Ali ÇAKMAKCI
Yeminli Mali Müşavir
E. Hesap Uzmanı
[email protected]
Arsa karşılığı inşaat işinde iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa sahibi tarafından konut veya işyerine karşılık müteahhide arsa payı teslimi, ikincisi ise müteahhit tarafından arsa payına karşılık arsa sahibine yapılan konut veya işyeri teslimidir. Arsa karşılığı inşaat işlerine ilişkin yasal düzenlemeler 7104 sayılı Kanunun 7. maddesi ile yürürlük yayımı tarihinden sonra (Yayım tarihi 6/4/2018) yapılan teslimlere uygulanmak üzere yayımı tarihinden itibaren hayata geçmişti.
Teknik olarak açıklamalar KDV Uygulama Genel Tebliğinde yer almakla beraber, standart kurallar dışında gerçekleşen bir takım olguların da ortaya çıkabileceği açıktır. Bunlardan en bariz müteahhit veya arsa sahipleri tarafından sözleşmenin karşı tarafına ödenen nakit denkleştirme bedelleri veya devlet kaynaklı bir takım teşvik ödemeleridir.
Bilindiği üzere hali hazırda bakanlık tarafından yarısı bizden kampanyası düzenlenmektedir. Yapılan açıklamalara göre kampanya kapsamında Bakanlık hak sahibinin bir konutu için 700 bin TL hibe ve 700 bin TL kredi, diğer her bir konutu için 1 milyon 400 bin TL kredi veriliyor. Hak sahibinin bir dükkanı için 350 bin TL hibe ve 350 bin TL kredi, diğer her bir dükkanı için ise 700 bin TL kredi desteği sağlanıyor. Bu şekilde Bakanlığın her bir konut için sağladığı 1,5 milyon TL’lik finansman desteğinden faydalanan vatandaşlar evlerini yüklenici firmalarla yeniden inşa ettirebiliyor. Alan bazlı büyük dönüşümlerde ise Kentsel Dönüşüm Başkanlığı, TOKİ ve Emlak Konut iş birliği ile vatandaşa destek sağlanıyor. Bu durumda vatandaşlar Yarısı Bizden kampanyasının 700 bin TL’lik hibe desteğini kullanabiliyor. İnşaatları TOKİ ya da Emlak Konut üstleniyor. Hibe tutarı bina maliyetinden düşürülüyor arta kalan borç ise yine uzun vadeli uygun ödeme koşullarıyla taksitlendiriliyor. Bir diğer ifadeyle, arsa sahipleri kendi mali imkanlarıyla yaptırdıkları projeleri mali destek olarak sağlanmaktadır. Hak sahibinin bir konutu için ayrıca 700 bin TL hibe ve 700 bin TL kredi, diğer her bir konutu için 1 milyon 400 bin TL kredi verilir. Hak sahibinin bir dükkanı için 350 bin TL hibe ve 350 bin TL kredi, diğer her bir dükkanı için ise 700 bin TL kredi desteği sağlanır. Bakanlığa göre bina bazlı dönüşümde ödemeler hak sahipleri adına yükleniciye yapılır. İş başlayınca yüzde 30, taşıyıcı sistemin bitiminde yüzde 30, sıva aşamasında yüzde 30, yapı kullanım izin belgesi alındığında yüzde 10 oranında ödemeler yapılır. Yapı ruhsatının alınmasından 2 yıl sonra başlar. 10 yıla kadar vade uygulanır. Ödemenin başladığı ilk yıl faiz uygulanmaz. Sonraki yıllar Tüketici Fiyat Endeksi (TÜFE) oranının yarısı kadar güncelleme yapılır.
Buna göre, yükleniciye yapılan ödeme aslen arsa sahipleri nam ve hesabına yapılmaktadır. Burada kat karşılığına atıf yapılmamış olmakla birlikte, fiili uygulamalarda onlara da bu teşviklerin sağlandığını anlamaktayız. Bu kapsamda, arsa sahipleri ile müteahhit arasındaki paylaşıma ilaveten arsa sahipleri müteahhit ileride kredi olarak geri ödenmek üzere teşvik elde etmiş olmaktadır.
Bunun dışında, arsa sahipleri kat karşılığı inşaat işlerinde müteahhitlere anlaşma kapsamında “Denkleştirme Bedeli” olarak çeşitli nakit paralar da ödeyebilmektedir. Bu tür durumlarda arsa sahiplerinin ve müteahhitlerin nasıl kayıt ve belge düzenine sahip olacakları önem arz etmektedir.
Kat karşılığı inşaat işi yapılan bir alanda kentsel dönüşüm nedeniyle arsa sahipleri nam ve hesabına müteahhide bir ödeme yapılmaktadır. Bu ödemenin bir kısmı anlaşmaya göre arsa sahiplerine ödenecektir. Elde edilen ve müteahhit bünyesinde kalan tutar kesin olarak kurum kazancının bir parçasıdır. Öncelikle, henüz yapım aşamasında olunduğu için alınan bu bedeller geçici bir süre “avans” hesaplarında bekletilmeleri gerekmektedir.
Bilindiği üzere, 213 sayılı Kanunun 267. maddesinin ikinci fıkrasına göre, maliyet bedeli esasında emsal bedeli belli edilecek malın, maliyet bedeli bilinir veya çıkarılması mümkün olursa, mükellef bu maliyet bedeline, toptan satışlar için %5, perakende satışlar için %10 ilave etmek suretiyle emsal bedelini bizzat belli etmektedir.
Buna göre, müteahhit tarafından arsa sahibine arsa payının karşılığı olarak yapılan konut veya işyeri teslimlerinde, konut veya işyerinin 213 sayılı Kanunun 267. maddesinin ikinci fıkrasında yer alan ikinci sıradaki maliyet bedeli esasına göre belirlenen tutarı üzerinden KDV uygulanır. 3065 sayılı Kanunun 27. maddesinin 4. fıkrasına göre, katma değer vergisi uygulaması bakımından emsal bedelin tayininde genel idare giderleri ve genel giderlerden mamule düşen hissenin bedele katılması mecburi olduğundan, genel idare giderleri ve genel giderlerden konut veya işyerine düşen hissenin arsa karşılığı inşaat işlerine ilişkin bedele dahil edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, arsa sahibine kalacak konut veya işyerlerine ilişkin arsa payının müteahhide devri söz konusu olmadığından, arsa sahibine bırakılacak konut veya işyerlerinin maliyet bedelinin tespitinde arsa payı dikkate alınmayacaktır.
Hazine ve Maliye Bakanlığı, ters bir örnekte, yani doğrudan bir müteahhit tarafından arsa sahiplerine yapılan bir nakit ödeme durumunda “arsa karşılığında müteahhit firma tarafından arsa sahibine verilecek daireler ve işyerleri için yapılan harcamalar veya ödenen nakit para müteahhit firma açısından arsa sahibinden alınan arsa payının maliyet bedeli olacaktır. Buna göre, arsa karşılığı inşaat sözleşmesi gereği vergiyi doğuran olay meydana gelmeden müteahhit tarafından firmanıza ödenen tutar avans mahiyetinde olup, bu tutar için fatura düzenlenmediği sürece KDV hesaplanmasına gerek bulunmamaktadır. Bu tutar için şirketiniz tarafından fatura düzenlemesi halinde 3065 sayılı KDV Kanununun 10 uncu maddesi gereğince KDV hesaplanması gerekmektedir.
Bu çerçevede, arsa karşılığı inşaat sözleşmesi kapsamında müteahhidin şirketinize bağımsız bölüm tesliminde emsal bedeli üzerinden fatura düzenlemesi ve bu tutar üzerinden KDV hesaplaması, şirketinizin de arsa teslimine ilişkin olarak müteahhide düzenleyeceği faturada bağımsız bölümlerin emsal bedeli ile sözleşme gereği tarafınıza ödenen tutarın toplamı üzerinden KDV hesaplaması gerekmektedir.” şeklinde görüş vermiştir. (Sayı: B.07.1.GİB.4.01.17.02-105[231-2015/7]-27211 Tarih: 04/03/2019, Adana Vergi Dairesi Başkanlığı, Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü) [1].
Bu durumda, müteahhit tarafından yapılan nakit ödemeler (veya kira yardımları) arsa maliyetinin bir parçası olarak değerlendirilip, emsal bedel tespitinde dikkate alınmakta ve KDV mükellefi olan arsa sahipleri tarafından da eş zamanlı faturalandırılmaları gerekmektedir.
Bu çerçevede, özel bir kanun hükmü gereğince arsa sahipleri nam ve hesabına müteahhit tarafından alınan hibe-bağış gibi bedeller (net bedeller) müteahhit açısından maliyet bedeli ile tespit edilecek olan emsal bedele ilave edilecek bir değer olacak ve bunun üzerinden de KDV hesaplanacaktır. Eğer bağışın/yardımın/hibenin KDV konusuna girmediği gibi bir konu gündeme gelirse, bu hususa katılmamız mümkün değil. Çünkü, burada bağış/yardım veya hibe ilk işlem, bu bedelin kat karşılığı işlerde kullanılması şeklindeki diğer tasarruf ikinci ve bağımsız bir işlemdir. Bu tutar maliyet bedelinden düşülmeyecektir; zira maliyet bedelinin bir unsuru olmayıp, ayrıca emsal bedele ilave edilerek fatura düzenlenmesi gerekmektedir. Aksi durumda, kanunda tanımlanmış olan maliyet bedeline aykırı bir durum ortaya çıkmış olur. Yapılan tahsilatın hibe kaynaklı veya doğrudan arsa sahipleri tarafından ödenen “denkleştirme bedeli olması” konunun özünü kaybettirmez.
Bu durumda, müteahhit yasal defter kayıtlarında tespitini yaptığı maliyet bedellerine usulüne göre %5 veya %10 ilave edip bulduğu yasal emsal bedeline ayrıca arsa sahipleri nam ve hesabına ödenen, sözleşmenin bir parçası olan devlet kaynaklı yardım ve destekleri de ilave edip yasal oranda KDV hesaplaması ve fatura düzenlemesi gerekmektedir.
İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nca verilen 04.08.2017 tarih ve 62030549-125[15-2016/30] sayılı Özelgeye göre; kira yardımı vb adı altında yapılan bu ödemelerin, gerçek kişiler bakımından gayrimenkul sermaye iradı olarak kabul edilmeyeceği ve ödemeyi yapanlar tarafından bu ödemeler nedeniyle gelir vergisi tevkifatı yapılmasını gerektiren bir husus bulunmadığı da belirtilmiştir. Kira bedeline benzer şekilde yapılan bu tür yardımların da gayrimenkul sermaye iradı kapsamına girmediği açıktır.
Bu arada, arsa sahiplerinin müteahhide arsa teslimlerinde 5 yılı geçmemiş ise değer artış kazancı çıkabileceği değerlendirilmektedir.
Konut ve işyerlerinin KDV oranının tespitine ise yapı ruhsatının alındığı tarih ve m2 değerlerine bakarak daha sonra incelemek gerekmektedir.
Dipnot:
[1] Sayı: B.07.1.GİB.4.01.17.02-105[231-2015/7]-27211 Tarih: 04/03/2019, Adana Vergi Dairesi Başkanlığı, Mükellef Hizmetleri Usul Grup Müdürlüğü
