Telif Haklarının Vergilendirilmesi Özellikli Durumlar – Muharrem ÖZDEMİR, YMM

Muharrem ÖZDEMİR
Yeminli Mali Müşavir
HMB Vergi Müfettişi (E)
Manisa Defterdarı (E)
İstanbul Atlas Üniversitesi Mütevelli Heyeti Üyesi
[email protected]

1. Stopaj Gelir Vergisi Uygulaması Yönünden

1.1. Kendilerine yapılan ödemeler üzerinden tevkifat yükümlülüğü

Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde; “Müellif, mütercim, heykeltraş, hattat, ressam, bestekâr, bilgisayar programcısı ve mucitlerin ve bunların kanuni mirasçılarının şiir, hikaye, roman, makale, bilimsel araştırma ve incelemeleri, bilgisayar yazılımı, röportaj, karikatür, fotoğraf, film, video band, radyo ve televizyon senaryo ve oyunu gibi eserlerini gazete, dergi, bilgisayar ve internet ortamı, radyo, televizyon ve videoda yayınlamak veya kitap, CD, disket, resim, heykel ve nota halindeki eserleri ile ihtira beratlarını satmak veya bunlar üzerindeki mevcut haklarını devir ve temlik etmek veya kiralamak suretiyle elde ettikleri hâsılat gelir vergisinden müstesnadır.

Serbest meslek kazançları istisnasının, bu Kanunun 94 üncü maddesi uyarınca tevkif suretiyle ödenecek vergiye şümulü yoktur.” hükümleri yer almıştır. Öte yandan anılan Kanunun 94 üncü maddesinde kimlerin hangi ödemeler üzerinden tevkifat yapacakları hüküm altına alınmış olup; serbest meslek işleri dolayısıyla bu işleri icra edenlere yapılan ödemelerden (noterlere serbest meslek faaliyetlerinden dolayı yapılan ödemeler hariç);

a) 18 inci madde kapsamına giren serbest meslek işleri dolayısıyla yapılan ödemelerden (2009/14592 sayılı B.K.K. İle Yürürlük; 03.02.2009) %17,

b) Diğerlerinden (2009/14592 sayılı B.K.K. ile Yürürlük; 03.02.2009) %20 oranında,  gelir vergisi tevkifatı yapılacağı hükme bağlanmıştır.

Vergi tevkifatı, 94’üncü madde kapsamına giren nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanır. Bu maddede geçen hesaben ödeme deyimi, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade ettiği aynı Kanunun 96 ncı maddesinin ikinci fıkrasında ise, vergi tevkifatının ücretler dışında kalan ödemelerde gayrisafi tutarlar üzerinden yapılacağı, kesilmesi gereken verginin ödemeyi yapan tarafından üstlenilmesi  halinde bu verginin, bilfiil ödenen miktar ile ödemeyi yapanın yüklendiği verginin toplamı üzerinden hesaplanacağı hüküm altına alınmıştır.

Yine aynı Kanunu’nun 94’üncü madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmi üçüncü  günü[1] akşamına kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar.

Yılsonlarında tahakkuk ettirilen mevduat faizlerinden kesilecek vergilerin bildirilmesi için bu süre bir ay uzatılır. Aynı belediye hudutları içinde muhtelif yerlerde yapılan ödeme ve tahakkuklar ile bunlara ait vergilerin bir merkezden bildirilmesi caizdir.

193 sayılı Kanunun 18 inci maddesi kapsamında elde edilen kazançların, aynı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması nedeniyle istisnadan faydalanılamayacak olması, yıl içinde yapılacak olan tevkifat uygulamasını etkilemeyecek ve söz konusu kazançlar üzerinden aynı Kanunun 94 üncü maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinin (a) alt bendi uyarınca % 17 oranında tevkifat yapılacaktır.

Serbest meslek kazancının devamlı veya arızi nitelikte olmasının tevkifat uygulamasında herhangi bir önemi bulunmamaktadır[2].

Bu bilgiler ışığında, Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesi kapsamında eser sahiplerine ödeme yapanlar brüt tutarlar üzerinden %17 oranında gelir vergisi kesintisi yapılması, bunun yanında 18 madde kapsamında sayılmayan eserler ile diğer serbest meslek ödemeleri için ise %20 oranında tevkifat yapması gerekmektedir.

Örnek:

Kitap yazarlığı yapan müellif Bay (A)’ya yayınevi tarafından net 10.000 TL ödeme yapılmıştır. Yapılan ödemeyi stopaj gelir vergisi yönünden değerlendirelim?

Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılan kişi, kurum ve kuruluşlar (yayınevi) aynı Kanunun 18 inci maddesi kapsamına giren kişilere yapacakları ödemeler ile ilgili olarak gelir vergisi (GV) stopaj tutarı dâhil işlem bedeli üzerinden KDV hesaplayıp sorumlu sıfatıyla beyan edip ödeyeceklerdir. Hesaplanan KDV tutarı gelir vergisi stopaj matrahına dâhil edilmeyecektir.

Kitap yazarlığı yapan müellif yazdığı kitap karşılığı net 10.000 TL telif ücreti almaktadır. Yazara yayınevi tarafından bu hizmetle ilgili yapılan GV ve KDV tevkifat tutarlarını aşağıdaki şekilde hesaplayacaktır.

1.2. Kendileri tarafından yapılan ödemelerde tevkifat yükümlülüğü

193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinin son fıkrasına göre, madde kapsamındaki kazançları toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşanların bu istisnadan faydalanamayacakları hükme bağlanmış ve bu durumda olanların, 94 üncü maddenin birinci fıkrası kapsamında tevkifat yapma yükümlülüğü olmadığı belirtilmiştir.

Bu nedenle, 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesi kapsamında kazanç elde eden ve aynı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması nedeniyle istisnadan yararlanamayacak olan mükelleflerin, Kanunun 94 üncü maddesi kapsamında ücret, kira gibi yapacağı ödemeler üzerinden tevkifat yapma yükümlülüğü bulunmamaktadır.

Örnek:

Hayrabolu Vergi Dairesi Müdürlüğü mükellefi Heykeltraş Bay (F), faaliyetini icra etmek için bir atölye kiralamıştır. Ayrıca yanında bir işçi çalıştırmakta olup, yaptığı heykeller karşılığında 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesi kapsamında 2025 yılında 4.500.000 TL kazanç elde etmiştir.

Bay (F)’nin 2025 yılında elde ettiği kazancın, aynı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2025 yılı için 4.300.000 TL) aşması nedeniyle istisnadan faydalanılamayacak ve bu kazançlar yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edilecektir.

Diğer taraftan, Bay (F) kiralamış olduğu atölye nedeniyle 2025 yılında ödediği kira bedelleri ile çalıştırdığı işçisine ödediği ücret ödemeleri üzerinden gelir vergisi tevkifatı yapmayacaktır.

Bay (F)’nin yanında çalışan işçisi, tevkif suretiyle vergilendirilmemiş ücret gelirlerini 193 sayılı Kanunun 95 inci maddesi uyarınca yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edecektir.

2. Telif haklarında geçici vergi uygulaması

193 sayılı Kanunun 18 inci maddesi kapsamında elde edilen ve aynı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı (2025 yılı için 4.300.000 TL ve 2026 yılında 5.300.000 TL) aşan kazançlar için istisnadan yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.

Söz konusu tutarın aşılıp aşılmadığı ilgili takvim yılının sonu itibarıyla belirlenecek ve 18 inci madde kapsamında elde edilen kazançlar toplamının söz konusu tutarı aşması halinde, elde edilen kazançların tamamı yıllık gelir vergisi beyannamesi ile beyan edilecektir. İstisnadan faydalanılıp faydalanılamayacağı yıl sonu itibarıyla belirleneceğinden, istisnadan faydalanamayan mükelleflerin geçici vergi beyannamesi verme yükümlülükleri olmayacaktır.

Telif kazançları istisnasından yararlanan mükelleflerin, bu kazançları nedeniyle üçer aylık geçici vergi beyannamesi verme yükümlülüğü ise bulunmamaktadır.

Aldığı eser ve hizmetleri bu kişiler tarafından düzenlenmiş serbest meslek makbuzu ile belgelemek zorunda olan mükellefler ise harcamalarını bunlara gider pusulası imzalatmak suretiyle tevsik edeceklerdir. Bu şekilde alınan belgeler serbest meslek erbabınca gerektiğinde ibraz edilmek üzere zamanaşımı süresince saklanacaktır.

193 sayılı Kanunun 18 inci maddesi kapsamında kazanç elde eden mükelleflerin, kendilerine düzenlenen gider pusulalarını ve bu faaliyetleri ile ilgili olarak satın aldıkları mal ve giderlerine ilişkin belgelerini, 213 sayılı Kanunda öngörülen süre boyunca saklamaları gerekmektedir.

3. Telif Hakları İstisnası kapsamında defter tutma düzeni

Serbest meslek erbabı, serbest meslek kazanç defteri tutmak zorundadır ve mesleki faaliyetlerine ilişkin her türlü tahsilâtı için iki nüsha serbest meslek makbuzu düzenlemek ve bir nüshasını müşteriye vermek, müşteri de bu makbuzu istemek ve almak mecburiyetindedir.

Defter Beyan Sistemi; serbest meslek kazanç defteri tutan mükelleflerin; kayıtlarının elektronik ortamda tutulması, bu mükelleflerden defter tutmak zorunda olanların defterlerinin bu kayıtlardan hareketle oluşturulmasına, saklanmasına ve ibrazına, vergi beyannameleri, bildirim ve dilekçelerin elektronik ortamda Başkanlığın elektronik beyan ve bildirim sistemleri aracılığıyla verilebilmesi amacıyla kullanılan sistemdir.

Bu kapsamda, 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini kısmen veya tamamen aynı Kanunun 94 üncü maddesinde belirtilenler dışındakilere teslim eden serbest meslek erbabının; defter tasdik ettirme (Defter Beyan Sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmaktadır.

Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetleri arızi olarak yapanların, defter tasdik ettirme (Defter Beyan Sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmamaktadır.

3.1. Defter tutma yükümlülüğü bulunanlar

213 sayılı Kanunun 172 nci maddesinde defter tutmaya mecbur olanlar sayılmış olup, aynı Kanunun 210 uncu maddesinde ise serbest meslek erbabının serbest meslek kazanç defteri tutacağı hüküm altına alınmıştır. Yine aynı kanunun 236 ncı maddesinde de serbest meslek erbabının tahsilatları için serbest meslek makbuzu düzenlemek mecburiyetinde olduğu belirtilmiştir.

193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini kısmen veya tamamen aynı Kanunun 94 üncü maddesinde belirtilenler dışındakilere teslim eden serbest meslek erbabının; defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmaktadır.

193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerinin yanı sıra başkaca faaliyetleri nedeniyle serbest meslek kazancı mükellefiyeti bulunanların, defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmaktadır. Başkaca faaliyetleri nedeniyle serbest meslek kazancı mükellefiyeti bulunan ve serbest meslek kazanç defteri tutan mükelleflerin 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesi kapsamındaki kazançlarına ilişkin kayıtlarını da aynı defterde göstermesi mümkündür.

Örnek:

Ressam, yapmış olduğu eserlerini evinde işyeri açmaksızın vergi mükellefi olmayan vergiden muaf esnaf ve nihai tüketicilere (vatandaşlara) satmaktadır. Vergi mükellefiyeti ne şekilde olacaktır?

Söz konusu teslim işleminin (tablo satışı) nihai tüketicilere yapılması nedeniyle nihai tüketiciler ve vergiden muaf esnaf Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesi kapsamında sayılan kişi, kurum ve kuruluşlar dışında sayıldığından sorumluluk uygulaması geçerli olmayacağından Ressamın KDV mükellefiyeti gerekecek, defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmaktadır.

3.2. Defter tutma ve beyanname verme yükümlülüğü bulunmayanlar

213 sayılı Kanunun mükerrer 257 nci maddesinin Bakanlığa verdiği yetkiye istinaden, münhasıran 193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetlerde bulunan ve eserlerini sadece aynı Kanunun 94 üncü maddesinde belirtilen kişi ve kurumlara teslim eden serbest meslek erbabından isteyenlerin; yıl içindeki kazançlarının toplamının 193 sayılı Kanunun 103 üncü maddesinin dördüncü gelir diliminde yer alan (2025 yılı için 4.300.000 TL, 2026 yılı için ise 5.300.000 TL) tutarı aşıp aşmadığına bakılmaksızın, defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve belge düzenleme zorunluluklarının kaldırılması uygun görülmüştür.

193 sayılı Kanunun 18 inci maddesinde belirtilen türden faaliyetleri arızi olarak yapanların, defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve tutma ile belge düzenleme zorunlulukları bulunmamaktadır.

193 sayılı Kanunun 18 inci maddesi kapsamında elde edilen kazançların, aynı Kanunun 103 üncü maddesinde yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşması nedeniyle istisnadan faydalanılamayacak olması, defter tutma ve belge düzenleme yükümlülüğünde bir değişiklik yaratmayacaktır.

Örnek:

Ressam, eserlerini tüzel kişi sayılan kurum ve kuruluşlara sipariş üzerine yapmaktadır. Müşterilerinden biri de banka olup Gelir Vergisi Kanunu’nun 94 üncü maddesi kapsamında sayılan kişi, kurum ve kuruluşlardandır. Bu anlamda, ressamın KDV tevkifatı ve sorumluluk uygulamasından yararlanabilmesi mümkündür.

Bu nedenle sorumluluk uygulamasından yararlanacak ressamın bu faaliyeti nedeniyle defter tasdik ettirme (defter-beyan sistemine kaydolma) ve belge düzenleme zorunluluğu bulunmamaktadır.

4. Telif kazancı elde edenlerin vergi levhası alma ödevi

193 Sayılı Gelir Vergisi Kanununun serbest meslek kazançlarının vergilendirilmesine yönelik hükümlerine ilişkin olarak 408 Sayılı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde yer alan düzenlemelere ilaveten aşağıdaki açıklamaların yapılması gerekli görülmüştür.

Bilindiği üzere, Vergi Usul Kanununun 5 inci maddesinde “Gelir Vergisi mükellefleri (Kazancı basit usulde tespit edilenler dâhil) ile sermaye şirketleri her yıl Mayıs ayının son gününe kadar vergi tarhına esas olan kazanç tutarları ile bunlara isabet eden vergi miktarlarını gösteren levhayı almak zorundadırlar. İlan ve levhalara ilişkin diğer hususlar Hazine ve Maliye Bakanlığınca belli edilir.” hükmü yer almaktadır.

Diğer taraftan, vergi levhasına ilişkin diğer hususlar 408 Sayılı Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği’nde açıklanmış [3] olup serbest meslek  erbabının da işyerlerine vergi levhası almak ve saklamak zorunluluğu  bulunmaktadır.

Vergi levhası asılmasının amacı, işyerinin vergi durumunun iş sahiplerine ve mükelleflere teşhiri ve tanıtımı olduğundan kendi nam ve hesaplarına bir işyeri açmaksızın Gelir Vergisi Kanunu’nun 18 inci maddesinde sayılan faaliyetleri mutad meslek olarak yapanların vergi levhası tasdik ettirme, alma ve saklama zorunluluğu bulunmamaktadır.

Ayrıca, sayılan bu faaliyetleri ikametgâhının belli bir bölümünde yapmakla birlikte müşterilerine burada satış veya  hizmet vermeyenlerin vergi levhası asmayacakları tabiidir.

5.Dar mükelleflerde serbest meslek istisnası

Dar mükellefler, sadece Türkiye’de elde ettikleri kazanç ve iratlar üzerinden vergilendirilirler. Dar mükellefler, tamamı Türkiye’de tevkif suretiyle vergilendirilmiş olan; ücretler, serbest meslek kazançları, menkul ve gayrimenkul sermaye iratları için yıllık beyanname vermezler. Diğer gelirler için yıllık beyanname vermeleri halinde de tevkifata tabi tutulan bu gelirlerini beyannameye dahil etmeyeceklerdir[4]

Serbest meslek kazanç istisnasından tam ve dar mükellefler yararlanmaktadır. Türkiye’de yerleşik olmayan gerçek kişiler, Türkiye’de geçici veya sınırlı süreyle faaliyet gösteren yabancılar da söz konusu istisnadan yararlanabilir.

Örnek:

Alman vatandaşı bilgisayar programcısı Bayan (G), Türkiye’de altı aydan kısa sürede ikamet etmiş ve bu süre içerisinde üzerinde çalışmış olduğu bilgisayar yazılım programını devamlılık arz etmeyecek şekilde (H) A.Ş’ ye 1.000.000 TL’ye satmıştır.

Dar mükellef Bayan (G), söz konusu bilgisayar yazılım programından elde etmiş olduğu kazanç nedeniyle serbest meslek kazanç istisnasından yararlanabilecektir. (H) A.Ş., Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinde sayılması sebebiyle tevkifat yapmakla yükümlü olup %17 oranında (1.000.000 TL X %17 ) 170.000 TL gelir vergisi tevkifatı yapacaktır.

Buna göre, dar mükellef Bayan (G) serbest meslek kazanç istisnası kapsamında elde ettiği ve tevkifata tabi tutulan kazancı için tutarı ne olursa olsun yıllık gelir vergisi beyannamesi vermeyecektir. Başka geliri için beyanname vermesi durumunda ise bu gelirini beyannameye dahil etmeyecektir.

Diğer yandan bilgisayar programcısı Bayan (G)’ nin faaliyeti arızi olduğundan yazılım teslimi KDV’nin konusuna girmeyecektir.

Dipnotlar:

[1] İzleyen ayın 26 ncı günü saat 23.59’a kadar verilir. Beyanname verme süresi içinde ödenir. https://cdn.gib.gov.tr/

[2] 311 Seri No’lu Gelir Vergisi Tebliği, 27.05.2020 tarih ve 31137 sayılı RG yayımlanmıştır.

[3] 27 Mayıs 2011 tarih ve 27946 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

[4] Gelir İdaresi Başkanlığı, Serbest Meslek Kazançlarında İstisna. www.gib.gov.tr