Özelgeler Kapsamında Yatırım Teşvik Belgesinin Revizesinin Değerlendirilmesi – Yasin TOPAL, Vergi Müfettişi

Yasin TOPAL
Vergi Müfettişi

Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararla kalkınma planlarında öngörülen hedefler doğrultusunda, üretim ve istihdamın artırılması, ülkemizin kritik ihtiyaçlarını karşılayacak, arz güvenliğini sağlayacak, dışa bağımlılığını azaltacak ve uluslararası rekabet gücünü artıracak katma değeri yüksek yatırımların özendirilmesi, işletmelerin yeşil ve dijital dönüşümlerinin hızlandırılması, uluslararası doğrudan yatırımların artırılması ve bölgesel gelişmişlik farklılıklarının azaltılmasına yönelik yatırımların desteklenmesi amaçlanmaktadır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 32/A maddesinde ise indirimli kurumlar vergisinin uygulama esasları yer almaktadır. Gerekli koşul ve şartlara göre yatırıma katkı tutarı ve vergi indirim oranı belirlenir. Vergi indirimi uygulanmak suretiyle belirlenen yatırıma katı tutarı kadar eksik kurumlar vergisi tahsil edilerek yatırımlar desteklenmektedir.

2025/1 Sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğin “Makine ve teçhizat listesine ilişkin işlemler ile harcamaların E-TUYS’a yüklenmesi” başlıklı 20’nci ve “Teşvik belgesinin revizesi” başlıklı 21’inci maddesinde yatırım teşvik belgesinin revizesine ilişkin açıklamalar yapılmıştır.

İlk olarak özelgelerden bahsedilecek akabinde özelgelerin değerlendirilmesi yapılacaktır.

Özelgeler

Konuyla alakalı verilmiş özelgeler aşağıdaki gibidir.

02.07.2024 tarih ve 93767041-125[0940262816]-116175 sayılı özelgede; “…Öte yandan, …. tarihinde yatırım teşvik belgeniz revize edilerek vergi indirim oranı ve yatırıma katkı oranı artırılmış olduğundan, …. tarihinden sonraki dönemlere ilişkin (bu tarihin içinde bulunduğu geçici vergilendirme dönemi dahil) olmak üzere verilecek geçici ve yıllık kurumlar vergisi beyannamelerinde, teşvik belgesi kapsamındaki revize öncesi yapılmış olan yatırımlar için (Sanayi ve Teknoloji Bakanlığınca uygun görülmesi şartıyla), revize edilmiş yatırıma katkı oranı esas alınarak indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkün bulunmaktadır.”

14.05.2024 tarih ve 19341373-125[2023/14]-91717 sayılı özelgede; “…Öte yandan, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığınca teşvik belgesine bağlanan yatırımla ilgili olarak yatırım harcaması başta olmak üzere diğer konularda revizelerin yapılması durumunda, revize tarihinden itibaren ilave harcamalar üzerinden hesaplanan yatırım katkı tutarları dikkate alınabilecektir…”

23.05.2023 tarih ve E-85373914-125[49.01-76]-49717 sayılı özelgede; “…Buna göre, Sanayi ve Teknoloji Bakanlığınca revize edilen yatırım teşvik belgesiyle birlikte … tarihinden itibaren indirimli kurumlar vergisi uygulamasına hak kazanan Şirketinizin, bu tarihin içinde bulunduğu geçici vergilendirme döneminin başlangıcı olan … tarihinden itibaren tamamlama vizesi yapılması amacıyla Sanayi ve Teknoloji Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son gününe kadar diğer faaliyetlerden elde edilen kurum kazançlarına indirimli kurumlar vergisi uygulanabilmesi mümkündür…”

07.11.2022 tarih ve 13334133-125-24393 sayılı özelgede; “…Buna göre, … tarihinde yatırım teşvik belgeniz revize edilerek vergi indirim oranı ve yatırıma katkı oranı artırılmış olduğundan, … tarihinden sonraki dönemlere ilişkin (bu tarihin içinde bulunduğu geçici vergilendirme dönemi dahil) olmak üzere verilecek geçici ve yıllık kurumlar vergisi beyannamelerinde, teşvik belgesi kapsamındaki (revize öncesi olanlar dahil) tüm harcamalara, revize edilmiş yatırıma katkı oranı esas alınarak indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkün bulunmaktadır…”

23.02.2018 tarih ve 64597866-125[32/A]-4841 sayılı özelgede; “…Ekonomi Bakanlığınca 19.10.2017 tarihi itibarıyla revize edilmiş yatırım teşvik belgesiyle birlikte indirimli kurumlar vergisi uygulamasına hak kazanılacak olması nedeniyle, 19.10.2017 tarihinden sonra yatırım döneminde diğer faaliyetlerden elde ettiğiniz kazançlar ile yatırımın tamamen veya kısmen işletilmesinden elde edilecek kazançlarınıza indirimli kurumlar vergisi uygulanabilecektir…”

03.10.2016 tarih ve 17192610-125[ÖZG-15/59]-228 sayılı özelgede; “….Ekonomi Bakanlığınca 04.09.2015 tarihli revize edilmiş yatırım teşvik belgenizde yatırıma katkı oranı %20’den %30’a çıkarıldığından, diğer faaliyet kazançları ile yatırım dolayısıyla elde edilecek kazançlara, 04.09.2015 tarihinden önceki dönemler için revize öncesi yatırım teşvik belgesinde yer alan yatırıma katkı tutarı; bu tarihten sonra oluşan kazançlara ise revize edilmiş yatırıma katkı tutarı dikkate alınarak indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkündür…”

06.09.2013 tarih ve B.07.1.GİB.4.44.15.01-125[32/A-2013-2]-17 sayılı özelgede; “…Dolayısıyla, Ekonomi Bakanlığına müracaat ederek revize edilen yatırım teşvik belgeniz çerçevesinde 30.01.2013 tarihinden sonra verilecek olan 2012 yılı son geçici vergi ve yıllık kurumlar vergisi beyannamesi ile bu tarihten sonra verilecek geçici ve yıllık kurumlar vergisi beyannamelerinde revize edilmiş yatırıma katkı tutarı dikkate alınarak indirimli kurumlar vergisinden faydalanılabilecektir…”

Özelgelerin Değerlendirilmesi

02.07.2024, 14.05.2024, 23.05.2023 ve 07.11.2022 Tarihli Özelgeler

02.07.2024, 14.05.2024, 23.05.2023 ve 07.11.2022 tarihli özelgelerde revize tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin başından itibaren revize belgedeki tutar ve oranların uygulanacağı belirtilmiştir. Özelgelerde yatırımlardan elde edilen kazançla diğer faaliyetten elde edilen kazanç ayrımına tam olarak yer verilmemiştir. Tüm özelgelerde belirtmese de bu hükmün diğer faaliyetlerden elde edilen kazançları kapsadığı düşünülmektedir. Nitekim yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi yapılması amacıyla Sanayi ve Teknoloji Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son gününe kadar diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulur. Yatırım dönemi aşağıdaki özelgede tanımlanmıştır.

25.08.2016 tarih ve 64597866-105[313-2016]-15451 sayılı özelgede; “…”Yatırım dönemi” ifadesinden ise, yatırıma fiilen başlanıldığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin başından tamamlama vizesi yapılması amacıyla Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son gününe kadar olan sürenin anlaşılması; yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin, tamamlama vizesinin yapılmasına ilişkin olarak Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde ise yatırımın fiilen tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün dikkate alınması gerekmektedir.

Diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulaması yatırım dönemi ile sınırlı olarak uygulanmakta olup, bu dönem yatırıma fiilen başlanılan tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin başında başlayıp, tamamlama vizesi yapılması amacıyla Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin son gününe kadar olan süreyi kapsamakta olup; yatırımın fiilen tamamlandığı tarihin, tamamlama vizesinin yapılmasına ilişkin olarak Ekonomi Bakanlığına müracaat tarihinden önceki bir geçici vergilendirme dönemine isabet etmesi halinde ise yatırımın fiilen tamamlandığı tarihi içeren geçici vergilendirme döneminin son gününün yatırım döneminin sona erdiği tarih olarak dikkate alınması gerekmektedir…”

Yatırımdan elde edilen kazançlarda ise; revize tarihinden sonra elde edilen kazançlara revize belgedeki tutar ve oranların uygulanması gerektiği düşünülmektedir. Nitekim KVK’nın 32/A maddesinin 1’inci bendinde belirtildiği üzere yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan hesap döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşıncaya kadar yatırımlardan elde edilen kazançlara indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisine tabi tutulur. Bu kapsamda yatırımın kısmen veya tamamen faaliyete geçtiği dönemden itibaren yatırımdan elde edilen kazançlara indirimli oranlar üzerinden kurumlar vergisi uygulanabilecektir.

Faaliyet dönemi aşağıdaki özelgede tanımlanmıştır.

17.08.2012 tarih ve B.07.4.DEF.0.03.10.00-GVK.ÖZLG.2011-2-28 sayılı özelgede; “…Bu hükme göre, söz konusu teşvik belgesi kapsamında yapmakta olduğunuz yatırımın kısmen veya tamamen işletilmesine başlanılan geçici vergi döneminden itibaren yatırıma katkı tutarına ulaşılıncaya kadar bu yatırımdan elde edilen kazançlara indirimli kurumlar vergisi uygulanması mümkün bulunmaktadır…”

23.02.2018 ve 03.10.2016 Tarihli Özelgeler

23.02.2018 ve 03.10.2016 tarihli özelgelerde ise revize tarihinden sonra elde edilen kazançlara revize belgedeki tutar ve oranların uygulanması gerektiği belirtilmiştir. Yatırımdan elde edilen kazançlarda söz konusu tutar ve oranların uygulanması yukarıda belirtildiği üzere doğru olduğu düşünülmektedir. Diğer faaliyetlerden elde edilen kazançlarda ise söz konusu uygulama yukarıdaki özelgelerle çelişmektedir. Söz konusu özelgelere göre revize tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin başından itibaren değil de revize tarihinden itibaren elde edilen diğer faaliyet kazançlarına revize belgedeki tutar ve oranların uygulanacağı belirtilmiştir. Söz konusu özelgelerin tarihine baktığımızda GİB görüş değişikliğine gittiğini görmekteyiz. Sonraki tarihli özelgelerde revize tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin başından itibaren elde edilen elde edilen kazanlara revize belgedeki tutar ve oranların uygulanması gerektiğini belirtmiştir.

06.09.2013 Tarihli Özelge

06.09.2013 tarihli özelgede ise revize tarihi itibariyle henüz verilmeyen beyannamelere revize belgedeki tutar ve oranların uygulanması gerektiğini belirtmiştir. Söz konusu özelgeden sonra GİB görüş değişikliklerine gitmiştir. İlk olarak revize tarihinden itibaren elde edilen kazançlara revize belgedeki tutar ve oranların uygulanacağı belirtilmiştir. Daha sonra revize tarihini içeren geçici vergilendirme döneminin başından itibaren uygulanması gerektiğini belirtmiştir.

Kaynakça

1) Kurumlar Vergisi Kanunu

2) 2025/1 sayılı Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulanmasına İlişkin Tebliğ

3) 02.07.2024 tarih ve 93767041-125[0940262816]-116175 sayılı özelge

4) 14.05.2024 tarih ve 19341373-125[2023/14]-91717 sayılı özelge

5) 23.05.2023 tarih ve E-85373914-125[49.01-76]-49717 sayılı özelge

6) 07.11.2022 tarih ve 13334133-125-24393 sayılı özelge

7) 23.02.2018 tarih ve 64597866-125[32/A]-4841 sayılı özelge

8) 03.10.2016 tarih ve 17192610-125[ÖZG-15/59]-228 sayılı özelge

9) 06.09.2013 tarih ve B.07.1.GİB.4.44.15.01-125[32/A-2013-2]-17 sayılı özelge

10) 25.08.2016 tarih ve 64597866-105[313-2016]-15451 sayılı özelge

11) 17.08.2012 tarih ve B.07.4.DEF.0.03.10.00-GVK.ÖZLG.2011-2-28 sayılı özelge