Yüksek Gelir Grupları Gözetim-Uyum Programı ve Nereden Buldun Yasası – Enver KURŞUNLU, YMM

Yüksek Gelir Grupları Gözetim-Uyum Programı ve Nereden Buldun Yasası

Evren KURŞUNLU
Yeminli Mali Müşavir
[email protected]

1. Giriş

Geçtiğimiz yıl aynı isimle birincisi gerçekleştirilen Yüksek Gelir Grupları Gözetim ve Uyum Programının ikincisiyle ilgili yazılar son günlerde ilgili mükelleflere gelmeye başlamıştır.

Söz konusu program, 2025 yılında henüz herhangi bir şahsi Gelir Vergisi beyannamesi vermemiş olan veya Gelir Vergisi beyannamesi vermiş olmakla birlikte beyannamede beyan edilen gelir tutarları ile yüksek tutarlı banka hesap hareketleri, yüksek tutarlı kredi kartı harcamaları ve menkul-gayrimenkul mal alımları arasında uyumsuzluk bulunan, bunların yanında ortağı oldukları şirketlerden bu harcamaları kapsayacak düzeyde herhangi bir kâr dağıtımı veya huzur hakkı elde etmemiş olan gerçek kişileri kapsamaktadır.

Nitekim; Vergi Denetim Kurulu Başkanlığı 2025 yılı faaliyet raporunda konuyla ilgili olarak; “2023 ve 2024 vergilendirme dönemlerinde B1, B2 ve B3 düzeyindeki büyük ölçekli şirketlere ortak olup, Gelir Vergisi beyannamesi ile kazanç/irat beyan etmeyen, ayrıca ücret, irat, kazanç ve hasılatları dolayısıyla haklarında herhangi bir tevkifat bildirilmemiş risk taşıyan gerçek kişilere ilişkin olarak “Yüksek Gelir Grupları Gözetim ve Uyum Programı” uygulamaya konulmuştur. Başkanlığımız risk analiz birimi tarafından yapılan analizler neticesinde; B1, B2 ve B3 düzeyindeki büyük ölçekli şirketlere ortak olup 2023 ve 2024 vergilendirme döneminde herhangi bir gelir bildirmeyen 10.000 şirket ortağından oluşan riskli mükellef kümesi oluşturulmuş olup Başkanlık oluruna istinaden 10.000 mükellef 9 ilde bulunan 21 daire başkanlığımıza sevk edilmiştir. Yapılan çalışmalar sonucu bahse konu mükelleflerin matrahlarını 14.700.836.929 TL tutarında artırdıkları tespit edilmiştir.” denilmiştir. Raporda yer alan sonuçlara göre ilk uygulamada mükellefler toplam 14.700.836.929 TL tutarında matrah artırımında bulunmuş olup, programın başarılı sonuç vermesi üzerine bu yıl ikinci kez uygulamaya konulmuştur.

2. Nereden Buldun Yasası

Program, geçen yıl ilk kez uygulamaya konulduğunda kamuoyunda geniş yankı uyandırmış ve “Nereden buldun yasası geri mi geliyor?” şeklinde eleştirilere konu olmuştur.

Geçmişe dönecek olursak; 1998 yılında kabul edilen 4369 sayılı Kanun ile Vergi Usul Kanunu’nun 30’uncu maddesine 7’nci bent eklenmiş ve söz konusu düzenleme ile vergi incelemeleri sırasında mükelleflerin yaptıkları harcama ve tasarrufların kaynağını açıklamaları öngörülmüştür.

Düzenlemede, “Maliye müfettişleri, hesap uzmanları ve gelirler kontrolörlerince yapılan incelemeler sırasında, mükellefler, her türlü harcama ve tasarruflarını vergisi ödenmiş veya vergiye tabi olmayan kazançlardan sağladıklarını kanıtlayamazlarsa, harcama ve tasarrufların vergiye tabi tutulmuş veya vergiye tabi olmayan kazançlardan sağlandığı kanıtlanamayan kısmı, harcama ve tasarrufun mevcudiyetinin tespit edildiği dönemden bir önceki dönemde elde edilmiş ve vergisi ödenmemiş kazanç olarak ilgili dönem matrahının takdirinde dikkate alınır.” hükmü yer almıştır.

Ancak söz konusu hüküm sonraki dönemlerde uygulama alanı bulamamış ve 2003 yılında yürürlükten kaldırılmıştır. Buna rağmen, günümüzde uygulamaya konulan söz konusu programlar kamuoyunda “nereden buldun yasası” ile ilişkilendirilmiş ve bu yönde eleştirilere maruz kalmıştır.

3. Yüksek Gelir Grubu Programı ve Nereden Buldun Yasası Arasındaki İlişki

Öncelikle söz konusu programla ilgili olarak şu sorunun sorulması gerekmektedir: Bu program gerçekten de “nereden buldun yasası” olarak bilinen kanuni düzenlemenin bir uygulaması mıdır? Eğer bu soruya verilecek cevap “evet” olacaksa, Anayasamızın “Vergi ödevi” başlıklı 73’üncü maddesinde yer alan; “Vergi, resim, harç ve benzeri mali yükümlülükler kanunla konulur, değiştirilir veya kaldırılır.” hükmü gereğince verginin kanuniliği ilkesine aykırılık ortaya çıkacaktır. Zira yürürlükteki yasal düzenlemelere göre mükelleflerin servet artışlarını, harcamalarındaki veya banka hesap hareketlerindeki artışların kaynağını açıklama yükümlülükleri bulunmamaktadır. Ancak kanaatimce mevcut haliyle söz konusu uygulama nereden buldun yasasının bir uygulaması değildir. En azından henüz değildir. 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun “Vergi kanunlarının uygulanması ve ispat” başlıklı 3’üncü maddesinde şu hükümlere yer verilmiştir:

A) Vergi kanunlarının uygulanması:

Bu Kanunda kullanılan “vergi kanunu” tabiri, işbu Kanun ile bu Kanun hükümlerine tabi vergi, resim ve harç kanunlarını ifade eder. Vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hâllerde vergi kanunlarının hükümleri; konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısı içindeki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır.

B) İspat:

Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.

Söz konusu yazılarda yasal dayanaklar açısından şu düzenlemelere atıf yapıldığı görülmektedir: “1 sayılı Cumhurbaşkanlığı Teşkilatı Hakkında Cumhurbaşkanlığı Kararnamesi’nin 228’inci maddesinde, her türlü bilgi, veri ve istatistiği toplamak suretiyle oluşturulacak Risk Analiz Sistemi üzerinden mükelleflerin faaliyetlerini gruplar ve sektörler itibarıyla analiz etmek, mukayeseler yapmak ve bu suretle risk alanlarını tespit etmek, Vergi Denetim Kurulu Başkanlığının görev ve yetkileri arasında sayılmıştır Ayrıca Bakanlığımız tarafından hazırlanan “Kayıt Dışı Ekonomiyle Mücadele Eylem Planı” kapsamında, toplumsal farkındalık ve gönüllü uyum seviyesinin artırılması amacıyla mükelleflerin vergisel yükümlülüklerini zamanında yerine getirmelerini sağlamak için davranışsal yaklaşım politikalarından yararlanılacağı belirtilmiştir. Bu doğrultuda vergi mükelleflerinin beyanname verme ve ödeme yükümlülüklerini süresinde yerine getirmelerini sağlamak amacıyla, davranışsal yaklaşım politikaları çerçevesinde hızlı ve etkili sonuç verecek yöntemler geliştirilerek mükelleflerin gönüllü uyum seviyesinin artırılması hedeflenmektedir.

Davranışsal yaklaşım politikalarının amacı ise bireylerin tercih hakkını ortadan kaldırmadan, doğru yönde karar almalarına yardımcı olacak şekilde yönlendirilmesine imkân sağlamaktır. Bu kapsamda Başkanlıkça yapılan risk analiz çalışmalarının mükellefler tarafından bilinmesinin, mükelleflerin vergilendirmeye ilişkin tutum ve davranışlarını etkileyebileceği ve bu tür bir bilgilendirmenin mükellef hukukunu gözeten, vergi ahlakını ve gönüllü uyumu artırabilecek nitelikte olacağı değerlendirilmiştir. Bu çerçevede “Yüksek Gelir Grupları Gözetim ve Uyum Programı” planlanmıştır.

Diğer taraftan, 1998 yılında kabul edilen 4369 sayılı Kanun ile Vergi Usul Kanununun 30’uncu maddesine 7’nci bent eklenmiş ve söz konusu düzenleme ile vergi incelemeleri sırasında mükelleflerin yaptıkları harcama ve tasarrufların kaynağını açıklamaları öngörülmüştür.

Düzenlemede şu hükme yer verilmiştir:

“Maliye müfettişleri, hesap uzmanları ve gelirler kontrolörlerince yapılan incelemeler sırasında mükellefler, her türlü harcama ve tasarruflarını vergisi ödenmiş veya vergiye tabi olmayan kazançlardan sağladıklarını kanıtlayamazlarsa; harcama ve tasarrufların vergiye tabi tutulmuş veya vergiye tabi olmayan kazançlardan sağlandığı kanıtlanamayan kısmı, harcama ve tasarrufun mevcudiyetinin tespit edildiği dönemden bir önceki dönemde elde edilmiş ve vergisi ödenmemiş kazanç olarak ilgili dönem matrahının takdirinde dikkate alınır.”

Söz konusu hükmün lafzı incelendiğinde, “harcama ve tasarrufların vergiye tabi tutulmuş veya vergiye tabi olmayan kazançlardan sağlandığı kanıtlanamayan kısmının” doğrudan matrah takdirinde dikkate alınacağı açıkça ifade edilmiştir.

Ancak günümüzde uygulamaya konulan uyum programına bakıldığında arada önemli bir fark bulunduğu görülmektedir. Bu program kapsamında ortaya çıkabilecek bir fark doğrudan matrah takdirinde kullanılmayacak, ancak mükellefin veya mükellefin ortağı olduğu şirketlerin incelemeye sevk edilmesi sonucunda değerlendirilebilecektir.

Diğer bir deyişle, yapılacak incelemelerde salt kaynağı açıklanamayan tutarlar tek başına matrah farkı olarak kullanılmayacak, ancak bu tutarların harici veriler ve bulgularla desteklenmesi hâlinde mükellefler adına matrah farkı takdir edilebilecektir.

Örneğin; şahsi Gelir Vergisi beyannamesi bulunmayan şirket ortağı A’nın banka hesaplarına 100 milyon TL tutarında para girişi olması ve ayrıca kredi kartları aracılığıyla 20 milyon TL harcama yapması, buna karşılık ilgili hesap döneminde ortağı olduğu şirketlerden herhangi bir huzur hakkı veya kâr payı almamış olması durumunda; program kapsamında söz konusu tutarların kaynağı hakkında açıklama yapması istenecek, ancak Ortak A’nın konuyla ilgili olarak makul bir açıklama getirememesi hâlinde, duruma göre kendisi veya ortağı bulunduğu şirket incelemeye sevk edilebilecektir.

İnceleme sırasında söz konusu tutarların harici verilerle desteklenmesi durumunda ise işlem tesis edilebilecektir. Örneğin ortak A’nın hesabına gelen tutarların, ortağı olduğu şirketin hesaplarından çekildiğinin ve bu tutarlar için herhangi bir adat hesaplaması yapılmadığının tespit edilmesi hâlinde, şirketin incelenmesi esnasında söz konusu tutarlar için adat hesaplaması yapılacak ve gerekli tarhiyat işlemleri uygulanabilecektir.

Benzer şekilde, ortak A’nın hesabında bulunan paraların, satın alınmasından itibaren beş yıl içinde satılmış bir gayrimenkulden elde edildiğinin tespit edilmesi hâlinde ise bu satış işlemi için inceleme esnasında değer artış kazancı yönünden işlem tesis edilebilecektir.

Görüldüğü üzere yapılacak işlem, 1998 yılındaki düzenlemede yer aldığı şekilde harcama ve tasarrufların kaynağı açıklanamayan kısmının doğrudan vergilendirilmesi şeklinde değil, ancak yapılacak vergi incelemesi sonucunda elde edilen bulguların harici verilerle desteklenmesi hâlinde vergisel işlem tesis edilmesi şeklinde olacaktır.

4. Yapılması Gereken İşlemler

Vergi Usul Kanununun 148. maddesine göre; “Kamu idare ve müesseseleri, mükellefler veya mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve tüzel kişiler, Maliye Bakanlığının veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların isteyecekleri bilgileri vermeye mecburdurlar.”

İstenen bilgilerin verilmemesi halinde 2026 yılı için, aynı kanunun mükerrer 355. maddesi gereğince;

– Birinci sınıf tüccarlar ile serbest meslek erbabı hakkında 35.000,00-TL

– İkinci sınıf tüccarlar, defter tutan çiftçiler ile kazancı basit usulde tespit edilenler hakkında 17.000,00-TL

Özel usulsüzlük cezası kesilebilecektir. Her ne kadar gönderilen yazılar şu aşamada bilgi isteme yazısı formatında olmasa ve içeriğinde bilgi verilmemesi halinde özel usulsüzlük cezası uygulanacağına ilişkin bir yaptırım öngörülmese de, ilerleyen aşamada bu kez bilgi isteme yazısı formatında yeni bir yazı gönderilmesi ihtimali de bulunmaktadır. Ayrıca gönüllü uyum kapsamında gelen çağrıya cevap verilmediği gerekçesiyle mükellefler doğrudan incelemeye sevk edilebilecektir. Dolayısıyla öncelikle söz konusu işlemler için görevli Vergi Müfettişine bilgi verilmesi önem arz etmektedir.

Verilecek bilgiler arasında en önemli husus, ortak olunan şirketlerden herhangi bir huzur hakkı elde edilip edilmediği ya da söz konusu şirketler tarafından kâr dağıtımı yapılıp yapılmadığıdır. Zira söz konusu programın temel amacı, büyük şirket ortaklarının şirketlerinden kendilerine vergilendirilmemiş bir kaynak aktarımı olup olmadığının tespit edilmesidir. Bu nedenle, öncelikle bu hususların değerlendirilmesi gerekmektedir.

Bununla birlikte her mükellefin durumu kendi içinde özellik arz ettiğinden ayrı olarak ele alınmalıdır. Bu kapsamda mükelleflerin ilgili yılda gerçekleştirdikleri kişisel varlık alım ve satımları, varlıkları arasındaki dönüşümler, kişisel tasarrufların nakde çevrilip çevrilmediği ile herhangi bir miras veya başka bir intikal yoluyla varlık edinilip edinilmediği gibi unsurların da değerlendirilmesi gerekmektedir.

Öte yandan, işbu yazı tarihi itibarıyla gelir vergisi beyannamesinin verilme süresi henüz sona ermemiştir. Bu çerçevede, gönüllü uyum kapsamında dağıtılabilir karın bulunması halinde şirketler tarafından kâr dağıtımı yapılması, dağıtılan kâr payı üzerinden şirket nezdinde stopaj ödenmesi ve mükellefler tarafından da %50 istisna uygulandıktan sonra kalan tutarın beyan edilmesi mümkündür. Bunun yanında vergiye tabi farklı bir gelirin bulunması halinde bunlarda gönüllü uyum kapsamında beyana konu edilebilecektir.

5. Sonuç

Mevcut haliyle söz konusu program mükelleflere bir beyan artırma denemesidir. Her ne kadar yasal düzenlemelerin var olan hali göz önünde bulundurulduğunda, bu uygulamanın bir deneme uygulamasından öteye geçmesi güç görünse de, programın amacı doğrudan vergi incelemesi yapmak değil, mükelleflerde davranışsal uyum oluşturmak olduğundan, programın ilk uygulama döneminde birçok mükellefin gönüllü uyum kapsamında hareket ettiği görülmüştür.

Bununla birlikte, makul açıklama sunmayan mükellef sayısının ne olduğu, bu mükelleflerden kaçının vergi incelemesine sevk edildiği ve yapılan incelemeler sonucunda ne kadarında matrah farkı tespit edildiği hususlarında kamuoyuna yansıyan bir veri bulunmamaktadır.

Ancak söz konusu uygulamanın etkin ve sürdürülebilir bir çerçeveye kavuşabilmesi için net bir yasal düzenlemeye ihtiyaç duyduğu açıktır. Bununla birlikte, böyle bir düzenlemenin fiilen “nereden buldun” uygulamasına benzer bir mekanizmayı gerektirmesi sebebiyle, olası düzenlemeler beraberinde farklı hukuki ve uygulamaya ilişkin sorunları da gündeme getirecektir.

Kaynakça:

— 213 sayılı Vergi Usul Kanunu

— 4369 sayılı Kanun

— Vergi Denetim Kurulu 2025 Yılı Faaliyet Raporu