Hacı Ali GÜRKAN
Vergi Dairesi Müdür Yardımcısı
[email protected]
Sözleşme ve yapı ruhsatı mevzuuna bir önceki yazımızda elimizden geldiğince değinmiştik. Konuyu “oran” açısından değerlendirerek olgunlaştırmaya devam edelim. KDV dolaylı nitelikte bir vergi olduğundan doğumu için belli bir takım fiillerin gerçekleşmesi gerekir. Burada karşımıza çıkan iki temel kavram “teslim” ve ”hizmet”dir. Mezkur kanunun ilk beş maddesi bu yapıları anlatmaya ayrılmıştır. Tekrardan bunu yazıya aktarmayı düşünmüyorum. Makalemizin temelini oluşturmak için KKİS’in hangi kavramla alakalı olduğunu anlatarak bu alanı kapatacağım. KKİS’lerde bir önceki yazımızda da belirttiğimiz gibi karşılıklı yükümlülükler vardır. Taraflardan biri eser meydana getirirken diğer taraf bunun bedeli olarak bir miktar gayrimenkulünü müteahhide verir. Ticari olarak yapılan alışveriş tek olsa da KDV açısından bu durum çoğuldur. Kanun zaten bu durumu yorumlamamıza izin vermeyerek 2. maddesinin 5. fıkrasında “Trampa iki ayrı teslim hükmündedir. Bu kanunun uygulanmasında arsa karşılığı inşaat işlerinde; arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi, müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine konut veya işyeri teslimi yapılmış sayılır.[2]”açıklaması yapmıştır. Ancak günümüzde karşılaştığımız bir takım sözleşmeler arsa karşılığı daire teslimini karşılamayacak içeriktedir. Mesela arsa sahibinin müteahhitten daire talebi dışında bir takım hizmet istemesi vb. Yani teslimin karşılığının bir hizmet olma durumu söz konusu olabilir. Bunun ne önemi var diye sorabilirsiniz. KKİS’lerde trampa söz konusu olduğundan arsa fiyatını tespit etmede nasıl hareket edeceğimizi (VUK 267) öngörebiliyorduk. Ama teslimin karşılığı hizmet olunca kanundaki diğer maddeye; 4.maddenin son fıkrasına (“Bir hizmetin karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların her biri ayrı işlem olup, hizmet veya teslim hükümlerine göre ayrı ayrı vergilendirilirler.”) gitmek zorundayız. Kısacası ikisi farklı düzenlemelerdir.
5359 sayılı Cumhurbaşkanı Kararnamesinin 9.maddesi ile 2 No.lu listeye Arsa ve arazi teslimleri eklenmiştir. Buna göre herhangi bir ayrıma gitmeden arsa teslimleri %10’dur. Ancak arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arızi bir faaliyet olarak arsa payını konut veya işyeri karşılığında müteahhide tesliminde KDV uygulanmaz. 60 No.lu KDV Sirküleri “Arsa karşılığı inşaat işlerinde vergiyi doğuran olay, müteahhidin arsa karşılığı konut, işyeri gibi bağımsız birimleri arsa sahibine teslimiyle gerçekleşmektedir. Bu tarih itibariyle arsa açısından da vergiyi doğuran olay vuku bulmaktadır. Taşınmazda teslim kural olarak tapuya tescil ile gerçekleşmekle birlikte, tapuya tescilden önce bağımsız birimlerin alıcının tasarrufuna terk edilmesi durumunda da vergiyi doğuran olay gerçekleşmektedir. Dolayısıyla, arsa sahibinin arsa tesliminin ticari nitelikli olması durumunda arsa için, müteahhidin ise arsa sahibine teslim ettiği bağımsız birimler için, vergiyi doğuran olayın vuku bulduğu tarih itibariyle eş zamanlı olarak fatura düzenlemesi gerekmektedir.” diyerek arsa sahibi açısından durumu netleştirmiştir. Burada arızi olarak arsa tesliminde bulunan mükellefiyetsiz kişiler için belge düzenleme yükümlülüğü yoktur. Ancak VUK’un ilgili hükümleri saklıdır. (Gider pusulası) Yapı sahibi için durum bu iken daire tesliminde bulunan müteahhit için oran mevzu yıllar itibariyle çok değişmiştir. Yapı ruhsatının tarihi, kentsel dönüşüm, büyükşehir sınırları vb. unsurlar oran üzerinde etkili olmuştur.
Bugün tarihli mevzuat şu şekildedir:
Yapı ruhsatı 01.01.2013 tarihinden önce alınan konut inşaat projeleri için;
1-150 m2’nin altındaki konut teslimlerinde KDV oranı %1,
2-150 m2’nin üzerindeki konut teslimlerinde KDV oranı %20 olarak uygulanacaktır.
Yapı ruhsatı 01.01.2013-31.12.2016 tarihleri arasında alınan konut inşaat projeleri için;
1- Büyükşehirler hariç 150 m2’ye kadar konut teslimleri için KDV oranı %1,
2-150 m2’nin üzerindeki konut teslimlerinde KDV oranı %20 olarak uygulanacaktır.
3- Büyükşehirlerdeki 150 m2’ye kadar konut teslimleri için;
a. Arsa birim m2 vergi değeri 500 TL sine kadar olanlar için %1,
b. Arsa birim m2 vergi değeri 500-999,99 TL si arasında olanlar için %10,
c. Arsa birim m2 vergi değeri 1.000 TL ve üzeri olanlar için %20 olarak uygulanacaktır.
Yapı ruhsatı 01.01.2017-31.03.2022 tarihleri arasında alınan konut inşaat projeleri için;
1- Büyükşehirler hariç 150 m2’ye kadar konut teslimleri için KDV oranı %1,
2- 150 m2’nin üzerindeki konut teslimlerinde KDV oranı %20 olarak uygulanacaktır.
3- Büyükşehirlerdeki 150 m2’ye kadar konut teslimleri için;
a. Arsa birim m2 vergi değeri 1.000 TL. sine kadar olanlar için %1,
b. Arsa birim m2 vergi değeri 1.000-1.999,99 TL. si arasında olanlar için %10,
c. Arsa birim m2 vergi değeri 2.000 TL ve üzeri olanlar için %20 olarak uygulanacaktır.
Yapı ruhsatı 01.04.2022 tarihinden sonra alınan konut inşaat projeleri için;
1- 150 m2’nin altındaki konut teslimlerinde KDV oranı %10,
2- 150 m2’nin üzerindeki konut teslimlerinde ise 150 m2’ye kadar olan kısım için %10 üzerindeki m2 için ise KDV oranı %20 olarak uygulanacaktır.
6306 Sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında rezerv yapı alanı ve riskli alan olarak belirlenen yerler ile riskli yapıların bulunduğu yerlerde inşa edilen konutların tesliminin KDV oranı;
1- 150 m2’nin altında ise yapı ruhsatı tarihine bakılmaksızın %1,
2- 150 m2’nin üstünde ise yapı ruhsatı 01.04.2022 tarihinden önce %20,
3- 150 m2’nin üstünde ise yapı ruhsatı 01.04.2022 tarihinden sonra, 150 m2’ye kadar olan kısım için %1 üzerindeki m2 için ise KDV oranı %20 olarak uygulanacaktır.
3065 sayılı Kanunun (10/a) maddesinde, mal teslimi ve hizmet ifası hallerinde, malın teslimi veya hizmetin yapılması; (10/b) maddesinde, malın tesliminden veya hizmetin yapılmasından önce fatura veya benzeri belgeler verilmesi hallerinde, bu belgelerde gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi anında vergiyi doğuran olayın meydana geleceği hüküm altına alınmıştır.
Konut tesliminden önce fatura düzenlenmesi halinde, faturada gösterilen miktarla sınırlı olmak üzere fatura veya benzeri belgelerin düzenlenmesi anında vergiyi doğuran olay meydana geleceğinden bu faturada gösterilen KDV’nin beyan edilip ödenmesi gerekmektedir. Konutun fiilen teslim edildiği tarih ile faturanın düzenlendiği tarihte konuta ilişkin geçerli olan KDV oranlarının farklı olması durumunda, faturanın düzenlendiği tarihte geçerli olan KDV oranı esas alınacaktır. Dolayısıyla faturanın düzenlendiği tarihte geçerli olan oran esas alınarak hesaplanan KDV’de, konutun fiilen teslim edildiği tarihte geçerli olan KDV oranına göre herhangi bir düzeltme yapılmayacaktır.
Görüldüğü gibi oran, sürekli değiştirilerek anlaşılması çok zor bir hal almıştır. Kökeninde sosyal destek amacı taşıyan düzenleme bugün yukarıdaki gibidir.100 m2’lik residence ile köy evi aynı KDV oranına tabiidir. Naçizane bir öneri; oran bedel üzerinden ayarlansa daha adil olur kanısındayım. Hem yüzölçüm tespitindeki farklılıkları ve zorlukları da aşmış oluruz. Hem de KDV İade rakamlarımızı da minimize ederiz.
İşyeri tesliminde KDV oranı %20’dir. Bunun bir sözleşmeye dayanmasının oran açısından özel bir durumu yoktur.
Yine günümüzde kullanım alanı artan hom-office, işyerine dönüştürülen konut vb. şekilde niteliği değiştirilen konutun KDV karşısındaki durumu tartışmalıdır. Yapı ruhsatını veren belediyeler inşaat tamamlandıktan sonra gerekli kontrolleri yaptıktan sonra yapı kullanım izin belgesi düzenlerler. Bu belgede yapının bağımsız bölümlerinin niteliği de belirlenir. Kurum bu belgeye göre su, gaz vb. hizmetleri hangi amaçla kullanılacağını da tanımlar. Müteahhit, yapı kullanım izin belgesindeki bilgilere göre yapıyı pazarlar. Ona göre de KDV oranını gözetir. VUK’un hükümlerine göre belgeleri düzenler ve tapu devrini yapar. Bu noktadan sonra müteahhidin sorumluluğu biter. Kat Mülkiyeti Kanunu’na göre malikler gerekli hukuki şartları yerine getirmek üzere bağımsız bölümlerin cins tashihine giderek meskenleri iş yeri olarak kullanmalarında herhangi bir sakınca bulunmamaktadır. Diğer bir ifadeyle inşa edilen ve teslime konu olan net alanı 150 metre kareden küçük konutları, alıcılar ya da kullanıcılar isterlerse gerekli hukuki şartları yerine getirmek üzere iş yeri olarak kullanabilecektir. Yani %1 KDV ödenerek satın alınan konut zaman içinde işyerine dönüştürülebilir. Vergi daireleri haklı olarak bunun bir muvazaa olduğunu ya da en azından haksızlık olduğunu iddia ederek müteahhidin KDV İadesinde sorun yaratırlar. Ama maalesef yargı kararları bu durumu netleştirerek ‘vergi dairesinin Kanun da yer almamasına rağmen kendilerini kanun koyucu yerine koyarak Kanun da açıkça düzenlenmemiş bir hususta yorum yoluyla mükelleflerin vergi yükünü artırıcı ve iade hakkını gasbetici işlem tesis etmesinde hukuka uyarlık bulunmamaktadır.’ şeklinde karar vererek olayı kapatmıştır. GİB’in Danıştay nezdinde takibi de konuyu değiştirmemiştir. (İşbu karar Danıştay 9. Dairesi tarafından onaylanmıştır (2). Aynı Daire 23.12.2020 tarih, E:2020/3808 K:2020/6139 sayılı kararı ile davalı vergi dairesinin karar düzeltme talebini reddetmiştir.)
SONUÇ
KKİS’lerde iki ayrı teslim mevcuttur. Arsa sahibinin müteahhide yaptığı arsa teslimi ve müteahhidin arsa sahibine yaptığı daire ya da işyeri teslimi. Sözleşmenin içeriğinde kimin kime ne teslim edeceği arsa bedelini tespit etmek açısından önemlidir. Çünkü arsanın bedeli “emsal bedel” kavramı üzerinden tespit edilecektir. Teslim konusu gayrimenkullerin KDV oranlarının güncel hali yukarıdadır. Eserin niteliğinde ve yüzölçümünde teslimden sonra yapılan değişiklikler müteahhidi bağlamaz.
Dipnotlar:
1- 3065 sayılı KDV Kanunu
2- Danıştay Kararları
3- KDV Uygulama Genel Tebliği
4- 60 No.lu KDV Sirküleri
