını durduracağı, duran zamanaşımının mezkûr komisyon kararının vergi idaresine tevdiini takip eden günden itibaren işlemeye devam edeceği öngörülmüştür.
Anayasa’nın 2. maddesinde yer alan hukuk devletinin en önemli ilkelerinden olan hukuk güvenliği, belirliliği zorunlu kılar. Vergilemede belirlilik ilkesi, yükümlülüğün hem kişiler hem de idare yönünden belli ve kesin olmasını, yasa kuralının, ilgili kişilerin mevcut şartlar altında belirli bir işlemin ne tür sonuçlar doğurabileceğini makul bir düzeyde öngörmelerini mümkün kılacak şekilde düzenlenmesini gerektirir. Vergilendirme mükellefler yönünden güvensiz bir sisteme dönüşmemelidir.
Zamanaşımı, alacak hakkının, belirli bir süre kullanılmaması nedeniyle “dava edilebilme” niteliğinden yoksun kalınmasını ifade eder; sürüp giden eylemli durumu, kesin ve dokunulmaz hukuki duruma çeviren bir kurumdur. Yasa koyucu, zamanaşımının amacını göz önünde tutarak olayın niteliği ve önemi ile borçlu ve alacaklıların durumuna göre uygun göreceği zamanaşımı sürelerini öngörürken hukukun genel esaslarına ve özellikle Anayasa’nın ilkelerine bağlı kalmak zorundadır.
Kaynak: İYMMO
